Стандарт допускает, что каждая организация вместо основно­го порядка учета затрат по займам может выбрать альтернативный, о чем следует обязательно заявить при раскрытии учетной поли­тики. Альтернативный порядок учета состоит в том, что затраты по займам признаются в качестве расхода отчетного периода, к которому они относятся, за минусом той их части, которая капитализируется и включается в стоимость соответствующих квалифицируемых активов.

Квалифицируемый актив — этот такой объект, подготовка ко­торого к полезному использованию или для продажи требует значительного времени. К квалифицированным активам относятся основные средства и другое аналогичное имущество, тре­бующее много времени и затрат на приобретение, строительство или производство. Иные инвестиции и активы, производимые в больших количествах в постоянно повторяющемся производ­ственном цикле и в сравнительно непродолжительное (короткое) время, не считаются квалифицируемыми активами. Имущество, готовое к использованию по назначению при покупке, которое можно продать без существенной длительной доработки после покупки, не относится к квалифицированным активам.

Альтернативный порядок учета затрат по займам, принятый организацией и объявленный как применяемый метод в учетной политике, должен последовательно применяться в отношении ко всем затратам по займам, которые непосредственно связаны с приобретением, строительством или производством всех без ис­ключения квалифицируемых активов данной организации, даже если учетная стоимость такого актива после капитализации за­трат по займам превысит его реальную стоимость. Но в таких случаях допускается списание указанного превышения в расходы (убытки) того отчетного периода, в котором они выявлены.

Затраты по займам, капитализируемые при оценке первоначаль­ной стоимости приобретения, строительства или производства квалифицируемого актива, — это затраты на получение заемных средств, которые были использованы исключительно для созда­ния (приобретения) соответствующего актива. Если заемные средства привлечены специально для финансирования квалифи­цируемого актива, затраты по займам, капитализируемые в сто­имости данного актива, определяются точно и достаточно прос­то. Это фактические затраты по данным займам. В противном случае нужно применять специальные расчеты доли затрат по займам, подлежащим капитализации. В сложных случаях такие оценки могут быть весьма субъективны, поэтому их нужно под­робно раскрывать в примечаниях к финансовой отчетности.

Затраты по займам начинают капитализировать, то есть вклю­чать в первоначальную стоимость объекта основных средств или иного квалифицируемого агсгива, с того периода, в котором воз­никли расходы по данному объекту, и заканчивают после того, когда завершены все работы по объекту и он готов к использованию по назначению или для продажи. В отношении объектов основных средств — это полное завершение работ по данному объекту и передача его в эксплуатацию. В отношении иных ква­лифицируемых активов капитализация затрат по займам продол­жается в течение всего периода, в котором началась и проводит­ся работа, необходимая для подготовки его к использованию по назначению или к последующей продаже. Например, затраты по займам, понесенные в периодах, когда земля, приобретенная для последующего строительства, оставалась неиспользованной, не должны капитализироваться. В периодах проведения необходи­мых работ по подготовке земли к строительству затраты по зай­мам капитализируются в течение всего срока выполнения этих работ.

Когда сооружение отдельного объекта основных средств за­вершается по частям и каждая часть объекта готова к примене­нию по назначению, капитализация затрат по займам для данной части объекта прекращается. Она продолжается по другим, еще не готовым к применению частям объекта. Но если завершенная часть объекта не может использоваться по назначению, в то вр#> мя как сооружение других частей объекта продолжается, капита­лизация затрат по займам может быть прекращена только после готовности всего объекта к использованию по назначению. Не редкостью является ситуация, когда сооружение отдельного объекта основных средств завершено и он передан для исполь­зования по назначению, а затраты по непогашенной части займа продолжаются. Эти затраты по займу уже не капитализируются, а признаются в качестве расхода того отчетного периода, в кото­ром они возникли, то есть относятся на уменьшение прибыли данного отчетного периода.

В тех периодах, в которых прерывается работа по строительству или производству объекта на длительное время, капитализация за­трат по займам приостанавливается. Затраты по займам в этих периодах относятся на уменьшение отчетной прибыли. Если стро­ительство объекта приостановлено, но продолжается техническая и административная работа на этом объекте: подготовка или пе­ресмотр проектно-сметной документации, документов для полу­чения необходимых разрешений органов власти и т.п., то капита­лизация затрат по займам не приостанавливается. Если задержка или прерывание работ на объекте вызваны техническими, природ­ными или иными, так называемыми «объективными» причинами, предусмотренными проектами и планами работ, то капитализация затрат по займам продолжается в тех периодах, в которых они возникли, независимо от временной приостановки работ на объектах.

В примечаниях к финансовой отчетности необходимо рас­крыть учетную политику, применяемую для учета затрат по зай­мам, сумму капитализированных затрат в отчетном периоде и среднюю ставку капитализации, использованную для расчета ве­личины затрат по займам, полученным на иные цели, но пере­направленным для инвестиций в квалифицируемые активы.

В 2006 году КМСФО распространил для обсуждения проект-поправок в МСБУ-23, который, в частности, предполагает обя­зательную капитализацию затрат по всем займам, прямо или косвенно предназначенным для строительства (приобретения) основных средств и других внеоборотных активов. Его принятие позволит увеличить текущую операционную прибыль, по наше­му мнению, не всегда обоснованно и заслуженно, что будет вво­дить в заблуждение пользователей финансовой отчетности.

УЧЕТ ВЫРУЧКИ, ДОГОВОРОВ