В данной системе налогообложения используются следующие специфические понятия:

Инвестор – юридическое лицо или создаваемое на основе договора о совместной деятельности и не имеющее статуса юридического лица объединение юридических лиц, осуществляющее вложение собственных, заёмных или привлечённых средств (имущества и (или) имущественных прав) в поиск, разведку и добычу минерального сырья и являющееся пользователем недр на условиях соглашения о разделе продукции.

Компенсационная продукция – часть продукции, произведённой при выполнении соглашения, которая не должна превышать 75% общего количества произведённой продукции, а при добыче на континентальном шельфе РФ – 90% общего количества произведённой продукции, передаваемой в собственность инвестора для возмещения понесённых им расходов (возмещаемые расходы), состав которых устанавливается соглашением в соответствии с гл. 26.4 НК РФ.

Операторы соглашений – созданные инвестором на территории РФ филиалы или юридические лица либо привлекаемые инвестором юридические лица, а также иностранные юридические лица, осуществляющие деятельность на территории РФ, предмет деятельности которых должен быть ограничен организацией выполнения работ по соглашению.

Прибыльная продукция – произведённая за отчётный (налоговый) период при выполнении соглашений продукция за вычетом части продукции, стоимостной эквивалент которой используется для уплаты налога на добычу полезных ископаемых и компенсационной продукции.

Продукция - полезное ископаемое, добытое из недр на территории РФ, а также на континентальном шельфе РФ и (или) в пределах исключительной экономической зоны РФ, на участке недр, предоставленном инвестору, и первое по своему качеству соответствующее государственному стандарту РФ, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого – стандарту организации (предприятия).

Произведённая продукция – количество продукции горнодобывающей промышленности и продукции разработки карьеров, содержащееся в фактически добытом (извлечённом) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первой по своему качеству соответствующей государственному стандарту РФ, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого – стандарту организации (предприятия), добытой инвестором в ходе выполнения работ по соглашению и уменьшенной на количество технологических потерь в пределах установленных нормативов.

Пункт раздела – место коммерческого учёта продукции, в котором государство передаёт инвестору часть произведённой продукции, причитающуюся ему по условиям соглашения. При добыче нефти место коммерческого учёта продукции определяется в случае транспортировки её трубопроводным транспортом как место, в которое нефть по трубопроводу поступает на контрольно-измерительную станцию и в котором осуществляется измерение её количество и определение качества, подсчёт в качестве произведённой продукции и передача в систему магистрального трубопровода. В случае транспортировки нефти иным транспортом, чем трубопроводный, место коммерческого учёта продукции определяется соглашением как место, в которое нефть поступает на контрольно-измерительную станцию и в котором осуществляется измерение её количества и определение качества.

Раздел продукции – раздел между государством и инвестором произведённой продукции в натуральном и (или) стоимостном выражении в соответствии с Законом о СРП.

Соглашение о разделе продукции (СРП) – договор, в соответствии с которым Российская Федерация представляет инвестору на возмездной основе и на определенный срок исключительные права на поиски, разведку, добычу минерального сырья на участке недр, указанном в соглашении, и на ведение связанных с этим работ.

Режимом СРП предполагается, что добываемая продукция делится на три основные части:

1. Остается в распоряжении инвестора как компенсация его затрат.

2. Часть, принадлежащая государству.

3. Прибыльная часть продукции, остающаяся в распоряжении инвестора.

Налогоплательщиками и плательщиками сборов, уплачиваемых при применении специального налогового режима, признаются организации, являющиеся инвесторами такого соглашения. При выполнении СРП налогоплательщики подлежат постановке на учет в налоговом органе по месту нахождения участка недр, предоставленного инвестору в течение пяти дней со дня подачи всех необходимых документов. Все необходимые документы по соглашению должны быть переданы в налоговые органы в течение десяти дней с даты вступления соглашения в силу (п. 5 ст. 346.41).

Порядок налогообложения. В отличие от других специальных налоговых режимов система налогообложения при выполнении СРП предусматривает замену ряда налогов не другим налогом, а неналоговым платежом, размер которого определяется в договорном порядке (как часть прибыли, полученной инвестором).

От условий раздела продукции зависит или уплата инвестором определенных налогов, или его освобождение от их уплаты. При этом в ряде случаев предусмотрено возмещение инвестору сумм уплаченных налогов, в том числе за счет соответствующего уменьшения доли произведенной продукции, передаваемой государству.

Специальный налоговый режим по существу включает две подсистемы налогообложения:

1.СРП с уплатой налога на добычу полезных ископаемых и определением компенсационной продукции. В этом случае инвестор должен уплачивать следующие налоги и сборы: 1) НДС; 2) налог на прибыль организаций; 3) ЕСН; 4) НДПИ; 5) платежи за пользование природными ресурсами; 6) плата за негативное воздействие на окружающую среду; 7) водный налог; 8) государственную пошлину; 9) таможенные сборы; 10) земельный налог; 11) акциз (п. 1 ст. 8 Закона о СРП).

2.СРП на условия прямого раздела продукции. В этом случае инвестор уплачивает: 1) ЕСН; 2) государственную пошлину; 3) таможенные сборы; 4) НДС; 5) плату за негативное воздействие на окружающую среду (п. 2 ст. 8 Закона о СРП).

Инвестор может быть освобожден от уплаты региональных и местных налогов и сборов по решению соответствующего законодательного органа государственной власти или представительного органа местного самоуправления.

Законодательством предусмотрены особенности определения налоговой базы по отдельным налогам.

При выполнении СРП от обложения НДС освобождаются некоторые операции между инвесторами, между инвестором и государством. Инвестору по СРП возмещается НДС в случае, если налоговые вычеты по нему превышают исчисленную сумму налога. При несвоевременном возмещении НДС начисляются проценты.

Для СРП введена исключительно твердая ставка налога на добычу полезных ископаемых. Налоговая база определяется как количество добытых полезных ископаемых; налоговая ставка (например, 340 руб. за тонну) умножается на коэффициент, характеризующий динамику мировых цен на нефть. При исполнении СРП применяется понижающий коэффициент 0,5.

Налог на прибыль организаций при выполнении СРП на условиях прямого раздела продукции не исчисляется и не уплачивается. Сумма потенциального налога на прибыль учитывается при определении пропорций раздела продукции. Ставка налога на прибыль при выполнении СРП составляет 24%, и она применяется в течение действия всего срока СРП.

Пример 1

Организация осуществляет добычу нефти в рамках реализации соглашения о разделе продукции. В июне 2005 г. она добыла 10 тонн нефти. Средний за налоговый период уровень нефти сорта «Юралс» в долларах США к рублю РФ, устанавливаемого ЦБ РФ, - 28,5045 руб. за доллар США. При этом организацией не достигнут предельный уровень коммерческой добычи нефти, установленный в соглашении. Рассчитайте сумму налога на добычу полезных ископаемых, подлежащую уплате за налоговый период.

Решение

Согласно п. 3 ст. 346.37 НК РФ налоговая база при добыче нефти определяется как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении. Соответственно, налоговую базу будут составлять 10 тонн нефти. Согласно п. 5 ст. 346.37 НК РФ налоговая ставка составляет 340 руб. за тонну. Налоговая ставка применяется с коэффициентом, характеризующим динамику мировых цен на нефть, - Кц, который исчисляется по формуле: Кц = (Ц – 8)* Р / 252.

Рассчитаем коэффициент: Кц = (50,94 – 8) * 28,5045 / 252 = 4,8571.

В соответствии с п. 5 ст. 346.37 НК РФ сумма НДПИ исчисляется как произведение соответствующей налоговой ставки, исчисленной с учётом коэффициента (Кц), и величины налоговой базы. При этом налоговая ставка применяется с коэффициентом 0,5 до достижения предельного уровня коммерческой добычи нефти и газового конденсата, который может быть установлен соглашением. Рассчитаем сумму налога:

340 * 10 * 4,8571 * 0,5 = 8257,07 руб. НДПИ за июнь 2005 г.

Пример 2

В соглашении о разделе продукции установлен предельный уровень компенсационной продукции в размере 70% от общего количества произведённой продукции. За отчётный период, исчисляемый для налога на прибыль, общее количество произведённой продукции – 10 000 тонн нефти. Цена реализации нефти, указанная сторонами сделки, составил 350 руб. за тонну. При этом средний уровень цен на нефть, в пересчёте в рубли РФ, за отчётный период составил 400 рублей. Расходы. Подлежащие возмещению, составили 800 тыс. руб. Рассчитайте компенсационную продукцию в данном отчётном периоде. Будут ли возмещаемые расходы возмещаться в полном объёме?

Решение

Предельный уровень компенсационной продукции, установленный соглашением, составляет 70% *10000 = 7000 тонн. Стоимостное выражение предельного уровня компенсационной продукции в соответствии с соглашением за отчётный период составит: 400 * 7000 = 2800 тыс. руб. Компенсационная продукция за отчётный период рассчитывается как соотношение подлежащей возмещению суммы расходов инвестора и цены продукции. Цена продукции, определённая сторонами сделки при её реализации, составила 350 руб., что меньше среднего уровня цен нефти, определяемого в соответствии с последним абзацем ст. 346.34 НК РФ. Следовательно, принимаем в расчёт цену 400 руб. Тогда компенсационная продукция за отчётный период составит: 800000 : 400 = 2000 тонн. Согласно п. 10 ст. 346.38 НК РФ, если размер возмещаемых расходов не достигает предельного уровня компенсационной продукции в отчётном периоде (налоговом периоде), возмещение расходов производится в размере указанного предельного уровня. Предельный уровень компенсационной продукции за период составляет 2000 тонн, что не превышает установленного соглашением предельного уровня компенсационной продукции – 7000 тонн. Возмещаемые расходы, составляющие 800 тыс. руб., не достигают предельного уровня компенсационной продукции в размере 2800 тыс. руб. Следовательно, возмещаемые расходы подлежат возмещению в полном объёме, указанном в задаче.

Налоговые декларации. Инвесторы должны предоставлять отдельные налоговые декларации в налоговые органы по месту нахождения участка недр по налогам, которые подлежат уплате при СРП соответствующего вида. Необходимо иметь в виду, что налогоплательщик представляет налоговые декларации по каждому налогу, по каждому соглашению отдельно от другой деятельности.

Тесты для самопроверки

1.Компенсационная продукция – это…

а) часть продукции, произведённой при выполнении соглашения, которая не должна превышать 75% общего количества произведённой продукции, а при добыче на континентальном шельфе РФ – 90% общего количества произведённой продукции, передаваемой в собственность инвестора для возмещения понесённых им расходов (возмещаемые расходы), состав которых устанавливается соглашением;

б) полезное ископаемое, добытое из недр на территории РФ, а также на континентальном шельфе РФ и (или) в пределах исключительной экономической зоны РФ, на участке недр, предоставленном инвестору, и первое по своему качеству соответствующее государственному стандарту РФ, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого – стандарту организации (предприятия);

в) количество продукции горнодобывающей промышленности и продукции разработки карьеров, содержащееся в фактически добытом (извлечённом) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первой по своему качеству соответствующей государственному стандарту РФ, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого – стандарту организации (предприятия), добытой инвестором в ходе выполнения работ по соглашению и уменьшенной на количество технологических потерь в пределах установленных нормативов.

2. Пункт раздела – это…

а) раздел между государством и инвестором произведённой продукции в натуральном и (или) стоимостном выражении в соответствии с Законом о СРП;

б) место коммерческого учёта продукции, в котором государство передаёт инвестору часть произведённой продукции, причитающуюся ему по условиям соглашения;

в) пункт договора, в соответствии с которым Российская Федерация представляет инвестору на возмездной основе и на определенный срок исключительные права на поиски, разведку, добычу минерального сырья на участке недр, указанном в соглашении, и на ведение связанных с этим работ.

3. Налогоплательщиками и плательщиками сборов, уплачиваемых при применении специального налогового режима (СРП), признаются организации…

а) являющиеся инвесторами соглашения, которое заключено после проведения аукциона на предоставление права пользования недрами на иных условиях, чем раздел продукции, и признания аукциона состоявшимся;

б) при выполнении соглашений, в которых применяется «прямой» способ раздела продукции в соответствии с п. 2 ст. 8 Закона о СРП, а доля государства в общем объёме произведённой продукции составляет не более 32% общего количества произведённой продукции;

в) являющиеся инвесторами договора, в соответствии с которым Российская Федерация представляет инвестору на возмездной основе и на определенный срок исключительные права на поиски, разведку, добычу минерального сырья на участке недр и на ведение связанных с этим работ.

4. Режимом СРП предполагается, что добываемая продукция делится:

а) на две основные части;

б) на три основные части;

в) на четыре основные части.

5. Все необходимые документы по соглашению должны быть переданы в налоговые органы в течение … с даты вступления соглашения в силу (п. 5 ст. 346.41).

а) пяти дней;

б) пятнадцати дней;

в) десяти дней.

6. В отличие от других специальных налоговых режимов система налогообложения при выполнении СРП предусматривает замену ряда налогов…

а) неналоговым платежом, размер которого определяется в договорном порядке (как часть прибыли, полученной инвестором);

б) единым налогом;

в) бартером.

7. Инвестор может быть освобожден от уплаты региональных и местных налогов и сборов…

а) по решению соответствующего законодательного органа государственной власти или представительного органа местного самоуправления;

б) по решению налоговых органов;

в) по соглашению о разделе продукции.

8. СРП с уплатой НДПИ и определением компенсационной продукции согласно п. 1 ст. 8 Закона о СРП предусматривает уплату следующих налогов и сборов:

а) 1) НДС; 2) налог на прибыль организаций; 3) ЕСН; 4) НДПИ; 5) платежи за пользование природными ресурсами; 6) плата за негативное воздействие на окружающую среду; 7) водный налог; 8) государственную пошлину; 9) таможенные сборы; 10) земельный налог; 11) акциз;

б) 1) ЕСН; 2) государственную пошлину; 3) таможенные сборы; 4) НДС; 5) плату за негативное воздействие на окружающую среду;

в) налог на прибыль организаций сборы за пользование объектами животного мира и объектами водных биологических ресурсов.

9. При выполнении СРП инвестор может быть освобожден от уплаты региональных и местных налогов и сборов…

а) по решению соответствующего законодательного органа государственной власти или представительного органа местного самоуправления;

б) по решению налоговых органов;

в) по решению участников СРП.

10. По общему правилу инвесторы СРП должны предоставлять отдельные налоговые декларации в налоговые органы…

а) по месту нахождения участка недр по налогам, которые подлежат уплате при СРП соответствующего вида отдельно по каждому налогу и по каждому соглашению отдельно от другой деятельности;

б) по своему местонахождению по налогам, которые подлежат уплате при СРП соответствующего вида отдельно по каждому налогу и по каждому соглашению отдельно от другой деятельности;

в) на усмотрение инвестора: либо по месту нахождения участка недр, либо по своему местонахождению.

Практические задания

Задание 1.

Организация осуществляет добычу газа из нефтегазоконденсатных месторождений в рамках соглашения о разделе продукции. В мае 2017 г. она добыла 10000 м³ газа. Средний за налоговый период уровень цен на нефть сорта «Юралс» в долларах США составил 50,8 за баррель, среднее значение за налоговый период курса доллара США к рублю РФ, устанавливаемого ЦБ РФ, - 28, 4014 руб. за 1 доллар США. При этом организацией не достигнут предельный уровень коммерческой добычи газа, установленный в соглашении. Рассчитайте сумму НДПИ, подлежащую уплате за налоговый период.

Задание 2.

В соглашении о разделе продукции установлен предельный уровень компенсационной продукции в размере 75% от общего количества произведённой продукции. За отчётный период, исчисляемый для налога на прибыль, общее количество произведённой продукции – 600 тыс. тонн угля. Цена реализации продукции составила 100 руб. за тонну. Расходы, подлежащие возмещению, составили 600 тыс. руб. Рассчитайте компенсационную продукцию в данном отчётном периоде. Определите, будут ли возмещаемые расходы возмещаться в полном объёме.