Материалы представленные на сайте исключительно с целью ознакомления пользователям Интернета и не преследуют коммерческих целей или нарушение авторских прав.
© 2018 - 2024
В статье 6 Закона N 2030-1 установлено, что размер налоговой ставки не может превышать 2% от налогооблагаемой базы. Конкретные ставки налога на имущество предприятий, определяемые в зависимости от видов их деятельности, устанавливаются законодательными (представительными) органами субъектов Российской Федерации. Для отдельных предприятий не разрешается устанавливать ставку налога. При отсутствии решений законодательных (представительных) органов субъектов Российской Федерации об установлении конкретных ставок налога на имущество предприятий применяется максимальная ставка налога, то есть 2%.
Подлежащая уплате в бюджет сумма налога рассчитывается ежеквартально нарастающим итогом с начала года умножением исчисленной за этот период среднегодовой стоимости имущества на ставку налога. Сумма налога определяется как разница между суммой налога за отчетный период и суммами налога, внесенными в бюджет за предыдущие отчетные периоды текущего года.
Поскольку в ст.7 Закона N 2030-1 указано, что среднегодовая стоимость имущества рассчитывается нарастающим итогом, следовательно, налоговым периодом по налогу на имущество является календарный год, то есть период с 1 января по 31 декабря. Исчисляемые ежеквартально платежи являются авансовыми квартальными платежами по налогу на имущество, а по окончании текущего года исчисляется налог.
Налоговая база
Налоговая база по налогу на имущество предприятий определяется исходя из стоимости имущества, отражаемого в активе баланса по следующим счетам бухгалтерского учета:
———————————————————————————————————————————————————————————————————————
|Данные счетов бухгалтерского учета,| Особенности учета в налоговой базе|
|учитываемых в налоговой базе | |
|———————————————————————————————————|———————————————————————————————————|
| 1 | 2 |
|———————————————————————————————————|———————————————————————————————————|
|01 "Основные средства" и 03 "До- |Если для отдельных объектов основ-|
|ходные вложения в материальные |ных средств начисление амортизации|
|ценности", при этом вычитается |не предусмотрено, сумма износа оп-|
|сумма, отраженная по счету 02 |ределяется из единых норм амортиза-|
|"Амортизация основных средств" |ционных отчислений на полное восс-|
| |тановление основных фондов, утверж-|
| |денных в установленном порядке*(6) |
| |(в отношении основных средств, при-|
| |обретенных до 1 января 2002 года)|
| |или исходя из Классификации основ-|
| |ных средств, включаемых в амортиза-|
| |ционные группы (в отношении основ-|
| |ных средств, приобретенных после 1|
| |января 2002 года) |
|———————————————————————————————————|———————————————————————————————————|
|04 "Нематериальные активы", при |Особенности учета не установлены |
|этом вычитается сумма амортиза- | |
|ции, учитываемая на счете 05 "Амо- | |
|ртизация нематериальных активов" | |
|———————————————————————————————————|———————————————————————————————————|
|08 "Вложения во внеоборотные акти- |Расходы организации по возведению|
|вы", в том числе: субсчет 08-3 |зданий и сооружений, монтажу обору-|
|"Строительство объектов основных |дования, стоимость переданного в|
|средств"; субсчет 08-4 "Приобре- |монтаж оборудования и другие расхо-|
|тение объектов основных средств"; |ды, предусмотренные сметами, смет-|
|субсчет 08-5 "Приобретение немате- |но-финансовыми расчетами и титуль-|
|риальных активов" |ными списками на капитальное строи-|
|нематериальных активов" |тельство, включаются в расчет сред-|
| |негодовой стоимости имущества орга-|
| |низации по состоянию на 1-е число|
| |месяца квартала, следующего за ис-|
| |течением срока строительства (мон-|
| |тажа), установленного договором|
| |подряда в соответствии с проектно-|
| |сметной документацией (проектом ор-|
| |ганизации строительства) |
|———————————————————————————————————|———————————————————————————————————|
|10 "Материалы"; |Особенности учета не установлены |
|11 "Животные на выращивании и от- | |
|корме"; | |
|15 "Заготовление и приобретение | |
|материальных ценностей"; | |
|16 "Отклонение в стоимости мате- | |
|риальных ценностей" | |
|———————————————————————————————————|———————————————————————————————————|
|20 "Основное производство"; |При определении налоговой базы ос-|
|21 "Полуфабрикаты собственного |таток по счету 20 "Основное произ-|
|производства"; |водство" уменьшается на незавершен-|
|23 "Вспомогательные производства"; |ное производство товаров по госу-|
|29 "Обслуживающие производства и |дарственному оборонному заказу,|
|хозяйства" |дальнейшее производство и (или) ре-|
| |ализация которых приостановлены из-|
| |за отсутствия бюджетного финансиро-|
| |вания |
|———————————————————————————————————|———————————————————————————————————|
|41 "Товары"; |1. При определении налоговой базы|
|43 "Готовая продукция"; |остаток по счету 45 "Товары отгру-|
|44 "Расходы на продажу"; |женные" уменьшается на отгруженные|
|45 "Товары отгруженные" |товары по государственному оборон-|
| |ному заказу, дальнейшее производст-|
| |во и (или) реализация которых при-|
| |остановлены из-за отсутствия бюд-|
| |жетного финансирования. |
| |2. Организации, учитывающие по сче-|
| |там бухгалтерского учета 41 "Това-|
| |ры" и 45 "Товары отгруженные" стои-|
| |мость товаров с учетом НДС, при оп-|
| |ределении налоговой базы остатки по|
| |указанным счетам бухгалтерского|
| |учета уменьшают на сумму НДС, учи-|
| |тываемую в стоимости товаров |
|———————————————————————————————————|———————————————————————————————————|
|97 "Расходы будущих периодов" |Особенности учета не установлены |
|———————————————————————————————————|———————————————————————————————————|
|Другие счета актива баланса по уче-|Особенности учета не установлены |
|ту иных запасов и затрат | |
———————————————————————————————————————————————————————————————————————
В пункте 4 Инструкции N 33 указан порядок исчисления налоговой базы по налогу на имущество предприятий исходя из счетов бухгалтерского учета, на которых учитывается имущество налогоплательщика, подлежащее обложению налогом на имущество предприятий в соответствии со ст.2 Закона N 2030-1.
Необходимо обратить внимание, что налогообложение основных средств, нематериальных активов, запасов и затрат организации производится вне зависимости от их отражения по счетам бухгалтерского учета. Использование в Инструкции N 33 счетов бухгалтерского учета необходимо для обеспечения единого методологического подхода по определению имущества организации, находящегося на балансе налогоплательщика и подлежащего налогообложению. Таким образом, если какие-то виды имущества или запасов отражены на счетах, не указанных в таблице, они все равно включаются в объект налогообложения. И наоборот: если на счетах бухгалтерского учета, приведенных в таблице, отражены активы, которые не являются объектом налогообложения по налогу на имущество, они не участвуют в расчете среднегодовой стоимости имущества.
Кроме того, чтобы имущество организации являлось объектом налогообложения налогом на имущество и включалось в налогооблагаемую базу, необязательно иметь его на праве собственности. Достаточно, что объект налогообложения отражен по правилам бухгалтерского учета на балансе организации.
Например, если оборудование в соответствии с договором лизинга передано лизингодателем на баланс лизингополучателю, стоимость такого оборудования является объектом налогообложения по налогу на имущество, хотя право собственности на него к лизингополучателю не перешло.
Рассмотрим особенности учета в налоговой базе отдельных счетов бухгалтерского учета.
Основные средства
Согласно п.17 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации, если иное не установлено ПБУ 6/01.
По объектам жилищного фонда (жилые дома, общежития, квартиры и др.), объектам внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам (лесного хозяйства, дорожного хозяйства, специализированным сооружениям судоходной обстановки и т.п.), а также продуктивному скоту, буйволам, волам и оленям, многолетним насаждениям, не достигшим эксплуатационного возраста, стоимость не погашается, то есть амортизация в целях бухгалтерского учета не начисляется. По таким объектам в целях бухгалтерского учета производится начисление износа в конце отчетного года по установленным нормам амортизационных отчислений и движение сумм износа учитывается на отдельном забалансовом счете. Не подлежат амортизации также для целей бухгалтерского учета объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки и объекты природопользования).
До сих пор существует некоторая неясность в терминах "амортизация" и "износ". Любые основные средства в процессе своей эксплуатации изнашиваются. Износ - это стоимостной показатель потери объектами основных средств физических качеств или утраты технико-экономических свойств. Амортизацией является процесс списания балансовой стоимости основного средства, то есть процесс постепенного переноса стоимости средств производства на производимый продукт.
Поскольку для целей исчисления налога на имущество организаций основные средства учитываются по остаточной стоимости, оценка имущества, в том числе формирование остаточной стоимости основных средств для целей исчисления налога на имущество предприятий, производится в соответствии с правилами ведения бухгалтерского учета исходя из суммы амортизации, начисленной налогоплательщиком в соответствии с принятым им порядком, утвержденным учетной политикой организации на соответствующий отчетный год (ст.2 Закона N 2030-1).
Если для отдельных объектов основных средств начисление амортизации не предусмотрено, сумму износа при определении налоговой базы по налогу на имущество предприятий рекомендуется определять из единых норм амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР, утвержденных постановлением Совета Министров СССР от 22.10.90 N 1072. По основным средствам, приобретенным после 1 января 2002 года, для определения нормы износа по таким объектам можно применять Классификацию основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденную постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 в соответствии с принятой организацией на 2002 год учетной политикой. Необходимо иметь в виду, что по земельным участкам и объектам природопользования износ не рассчитывается вообще, то есть данные объекты для целей налогообложения налогом на имущество учитываются по балансовой стоимости.
Если у организации имеются объекты основных средств, которые не подлежат амортизации по правилам бухгалтерского учета, целесообразно остаточную стоимость для определения объекта налогообложения налогом на имущество определять на основании справки бухгалтера.
Пример 35 У организации на балансе имеется общежитие стоимостью 1 000 000 руб., в котором проживают молодые специалисты. Примем, что объект основных средств введен в эксплуатацию в декабре 2000 года, следовательно, износ по данному объекту можно начислять с января 2001 года. В соответствии с постановлением N 1072 норма амортизационных отчислений для данного типа зданий составляет 5% в год.
Организация определяет остаточную стоимость данного объекта по состоянию на 1 октября 2002 года для составления налоговой декларации по итогам 9 месяцев 2002 года.
Справка бухгалтера
Для расчета среднегодовой стоимости имущества за 9 месяцев 2002 года определяем остаточную стоимость объекта основных средств, который не амортизируется в целях бухгалтерского учета.
Годовая сумма износа по общежитию составляет 50 000 руб. (1 000 000 руб. х 5%). Следовательно, ежеквартальная сумма износа составляет 12 500 руб.
По состоянию на 1 января 2002 года остаточная стоимость общежития для целей бухгалтерского учета (разница между счетом 01 и забалансовым счетом 010 "Износ основных средств") составила 950 000 руб. (1 000 000 руб. - 50 000 руб.).
Поскольку производится расчет остаточной стоимости по итогам 9 месяцев 2002 года, сумма износа, рассчитанная за 9 месяцев 2002 года, составляет 37 500 руб. (12 500 руб. х 3 квартала).
Следовательно, в расчет среднегодовой стоимости имущества за 9 месяцев 2002 года необходимо включить остаточную стоимость общежития в сумме 912 500 руб. (950 000 руб. - 37 500 руб.)
Капитальные вложения
Не учитываются при исчислении налоговой базы затраты на приобретение имущества, не являющегося объектом налогообложения, и отражаемые в бухгалтерском учете по субсчетам 08-1 "Приобретение земельных участков", 08-2 "Приобретение объектов природопользования", 08-5 "Затраты, не увеличивающие стоимость основных средств", 08-7 "Перевод молодняка животных в основное стадо", 08-8 "Приобретение взрослых животных", 08-9 "Доставка животных, полученных безвозмездно".
Расходы организации по возведению зданий и сооружений, монтажу оборудования, стоимость переданного в монтаж оборудования и другие расходы, предусмотренные сметами, сметно-финансовыми расчетами и титульными списками на капитальное строительство, включаются в расчет среднегодовой стоимости имущества организации по состоянию на 1-е число месяца квартала, следующего за истечением срока строительства (монтажа), установленного договором подряда в соответствии с проектно-сметной документацией (проектом организации строительства).
Таким образом, затраты организации на строительство (монтаж оборудования) учитываются для целей налогообложения после окончания нормативного срока строительства (монтажа оборудования), определяемого на основании строительных правил и нормативов, проектно-сметной документации и сроков на строительство (монтаж оборудования), установленных соответствующими договорами подряда. В аналогичном порядке подлежат включению в налоговую базу затраты на строительство объекта (монтаж оборудования), производимое собственными силами (хозяйственным способом). Нормативный срок строительства (монтажа оборудования) определяется в указанном порядке на основании строительных нормативов, проектно-сметной документации и установленного в соответствии с ней графика работ.
Если нормативный срок строительства, работ по монтажу, установленный договором, не истек, капитальные затраты не подлежат включению в налоговую базу по налогу на имущество предприятий. Срок строительства (монтажа оборудования) может продлеваться в установленном порядке. В этом случае капитальные вложения (затраты) подлежат включению в налоговую базу по окончании установленного договором подряда на строительство (монтаж оборудования) уточненного срока строительства.
При приобретении объектов недвижимости до перевода их в состав основных средств затраты организаций, учитываемые в составе капитальных вложений, подлежат обложению налогом на имущество предприятий.
Подлежат налогообложению затраты организаций, учитываемые в составе капитальных вложений на счете 08 "Капитальные вложения" на приобретение объектов недвижимости, до перевода их в состав основных средств:
- если нормативный срок строительства истек, но строительство объекта не завершено;
- если строительство завершено в срок, но объект не принят в эксплуатацию в установленном порядке;
- если строительство завершено и объект передан заказчику по акту приемки в эксплуатацию в срок, но права собственника на объект недвижимости не зарегистрированы в установленном порядке;
- если объект по договору купли-продажи передан на баланс покупателю, но права собственника на объект не зарегистрированы в установленном порядке;
- и иных аналогичных случаях.
Если объекты, не законченные строительством в срок (не принятые в эксплуатацию и (или) права собственника на которые не зарегистрированы в установленном порядке), относятся к льготируемому имуществу в соответствии с Законом N 2030-1, например объекты жилищно-коммунальной и социально-культурной сферы, то затраты, учитываемые в бухгалтерском учете заказчика (покупателя) на счете 08 "Капитальные вложения" по указанным объектам, также не включаются в налоговую базу по налогу на имущество предприятий.
Издержки обращения
В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, счет 44 "Расходы на продажу" предназначен для обобщения информации о расходах, связанных с продажей продукции, товаров, работ и услуг.
Ниже приведен примерный перечень расходов на продажу, которые могут быть отражены на счете 44 в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета по отраслям народного хозяйства.
———————————————————————————————————————————————————————————————————————
|Промышленность и иная|Торговая деятельность |Заготовка и перера-|
|производственная дея-| |ботка сельхозпродук-|
|тельность | |ции |
|————————————————————————|————————————————————————|—————————————————————|
|Затаривание и упаковка|По хранению и подработке|Операционные расходы |
|изделий на складах гото-|товаров, на оплату труда| |
|вой продукции | | |
|————————————————————————|————————————————————————|—————————————————————|
|Доставка продукции на|На перевозку товаров |Общезаготовительные |
|станцию (пристань) от-| |расходы |
|правления, погрузка в| | |
|вагоны, суда, автомобили| | |
|и другие транспортные| | |
|средства | | |
|————————————————————————|————————————————————————|—————————————————————|
|Комиссионные сборы (от-|На аренду |На содержание скота и|
|числения), уплачиваемые| |птицы на базах и в|
|сбытовым и другим пос-| |приемных пунктах |
|редническим организациям| | |
|————————————————————————|————————————————————————|—————————————————————|
|По содержанию помещений|На содержание зданий,|На содержание загото-|
|для хранения продукции в|сооружений, помещений и|вительных и приемных|
|местах ее продажи и оп-|инвентаря |пунктов |
|лате труда продавцов в| | |
|организациях, занятых| | |
|сельскохозяйственным | | |
|производством | | |
|—————————————————————————————————————————————————|—————————————————————|
|На представительские расходы |Не относятся на|
| |счет 44 |
|—————————————————————————————————————————————————|—————————————————————|
|На рекламу |Не относятся на|
| |счет 44 |
|———————————————————————————————————————————————————————————————————————|
|Другие аналогичные по назначению расходы |
———————————————————————————————————————————————————————————————————————
По дебету счета 44 накапливаются суммы произведенных организацией расходов, связанных с продажей продукции, товаров, работ и услуг. Эти суммы списываются полностью или частично в дебет счета 90 "Продажи". Порядок списания издержек обращения необходимо отразить в приказе об учетной политике для целей бухгалтерского учета. Если организация приняла частичное списание издержек обращения, приходящихся на реализованные товары, подлежат распределению:
- в организациях, осуществляющих промышленную и иную производственную деятельность, - расходы на упаковку и транспортировку между отдельными видами отгруженной продукции ежемесячно исходя из их веса, объема, производственной себестоимости или другим соответствующим показателям, предусмотренным в приказе об учетной политике для целей бухгалтерского учета;
- в организациях, осуществляющих торговую и иную посредническую деятельность, - расходы на транспортировку между проданным товаром и остатком товара на конец каждого месяца;
- в организациях, заготавливающих и перерабатывающих сельскохозяйственную продукцию, - в дебет счетов 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" списываются расходы по заготовке сельскохозяйственного сырья, на дебет счета 11 "Животные на выращивании и откорме" списываются расходы по заготовке скота и птицы.
В настоящее время нормативными документами, регулирующими бухгалтерский учет, методика частичного списания издержек обращения не установлена.
Например, для торговых организаций до 1 января 2002 года порядок определения издержек обращения, приходящихся на реализованные за месяц товары, был установлен в п.2.18 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания, утвержденных Комитетом Российской Федерации по торговле по согласованию с Минфином России от 20.04.95 N 1-550/32-2 (далее - Методические рекомендации), которые были доведены до налогоплательщиков письмом Госналогслужбы России от 10.05.95 N ЮБ-6-17/256 (далее - письмо N ЮБ-6-17/256). Письмо N ЮБ-6-17/256 утратило силу в соответствии с письмом МНС России от 06.06.2002 N ВГ-6-02/800.
По нашему мнению, расчет издержек обращения, предусмотренный п.2.18 Методических рекомендаций, можно применять и в настоящее время. Таким образом, если учетной политикой предусмотрено списание транспортных расходов в части, относящейся к реализованным товарам, распределение указанных расходов целесообразно осуществлять в следующем порядке:
1) суммируются транспортные расходы и расходы по оплате процентов за банковский кредит на остаток товаров на начало месяца и произведенные в отчетном месяце;
2) определяется сумма товаров, реализованных в отчетном месяце, и остатка товаров на конец месяца;
3) отношением определенной в подпункте 1 суммы издержек обращения и производства к сумме реализованных и оставшихся товаров (в подпункте 2) определяется средний процент издержек обращения и производства к общей стоимости товаров;
4) умножением суммы остатка товаров на конец месяца на средний процент указанных расходов определяется их сумма, относящаяся к остатку нереализованных товаров на конец месяца.
Сальдо счета 44 в этом случае равно сумме издержек обращения, приходящейся на остаток не реализованных на конец отчетного периода товаров и является объектом налогообложения по налогу на имущество.
Все остальные расходы, связанные с продажей продукции, товаров, работ, услуг, ежемесячно относятся на себестоимость проданной продукции (товаров, работ, услуг).
Товары отгруженные
Объектом обложения налогом на имущество является имущество, находящееся на балансе организации. В основном имущество, которое отражено на балансе, является собственностью организации.
Если в договорах на поставку товаров предусмотрен отличный от общеустановленного момент перехода права собственности, для целей бухгалтерского учета целесообразно использовать счет 45. В таком случае остаток на счете 45 будет включаться в объект налогообложения по налогу на имущество организаций. Поясним сказанное на примере.
Пример 36 По условиям договора поставки, заключенного на сумму 120 000 руб., в том числе НДС - 20 000 руб., моментом перехода права собственности на товары от поставщика к покупателю является их оплата.
Поставщик отгрузил товар 20 декабря 2002 года, расчетные и сопроводительные документы выданы покупателю также 20 декабря 2002 года.
Себестоимость отгруженных товаров составила 60 000 руб. Покупатель в счет отгрузки товара 10 января 2003 года перечислил поставщику денежные средства в сумме 120 000 руб., в том числе НДС - 20 000 руб.
В бухгалтерском учете у организации-продавца рекомендуется составить следующие проводки:
20 декабря 2002 года
Дебет 45 Кредит 41 - 60 000 руб. - списана себестоимость отгруженных товаров.
Моментом определения налоговой базы по НДС согласно учетной политике для целей налогообложения является день отгрузки (передачи) товара;
Дебет 76 (субсчет "НДС по отгрузке") Кредит 68 (субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС") - 20 000 руб. - начислен в бюджет НДС.
Остаток по счету 45 в сумме 60 000 руб. включается в расчет среднегодовой стоимости имущества организации по состоянию на 1 января 2003 года.
10 января 2003 года
Дебет 51 Кредит 62-1 - 120 000 руб. - отражается получение от покупателя оплаты за отгруженные товары;
Дебет 62-1 Кредит 90-1 - 120 000 руб. - отражение выручки в бухгалтерском учете (отражение выручки в налоговом учете и при методе начисления и при кассовом методе);
Дебет 90-2 Кредит 45 - 60 000 руб. - списывается себестоимость реализованных товаров;
Дебет 90-3 Кредит 76 (субсчет "НДС по отгрузке") - 20 000 руб. - начислен НДС от реализации товара для целей определения финансового результата.
В бухгалтерском учете у организации покупателя рекомендуется составить следующие проводки:
20 декабря 2002 года
Дебет 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение" - 120 000 руб. - отражается полученный от поставщика товар.
10 января 2003 года
Дебет 60-1 Кредит 51 - 120 000 руб. - отражается оплата товаров и возникновение права собственности на них по условиям договора поставки;
Дебет 41 Кредит 60-1 - 100 000 руб. - на стоимость приобретенных товаров без НДС;
Дебет 19-3 Кредит 60-1 - 20 000 руб. - на сумму НДС по приобретенным товарам;
Кредит 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение" - 120 000 руб. - отражается фактическая передача (отгрузка) товаров организации-покупателю на стоимость товаров по договору поставки;
Дебет 68 (субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС") Кредит 19-3 - 20 000 руб. - предъявлен к вычету НДС по товару.
Льготы по налогу
Льготы по налогу на имущество предприятий можно разделить на две основные группы:
- полное освобождение от налога отдельных категорий плательщиков (например, согласно ст.4 Закона N 2030-1 не облагается налогом имущество бюджетных организаций и учреждений, органов законодательной (представительной) и исполнительной власти, коллегий адвокатов и их структурных подразделений; специализированных протезно-ортопедических предприятий и т.п.);
- освобождение от налога отдельных видов имущества, находящихся на балансе организации (например, имущества, используемого исключительно для отдыха (оздоровления) детей в возрасте до 18 лет - в соответствии со ст.4 Закона N 2030-1, со ст.5 данного закона - спутников связи, земли).
При применении льгот не принимаются во внимание ведомственная принадлежность предприятия, его организационно-правовая форма, форма собственности, имущественная принадлежность перерабатываемой продукции.
Ускоренная амортизация
Дата: 2016-10-02, просмотров: 202.