На практике может сложиться ситуация, когда организация, использующая право на освобождение от уплаты НДС, до истечения срока использования данного права изъявит желание перейти на упрощенную систему налогообложения, которая предусмотрена главой 26.2 НК РФ.

По мнению Департамента косвенных налогов МНС России, в этом случае организация должна будет пересчитать налоговые обязательства по НДС за все время использования права на освобождение (то есть в случае, когда освобождение применялось менее 12 месяцев), поскольку она добровольно от него отказывается и нарушает тем самым нормы п.4 ст.145 НК РФ. А раз нарушается п.4 ст.145 НК РФ, в соответствии с п.5 ст.145 НК РФ сумма НДС подлежит восстановлению и уплате в бюджет в установленном порядке с взысканием с организации соответствующих сумм налоговых санкций и пеней.

По нашему мнению, данный вывод не основан на нормах законодательства. В статье 145 НК РФ не предусмотрен случай, когда организация меняет режим налогообложения с общего на специальный. А если организация переходит на применение упрощенной системы налогообложения, происходит именно смена налоговых режимов, но не добровольный отказ от использования освобождения или нарушение норм ст.145 НК РФ.

Кроме того, как аргумент в защиту налогоплательщиков можно привести, в частности, следующее. Если организация, которая использует освобождение по ст.145 НК РФ, подпадает по виду деятельности под действие специального налогового режима в виде единого налога на вмененный доход, применение которого носит обязательный характер? Получается, что, с одной стороны, законодательство о налогах вынуждает перейти на уплату ЕНВД, а с другой стороны, говорит: восстановите НДС за все время использования освобождения. Чем отличается специальный налоговый режим в виде ЕНВД и упрощенная система налогообложения?

Если организация принимает решение применять упрощенную систему налогообложения, например, с 1 января 2003 года, то по 31 декабря 2002 года включительно она не нарушает нормы, установленные ст.145 НК РФ. А с 1 января 2003 года нормы ст.145 НК РФ на нее не распространяются.

Однако если мнение МНС России по данному вопросу выражено, то при проведении контрольных мероприятий со стороны налоговых органов данный вопрос, скорее всего, возникнет. Поэтому организациям, которые не согласны с мнением МНС России по данному вопросу, придется защищать свои интересы в арбитражном суде.

Налог на имущество предприятий

Налог на имущество предприятий в соответствии со ст.20 Закона Российской Федерации от 27.12.91 N 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" относится к региональным налогам. Особенность его заключается в том, что сумма налога не связана с результатами финансово-хозяйственной деятельности организации и не зависит от объема выпускаемой продукции.

Порядок исчисления и уплаты налога регулируется Законом Российской Федерации от 13.12.91 N 2030-1 "О налоге на имущество предприятий" (далее - Закон N 2030-1) и изданной на его основе инструкцией Госналогслужбы России от 08.06.95 N 33 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий" (далее - Инструкция N 33). В приложении N 1 Инструкции N 33 приводится расчет налога на имущество предприятий. При заполнении расчета налога на имущество рекомендуется руководствоваться письмом МНС России от 15.02.2002 N ВБ-6-21/179 "О новых формах расчетов по налогу на имущество предприятий".

На основании ст.5 Закона N 2030-1 законодательные (представительные) органы субъектов Российской Федерации, органы местного самоуправления могут устанавливать для отдельных категорий плательщиков дополнительные льготы по налогу в пределах сумм, зачисляемых в бюджеты субъектов Российской Федерации, а на основании ст.6 Закона N 2030-1 органами законодательной (представительной) власти субъекта Федерации могут быть установлены иные ставки налога, но не превышающие 2% от налогооблагаемой базы.

Плательщики налога

Плательщиками налога на имущество предприятий являются, в частности, организации, считающиеся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации, филиалы и другие аналогичные подразделения организаций, имеющие отдельный баланс и расчетный (текущий) счет (ст.1 Закона N 2030-1).

Относительно уплаты налога филиалами и иными обособленными подразделениями организации необходимо отметить следующее.

Частью 1 ст.19 Кодекса установлено, что налогоплательщиками признаются организации, на которых в соответствии с НК РФ возложена обязанность уплачивать установленные налоги. Под организациями понимаются российские юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации (п.2 ст.11 НК РФ).

Таким образом, с момента введения в действие части первой Налогового кодекса РФ филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций не являются самостоятельными налогоплательщиками.

Однако частью 2 ст.19 НК РФ установлено, что в порядке, предусмотренном НК РФ, филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций выполняют обязанности этих организаций по уплате налогов на территории, на которой эти филиалы и иные обособленные подразделения осуществляют функции организации. Частью первой НК РФ такой порядок не определен.

Согласно ст.7 Федерального закона от 31.07.98 N 147-ФЗ "О введении в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Закон N 147-ФЗ) федеральные законы и иные нормативные правовые акты, действующие на территории Российской Федерации и не вошедшие в перечень актов, утративших силу, определенный ст.2 Закона N 147-ФЗ, действуют в части, не противоречащей части первой Налогового кодекса РФ, и подлежат приведению в соответствие с ней.

Исходя из изложенного до введения в действие в часть вторую Налогового кодекса РФ главы, посвященной вопросам исчисления и уплаты налога на имущество организаций, порядок уплаты данного налога организациями по месту нахождения их филиалов и иных обособленных подразделений устанавливается Законом N 2030-1.

Статьей 7 Закона N 2030-1 предусмотрена необходимость уплаты организацией налога на имущество по месту нахождения территориально обособленных подразделений, не имеющих отдельного баланса и расчетного (текущего) счета. При этом суммы налога определяются как произведение налоговой ставки, действующей на территории субъекта Российской Федерации, на которой расположены территориально обособленные подразделения, на величину налогооблагаемой базы этих подразделений. Стоимость льготируемого имущества должна определяться в порядке, действующем по месту нахождения данного обособленного подразделения. Уплате в бюджет по месту нахождения головного предприятия подлежит разница между суммой налога на имущество, исчисленной головным предприятием в целом по предприятию, и суммами налога, уплаченными головным предприятием в бюджеты по месту нахождения территориально обособленных подразделений, не имеющих отдельного баланса и расчетного (текущего) счета.

Организации, в состав которых входят филиалы и другие обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс и расчетный (текущий) счет, уплачивают налог на имущество предприятий по месту нахождения указанных подразделений в порядке, предусмотренном для уплаты налога на имущество предприятий по месту нахождения территориально обособленных подразделений, не имеющих отдельного баланса и расчетного (текущего) счета.

Таким образом, организации, которые имеют обособленные подразделения, представляют в налоговые органы декларации по налогу на имущество:

- по месту нахождения обособленного подразделения в части, приходящейся на обособленное подразделение;

- по месту нахождения головной организации в части, приходящейся на головную организацию и по организации в целом (с учетом всех обособленных подразделений).

Декларации по налогу на имущество представляются организацией в налоговый орган по месту нахождения организации (месту государственной регистрации), месту нахождения филиалов и иных обособленных подразделений в сроки, установленные для сдачи бухгалтерской отчетности.

Налоговая декларация (расчеты) может быть представлена в налоговый орган лично или направлена по почте.

На организацию, имеющую в своем составе филиалы и иные обособленные подразделения, возлагается обязанность вести соответствующий учет и исчислять налоговую базу и налог на имущество предприятий применительно к каждому структурному подразделению в порядке, предусмотренном ст.7 Закона N 2030-1.

Налоговая база по налогу на имущество предприятий по месту нахождения обособленных подразделений определяется исходя из стоимости основных средств, материалов и товаров, фактически находящихся по месту нахождения этих обособленных подразделений.

Таким образом, организации при определении налоговой базы по филиалам и иным обособленным подразделениям в расчет среднегодовой стоимости имущества включают следующие счета бухгалтерского учета:

- 01 "Основные средства";

- 03 "Доходные вложения в материальные ценности" (за минусом суммы амортизации);

- 10 "Материалы";

- 43 "Готовая продукция";

- 41 "Товары";

- 45 "Товары отгруженные".