Операции займа ценных бумагдолжны отражаться в бухгалте­рском учете на счетах по учету прочих (иных) размещенных (привлеченных) средств в порядке, аналогичном установленному Положением Банка России «О порядке предоставления (разме­щения) кредитными организациями денежных средств и их возв­рата (погашения)» от 31 августа 1998 г. № 54-П. При проверке правильности отражения суммы займа следует учитывать, что суммой основного долга по договору займа ценных бумаг являет­ся балансовая стоимость ценной бумаги без учета затрат, связан­ных с ее приобретением, а по долговым обязательствам в сумму основного долга включается также накопленный процентный (купонный) доход, уплаченный кредитной организацией-креди­тором при приобретении.

В балансе кредитной организации-кредитора переданные ценные бумаги должны отражаться по балансовой стоимости на счетах по учету депозитов и иных размещенных средств в кредит­ных организациях (если заемщиком является кредитная органи­зация) либо на счетах раздела 4 Плана счетов по учету прочих раз­мещенных средств в корреспонденции со счетами учета вложе­ний в ценные бумаги, передаваемые взаймы, а по процентным (купонным) ценным бумагам — также со счетом 50406 на сумму процентного (купонного) дохода, уплаченного кредитором при приобретении.

В балансе кредитной организации-заемщика сумма основно­го долга должна отражаться на счетах по учету депозитов и иных привлеченных средств кредитных организаций (если кредитором является кредитная организация) либо на счетах по учету прочих привлеченных средств раздела 4 Плана счетов в корреспонден­ции со счетами 50115 «Долговые обязательства, приобретенные для перепродажи и по договорам займа», 50613 «Акции, приобре­тенные для перепродажи и по договорам займа», а в части накоп­ленного процентного (купонного) дохода - со счетом 50406 «На­копленный процентный (купонный) доход по процентным (ку­понным) долговым обязательствам, уплаченный при приобрете­нии».

Возврат ценных бумаг, взятых в заем, должен быть отражен обратными бухгалтерскими записями.

Следует учитывать, что внебалансовый учет требований и обязательств по договорам займа ценных бумаг на счетах главы Г. «Срочные операции» Плана счетов бухгалтерского учета в кре­дитных организациях Российской Федерации не ведется.

Все совершаемые заемщиком операции с полученными взай­мы ценными бумагами, а также прекращение обязательств по до­говору займа предоставлением денежных средств либо других ценных бумаг следует сверить с условиями, указанными в заклю­ченном соглашении сторон.

Полученный от эмитента в период действия договора процент­ный (купонный) доход отражается кредитной организацией-за­емщиком в общем порядке. Если по условиям договора заемщик выплачивает кредитору (полностью или частично) полученные от эмитента доходы по ценной бумаге, то сумма, превышающая включенную в основной долг, следует относить на счета соответ­ствующих доходов кредитора по ценным бумагам (проценты, ди­виденды). Заемщик должен относить эти выплаты в уменьшение основного долга, а части накопленного процентного (купонного) дохода, превышающего сумму, включенную в основной долг, — на счет по учету расходов по другим операциям с ценными бума­гами.

Прекращение обязательств по договору займа предоставле­нием денежных средств должно отражаться кредитной организа­цией-кредитором как выбытие (реализация) ценных бумаг. При этом сумма, поступившая в погашение займа, отражается по кре­диту счетов реализации (выбытия) ценных бумаг, а сумма основ­ного долга и затраты, связанные с приобретением и выбытием (погашением займа), списываются по дебету.

Кредитная организация-заемщик должна отражать данную операцию в порядке, аналогичном установленному Положением Банка России «О порядке предоставления (размещения) кредит­ными организациями денежных средств и их возврата (погаше­ния)» от 31 августа 1998 г. № 54-П.

Если предметом займа являлось долговое обязательство, то накопленный процентный (купонный) доход на дату погашения займа должен быть выделен из общей суммы денежных средств по погашению займа и отражен в бухгалтерском учете отдельно в общем порядке. При этом кредитная организация кредитор дол­жна отразить сумму накопленного процентного (купонного) до­хода, входящую в основной долг, бухгалтерскими записями:

Д-т сч.50406

К-т счетов по учету прочих размещенных денежных средств.

Кредитная организация-заемщик отражает сумму накоплен­ного процентного (купонного) дохода, превышающую включен­ную в основной долг, по дебету счета 50406 в корреспонденции со счетами учета денежных средств либо со счетом по учету доходов по другим операциям с ценными бумагами.

При проверке следует иметь в виду, что прекращение обяза­тельствпо договору займа предоставлением других ценных бумаг, не являющихся предметом договора, отражается в бухгалтерском учете как операция мены ценных бумаг.

При погашении займа эквивалентными ценными бумагами кредитная организация-заемщик должна отразить разницу меж­ду себестоимостью выбывающих ценных бумаг и суммой основ­ного долга на счетах по учету доходов/расходов от перепродажи (погашения) ценных бумаг.

При проверке операции по начислению и уплате (получению) процентов необходимо иметь в виду, что они совершаются в порядке, аналогичном установленному Положением Банка России «О порядке начисления процентов по операциям, связанным с привлечением и размещением денежных средств кредитных ор­ганизаций, и отражения указанных операций по счетам бухгалте­рского учета» от 26 июня 1998 № 39-П (с учетом изменений и до­полнений), обособленно от расчетов, связанных с компенсация­ми доходов по ценной бумаге.

Аудиторская проверка операций мены ценных бумаг.Проверка операции мены ценных бумаг должна осуществляться с учетом того, что они должны отражаться в бухгалтерском учете как опе­рации выбытия-приобретения с использованием счетов реализа­ции (выбытия) ценных бумаг и отражением принимаемой взамен ценной бумаги по «оценочной стоимости».

В дебет счета выбытия должна списываться себестоимость обмениваемой ценной бумаги. По кредиту счета выбытия от­ражается «оценочная стоимость» получаемой взамен ценной бу­маги в корреспонденции со счетами учета вложений в ценные бумаги соответствующего портфеля.

Необходимо проверить правильность расчета оценочной сто­имости ценной бумаги. Следует проверить величину выручки при совершении операций мены. Величина выручки при оплате неде­нежными средствами должна быть равна принимаемой к бухгал­терскому учету стоимости товаров (ценностей), полученных или подлежащих получению по договорам, предусматривающим ис­полнение обязательств (оплату) неденежными средствами, име­нуемой в дальнейшем «оценочная стоимость».

Оценочная стоимостьдолжна определять величину выручки при совершении операций мены ценных бумаг для формирования в бухгалтерском учете информации о финансовом результате.

Под «оценочной стоимостью» ценной бумаги, получаемой взамен при совершении операций мены, кредитная организация должна подразумевать:

1. При обмене ценными бумагами, допущенными к обращению на организованном рынке ценных бумаг, — рыночную цену получаемой взамен ценной бумаги.

2. При обмене допущенной к обращению ценной бумаги на ценную бумагу, не обращающуюся на организованном рынке (и наоборот), — рыночную цену бумаги, допущенной к обращению.

3.При обмене неэквивалентными ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке (если цена обмена не установлена договором), — балансовую стоимость ценной бума­ги, получаемой взамен, по данным учета контрагента.

Если цена обмена не была предусмотрена в договоре и не мо­жет быть установлена исходя из условий договора либо по дан­ным учета контрагента, то в качестве «оценочной стоимости» должна приниматься номинальная стоимость обмениваемой ценной бумаги.

При этом при проверке следует обратить особое внимание на то, что по обмениваемым долговым обязательствам «оценочная стоимость»:

увеличивается на сумму процентного (купонного) дохода;

уменьшается на сумму дисконта, исчисленную пропорцио­нально сроку, остающемуся до погашения долгового обязатель­ства.

При обмене не обращающимися на организованном рынке эквивалентными ценными бумагами с равным номиналом (сум­мой номиналов) при определении оценочной стоимости исполь­зуется балансовая стоимость обмениваемой ценной бумаги.

При аудите следует учесть, что при определении оценочной стоимости затраты контрагентов, связанные с приобретением и реализацией (обменом) ценных бумаг, списываются ими на се­бестоимость и в расчет не включаются.

Если взамен принимается долговое обязательство, то накоп­ленный процентный (купонный) доход должен отражаться по де­бету счета 50406 как накопленный доход, уплаченный при приоб­ретении полученного взамен долгового обязательства, в коррес­понденции со счетом выбытия в следующем порядке:

а) в случаях использования рыночной цены он должен увеличивать «оценочную стоимость»;

б) в случаях применения балансовой цены он выделяется из «оценочной стоимости» с уменьшением балансовой стоимости полученного долгового обязательства, отражаемой на балансовом счете соответствующего портфеля.

При неравноценном обмене сумма, подлежащая доплате/по­лучению, должна отражаться по дебету/кредиту счетов выбытия в корреспонденции со счетами учета обязательств/требований кре­дитной организации по прочим операциям. Этим же днем фи­нансовый результат и итоговое сальдо по накопленному процент­ному (купонному) доходу подлежат отнесению на соответствую­щие счета по учету доходов/расходов.