Необходимым требованием к методике раздельного учета сумм НДС по прямым расходам является возможность исчисления на основании данных бухгалтерского и налогового учета оплаченной части НДС, приходящейся на материальные ресурсы (работы, услуги), фактически использованные при производстве и (или) реализации экспортируемой продукции.

Следовательно, методика раздельного учета затрат должна предусматривать порядок распределения затрат, включающих:

1. Порядок определения части материальных ресурсов (работ, услуг) и соответствующих им сумм НДС, приобретенных для производственных целей, принятых на учет в отчетном периоде и предназначенных для производства и (или) реализации продукции:

- на внутреннем рынке;

- на экспорт.

2. Порядок определения части материальных ресурсов (работ, услуг), оплаченных в отчетном периоде и предназначенных для производства и (или) реализации продукции:

- на внутреннем рынке;

- на экспорт.

3. Порядок определения части материальных ресурсов (работ, услуг), приходящейся на реализованную продукцию на экспорт в отчетном налоговом периоде (дата реализации определяется в соответствии с правилами бухгалтерского учета и нормами НК РФ, то есть переход права собственности и наличие обязательных первичных документов, подтверждающих экспорт), в объеме материальных ресурсов (работ, услуг), предназначенных для производства и (или) реализации продукции на экспорт по состоянию на конец отчетного налогового периода.

4. Порядок распределения части материальных ресурсов (работ, услуг), приходящейся на реализованную на экспорт продукцию в отчетном периоде, на:

- оплаченную часть материальных ресурсов (работ, услуг);

- неоплаченную часть материальных ресурсов (работ, услуг).

Таким образом, принятая налогоплательщиком методика ведения налогового учета должна обеспечивать раздельный учет сумм НДС по принятым к учету материальных ресурсов (работ, услуг) в части:

- неоплаченных сумм НДС, относящихся к материальным ресурсам (работам, услугам), предназначенным для производства и (или) реализации продукции на внутреннем рынке;

- неоплаченных сумм НДС, относящихся к материальным ресурсам (работам, услугам), использованным для производства и (или) реализации продукции на экспорт, в части реализации продукции предшествующих налоговых периодов;

- неоплаченных сумм НДС, относящихся к материальным ресурсам (работам, услугам), предназначенным для производства и (или) реализации продукции на экспорт, в части операций по реализации отчетного налогового периода и будущих налоговых периодов;

- оплаченных сумм НДС, относящихся к материальным ресурсам (работам, услугам), предназначенным для производства и (или) реализации продукции на экспорт в будущих налоговых периодах;

- оплаченных сумм НДС, отнесенных к операциям по реализации продукции на экспорт в отчетном и прошлых налоговых периодах, не предъявленных к вычету.

Рассчитанная на основе методики раздельного учета затрат оплаченная часть суммы НДС по реализованной продукции может быть предъявлена к возмещению после наступления момента определения налоговой базы при реализации продукции в соответствии со ст.167 НК РФ.

Ниже предлагается один из возможных вариантов организации раздельного учета сумм НДС по товарам (работам, услугам), используемым в процессе производства и реализации экспортируемой продукции на предприятии, использующем позаказный метод учета производственных затрат.

Налогоплательщиком заполняются следующие регистры налогового учета:

1) "Регистр учета сумм восстановленного НДС", в котором в разрезе заказов (видов готовой продукции) отражаются суммы НДС по прямым расходам, списанным в себестоимость заказов (видов готовой продукции), реализованных на экспорт, подлежащие восстановлению по причине того, что отсутствует комплект документов, подтверждающих полный или частичный экспорт;

2) "Регистр учета сумм НДС, принятых к вычету", в котором отражается информация о заказах (видах готовой продукции), по которым в соответствующих налоговых периодах произошло полное или частичное подтверждение экспорта (представлен комплект документов, подтверждающих экспорт);

3) "Сводный регистр учета сумм НДС по экспортным заказам", в котором содержится обобщающая информация о суммах восстановленного НДС и суммах НДС, принятого к вычету в разрезе отдельных заказов.

Рассмотрим правила ведения указанных регистров на примере.

Пример 8.3

Предположим, что организация ведет позаказный метод учета производства, имеет три заказа, продукция по которым отгружается на экспорт, при этом до марта 2002 года операций, связанных с производством и реализацией экспортной продукции, у организации не было.

Таблица 8.4

Регистр учета сумм восстановленного НДС

За налоговый период

Март 2002 г.

———————————————————————————————————————————————————————————————————————

|Заказ |Сумма НДС, восстановленного в налоговом|Общая сумма НДС,|

| | периоде |восстановленного в|

| |————————————————————————————————————————————|течение налогового|

| | по прямым расходам |по косвенным расходам|периода |

|———————|—————————————————————|——————————————————————|——————————————————|

|Заказ 1| 80 000 | 40 000 | 120 000 |

|———————|—————————————————————|——————————————————————|——————————————————|

|Заказ 2| 40 000 | 20 000 | 60 000 |

|———————|—————————————————————|——————————————————————|——————————————————|

|Заказ 3| 18 000 | 9000 | 27 000 |

|———————|—————————————————————|——————————————————————|——————————————————|

|Итого | | | |

|по всем| 138 000 | 69 000 | 207 000 |

|заказам| | | |

———————————————————————————————————————————————————————————————————————

Необходимо отметить, что в регистр включаются суммы расходов по товарно-материальным ценностям (работам, услугам), которые оплачены налогоплательщиком их поставщикам. Правила определения сумм НДС, восстановленного по косвенным расходам, будут рассмотрены ниже.

Результатом данной таблицы являются данные о суммах НДС, подлежащих восстановлению в каждом налоговом периоде по причине того, что по соответствующим заказам отсутствует комплект документов, подтверждающих полный или частичный экспорт продукции.

На основании данного регистра заполняется "Регистр учета сумм НДС, принятых к вычету".

Таблица 8.5