Поможем в ✍️ написании учебной работы

Имя

Поможем с курсовой, контрольной, дипломной, рефератом, отчетом по практике, научно-исследовательской и любой другой работой

Выберите тип работыЧасть дипломаДипломная работаКурсовая работаКонтрольная работаРешение задачРефератНаучно - исследовательская работаОтчет по практикеОтветы на билетыТест/экзамен onlineМонографияЭссеДокладКомпьютерный набор текстаКомпьютерный чертежРецензияПереводРепетиторБизнес-планКонспектыПроверка качестваЭкзамен на сайтеАспирантский рефератМагистерская работаНаучная статьяНаучный трудТехническая редакция текстаЧертеж от рукиДиаграммы, таблицыПрезентация к защитеТезисный планРечь к дипломуДоработка заказа клиентаОтзыв на дипломПубликация статьи в ВАКПубликация статьи в ScopusДипломная работа MBAПовышение оригинальностиКопирайтингДругое

Нажимая кнопку "Продолжить", я принимаю политику конфиденциальности

Договора для квалификации

Вспомогательной деятельности

 

Ситуация. Японская организация арендует склад в Республике Беларусь, который используется для хранения товаров, закупаемых этой организацией на территории Республики Беларусь. Кроме того, организация также заключила договор хранения с белорусской фирмой. Согласно договору она оказывает услуги по хранению товаров этой фирмы на арендуемом складе.

 

Решение. Министерство по налогам и сборам Республики Беларусь письмом от 03.04.2006 N 4-1-6/1409 "О применении соглашений СССР об избежании двойного налогообложения" разъяснило, что Республика Беларусь приняла обязательства по выполнению соглашений с иностранными государствами, в том числе об избежании двойного налогообложения, ранее заключенных Союзом ССР. Правовой основой для этого являются Соглашение о создании Содружества Независимых Государств, заключенное в г. Минске 08.12.1991, и Соглашение между правительствами государств - участников Содружества Независимых Государств о согласованных принципах налоговой политики, заключенное в г. Москве 13.03.1992.

В связи с этим в данном случае следует применить нормы Конвенции между Правительством Союза Советских Социалистических Республик и Правительством Японии об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы, заключенной в г. Токио 18.01.1986 (далее - Конвенция от 18.01.1986).

В силу подп. "d" п. 3 ст. 4 Конвенции от 18.01.1986 содержание постоянного места деятельности исключительно для целей закупки товаров для японской организации признается деятельностью подготовительного и вспомогательного характера, которая не приводит к образованию постоянного представительства в Республике Беларусь.

Следовательно, аренда склада в Республике Беларусь японской организацией для цели хранения закупаемых товаров не приводит к образованию постоянного представительства. Однако в рассматриваемом случае склад был использован не только для хранения товаров, принадлежащих японской организации, но и для хранения товаров, принадлежащих другому лицу.

По этой причине деятельность, связанную с оказанием услуг третьим лицам, следует рассматривать как создающую постоянное представительство для целей налогообложения прибыли.

 

Особое значение при разграничении основной, подготовительной и вспомогательной деятельности имеют положения учредительных документов иностранной организации и организационно-правовых документов ее белорусского учреждения. В них должны быть детально закреплены его полномочия, позволяющие установить характер деятельности на территории Республики Беларусь. Это позволит избежать спорных ситуаций с налоговыми органами и поможет отстоять свою позицию в суде.

Помимо документального оформления, важное значение имеют фактические действия учреждения, осуществляемые на территории Республики Беларусь. Для квалификации деятельности иностранной организации как основной или подготовительной (вспомогательной) нужно произвести комплексный анализ всех существующих обстоятельств.

 

1.13.4.2. Что нужно знать об операциях по ввозу

или вывозу товаров из Беларуси

 

Ввоз иностранной организацией в Республику Беларусь или вывоз из Республики Беларусь товаров (работ, услуг, имущественных прав), иное перемещение товаров или иных активов сами по себе (при отсутствии признаков постоянного представительства, определенных в п. 1 ст. 139 НК) не приводят к образованию постоянного представительства (п. 6 ст. 139 НК).

 

Пример

Ввоза товара, не приводящего

к образованию постоянного

Представительства

 

Ситуация. Японская организация в целях изучения потребительского спроса на товары собственного производства арендует склад на территории Республики Беларусь, который используется исключительно для хранения и демонстрации принадлежащих ей образцов товаров. Приведут ли к образованию постоянного представительства операции по ввозу образцов товара на территорию Республики Беларусь?

 

Решение. В данном случае следует применить нормы Конвенции от 18.01.1986.

В силу подп. "а" п. 3 ст. 4 Конвенции от 18.01.1986 использование сооружений исключительно для целей хранения, демонстрации или поставки товаров или изделий, принадлежащих лицу с постоянным местопребыванием в Договаривающемся государстве (в данном случае принадлежащих японской организации), признается деятельностью подготовительного и вспомогательного характера, которая не приводит к образованию постоянного представительства в Республике Беларусь.

Следовательно, аренда японской организацией склада в Республике Беларусь для целей хранения и демонстрации образцов товаров не приводит к образованию постоянного представительства. Действия японской организации по ввозу образцов товара также не приводят к образованию постоянного представительства в Республике Беларусь, так как факт ввоза товара иностранной организацией на территорию Республики Беларусь сам по себе не рассматривается как приводящий к образованию постоянного представительства.

 

1.13.5. Как исчисляется и уплачивается налог на прибыль

постоянного представительства иностранной организации

 

Иностранные организации, которые осуществляют деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, исчисляют налог на прибыль с учетом особенностей, предусмотренных ст. 139 НК <1>. Если указанная статья не оговаривает отдельные вопросы исчисления налога на прибыль, они разрешаются на основании общих положений главы 14 НК.

--------------------------------

<1> Если между государством постоянного местопребывания иностранной организации и Республикой Беларусь действует международное соглашение об избежании двойного налогообложения, в котором установлены иные правила налогообложения доходов (прибыли) организаций этих государств, в таких случаях необходимо применять правила международного договора (п. 1 ст. 5 НК).

 

Итак, для того, чтобы исполнить свои обязательства по налогу на прибыль, иностранной организации или зависимому агенту необходимо:

1) определить объект налогообложения;

2) определить налоговую базу;

3) определить ставку налога;

4) исчислить и уплатить налог;

5) заполнить налоговую декларацию и представить ее в налоговый орган.

 

1.13.5.1. Как определяется объект налогообложения

 

Объектом налогообложения для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Республике Беларусь через постоянные представительства, является валовая прибыль, полученная через указанные представительства и относящаяся к деятельности этих представительств.

При этом валовой прибылью представительства признается сумма прибыли иностранной организации, полученная через постоянное представительство на территории Республики Беларусь от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, и внереализационных доходов, уменьшенных на сумму внереализационных расходов (п. 2 ст. 126 НК).

Прибыль от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав (за исключением основных средств, нематериальных активов) определяется как положительная разница между выручкой от их реализации, уменьшенной на суммы налогов и сборов, уплачиваемых из выручки, и затратами по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемыми при налогообложении. Выручка от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав определяются, если иное не установлено НК, исходя из цен сделок, корректируемых в случаях, установленных статьей 30-1 НК (п. 1 ст. 127 НК).

 

Валовая прибыль постоянного представительства
=
	Прибыль от реализации товаров (работ, услуг) имущественных прав, полученная через постоянное представительство на территории Республики Беларусь
	Выручка, полученная от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав <1>		-	Налоги и сборы, уплачиваемые из выручки			-	Затраты, произведенные при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав <1>, <2>
+
		Внереализационные доходы <1>			-	Внереализационные расходы <1>, <2>

 

--------------------------------

<1> Выручка, затраты, внереализационные доходы и расходы принимаются в расчет на основании документально подтвержденных операций, относящихся к деятельности постоянного представительства, определяются, если иное не установлено НК, с учетом положений статьи 30-1 НК (п. 1 ст. 127, п. 2 ст. 128, п. 2 ст. 129, п. 2 ст. 130 НК).

<2> Учитываются затраты и внереализационные расходы, непосредственно связанные с осуществлением деятельности через постоянное представительство, понесенные как в Республике Беларусь, так и за ее пределами, которые в соответствии с законодательством иностранного государства учитываются в нем для целей налогообложения прибыли, включая управленческие и общеадминистративные затраты, за исключением затрат (внереализационных расходов), не учитываемых при налогообложении прибыли в соответствии с законодательством Республики Беларусь (п. 9 ст. 139 НК).

 

Примечание. Дополнительно о сделках, подлежащих контролю со стороны налоговых органов в соответствии со ст. 30-1 НК и не являющихся таковыми, см. консультации.

 

1.13.5.1.1. Как определяется доход

постоянного представительства расчетным методом

 

Бывает так, что невозможно на основании документально подтвержденных операций определить валовую прибыль, относящуюся к деятельности постоянного представительства.

Например, постоянное представительство иностранной организации в Республике Беларусь производит составную часть товара, а его доработка и реализация осуществляется через головной офис. В данном случае прямым счетом определить валовую прибыль, относящуюся к деятельности постоянного представительства, не всегда возможно.

В таких случаях применяется расчетный метод определения доходов постоянного представительства.

Если одним из источников валовой прибыли иностранной организации является прибыль от ее деятельности на территории Республики Беларусь через постоянное представительство и эта прибыль не может быть определена исходя из документально подтвержденной выручки за вычетом документально подтвержденных затрат, то валовая прибыль рассчитывается по следующей формуле (п. 7 ст. 139 НК):

 

ВП, РБ = ВП x К,

 

где ВП, РБ - валовая прибыль, подлежащая налогообложению на территории Республики Беларусь;

ВП - валовая прибыль иностранной организации;

К - удельный вес прибыли, подлежащей налогообложению в Республике Беларусь.

 

Обратите внимание!

При определении валовой прибыли иностранной организации перенос убытков, установленный законодательством иностранного государства, резидентом которого является иностранная организация, не уменьшает валовую прибыль иностранной организации, осуществляющей деятельность на территории Республики Беларусь через постоянное представительство, подлежащую налогообложению в Республике Беларусь (п. 8-1 ст. 139 НК).

 

Чтобы определить удельный вес прибыли, подлежащей налогообложению в Республике Беларусь (показатель "К"), иностранной организации необходимо:

1) выбрать критерий для исчисления валовой прибыли. Им может быть один из показателей финансово-хозяйственной деятельности постоянного представительства (например, затраты рабочего времени, суммы понесенных расходов или полученной выручки, отгруженная продукция, выполненные работы, оказанные услуги или иной показатель, согласованный с налоговым органом) <1>;

2) рассчитать удельный вес этого показателя в общем объеме аналогичного показателя иностранной организации. Полученный показатель "К" будет определять удельный вес прибыли, подлежащей налогообложению в Республике Беларусь.

--------------------------------

<1> В течение налогового периода изменение выбранного показателя (критерия) для исчисления валовой прибыли не допускается.

 

1.13.5.1.2. Как определяется валовая прибыль

иностранной организации, если сведения

о валовой прибыли отсутствуют

 

При определении валовой прибыли постоянное представительство иностранной организации может столкнуться с невозможностью произведения расчета, указанного в разделе 1.13.5.1.1.

Причиной этому могут быть, например:

- отсутствие сведений о валовой прибыли иностранной организации и (или)

- отсутствие данных, необходимых для расчета коэффициента "К" и т.п.

В этом случае валовая прибыль иностранной организации определяется на основании сведений о плательщиках (иных обязанных лицах), занимающихся аналогичными видами деятельности на территории Республики Беларусь, в порядке, установленном Советом Министров Республики Беларусь или уполномоченным им органом (п. 8 ст. 139 НК).

 

Обратите внимание!

При определении валовой прибыли иностранной организации перенос убытков, установленный законодательством иностранного государства, резидентом которого является иностранная организация, не уменьшает валовую прибыль иностранной организации, осуществляющей деятельность на территории Республики Беларусь через постоянное представительство, подлежащую налогообложению в Республике Беларусь (п. 8-1 ст. 139 НК).

 

1.13.5.1.3. Как определяются доходы от внереализационных операций

 

При определении доходов от внереализационных операций иностранные организации руководствуются теми же основными положениями НК, что и белорусские налогоплательщики (п. 3 ст. 128 НК).

 

Примечание. Дополнительно см.:

- о порядке определения доходов от внереализационных операций - главу 1.5.

 

Однако, если международным договором Республики Беларусь с иностранным государством предусмотрен иной порядок учета доходов постоянного представительства, в таком случае применяются нормы международного договора (п. 1 ст. 5 НК).

Международным соглашением может быть определено, что некоторые из видов доходов подлежат налогообложению только в стране постоянного местопребывания иностранной организации. Такой налоговый режим применяется вне зависимости от того, образует или не образует коммерческая (предпринимательская) деятельность иностранной организации постоянное представительство для целей налогообложения.

 

Пример. Пунктом 1 ст. 9 Соглашения между Правительством Союза Советских Социалистических Республик и Правительством Королевства Дании об устранении двойного налогообложения доходов и имущества, заключенного в г. Москве от 21.10.1986 (которое применяется и Республикой Беларусь), предусмотрено, что проценты по банковским вкладам, займам, полученные датской компанией в Республике Беларусь, могут подлежать налогообложению только в Дании.

Таким образом, несмотря на то что по белорусскому законодательству проценты по банковским вкладам включаются в состав внереализационных доходов при исчислении налога на прибыль (подп. 3.5 п. 3 ст. 128 НК), датская компания указанные суммы при исчислении налога на прибыль в Республике Беларусь не учитывает.

 

При включении в валовую прибыль иностранной организации, осуществляющей деятельность на территории Республики Беларусь через постоянное представительство, доходов, с которых ранее в соответствии с главой 15 НК был удержан и перечислен в бюджет налог на доходы, удержанная сумма налога на доходы уменьшает сумму налога на прибыль, подлежащую уплате в бюджет (п. 10 ст. 139 НК). Причем уменьшение налога на прибыль возможно только при наличии документа, подтверждающего поступление в бюджет налога на доходы. Таким документом является справка об уплате налога на доходы, выдаваемая налоговым органом по месту постановки на учет соответствующего налогового агента.

В случае, если сумма удержанного в налоговом периоде налога на доходы превышает сумму налога на прибыль за этот период, сумма превышения уплаченного налога на доходы подлежит зачету в счет предстоящих платежей иностранной организации, осуществляющей деятельность через постоянное представительство, либо возврату ей в соответствии со ст. 60 НК (п. 10 ст. 139 НК).

 

1.13.5.1.4. Как определяются затраты

постоянного представительства иностранной организации

 

Затраты иностранной организации учитываются при налогообложении прибыли в той части, которая непосредственно относится к постоянному представительству. При этом они принимаются в уменьшение прибыли в общем порядке, установленном для всех плательщиков налога на прибыль.

 

Примечание. Дополнительно см.:

- о порядке определения затрат и их классификации - главу 1.4.

 

В то же время п. 9 ст. 139 НК предусмотрены особенности определения затрат постоянного представительства. Рассмотрим их.

В затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), внереализационные расходы иностранной организации, осуществляющей деятельность на территории Республики Беларусь через постоянное представительство, включаются (п. 9 ст. 139 НК):

- затраты (внереализационные расходы), понесенные в Республике Беларусь;

- затраты (внереализационные расходы), понесенные за пределами Республики Беларусь, которые в соответствии с законодательством иностранного государства учитываются в нем для целей налогообложения прибыли и непосредственно связаны с осуществлением деятельности ее постоянного представительства в Республике Беларусь, включая управленческие и общеадминистративные затраты, за исключением затрат (внереализационных расходов), не учитываемых при налогообложении прибыли в соответствии с законодательством Республики Беларусь.

При этом затраты, понесенные за пределами Республики Беларусь, должны быть подтверждены соответствующим заключением аудиторской организации (аудитора) иностранного государства, резидентом которого является иностранная организация. Заключение представляется налоговому органу не позднее срока представления налоговой декларации (расчета) по налогу на прибыль за налоговый период, к которому они относятся.

В заключении аудиторской организации (аудитора) иностранного государства сведения о зарубежных затратах должны включать в том числе данные о суммах зарубежных затрат в иностранной валюте и белорусских рублях, понесенных иностранной организацией для целей осуществления деятельности на территории Республики Беларусь через постоянное представительство, с разбивкой по видам зарубежных затрат, а также о датах их принятия иностранной организацией к учету для целей налогообложения в соответствии с законодательством иностранного государства.

Пересчет зарубежных затрат в белорусские рубли производится по официальному курсу, установленному Национальным банком Республики Беларусь на дату принятия их в иностранном государстве к учету для целей налогообложения. Законодательством иностранного государства могут быть не предусмотрены ведение налогового учета для целей налогообложения прибыли (о чем должно быть указано в заключении со ссылкой на акты законодательства иностранного государства), признание объектом налогообложения прибыли, полученной иностранной организацией от осуществления деятельности через постоянное представительство, расположенное в Республике Беларусь. В таком случае пересчет зарубежных затрат в белорусские рубли производится по официальному курсу белорусского рубля к соответствующей иностранной валюте, установленному Национальным банком Республики Беларусь на дату принятия их в иностранном государстве к бухгалтерскому учету (ч. 2 п. 9 ст. 139 НК).

Если такие затраты являются частью общей суммы затрат, понесенных иностранной организацией за пределами Республики Беларусь (затраты понесены не только для постоянного представительства в Республике Беларусь), в заключении аудиторской организации (аудитора) иностранного государства должно быть указано, в каком размере (части, проценте) данные затраты относятся к осуществлению деятельности на территории Республики Беларусь через постоянное представительство и по какому признаку определяется этот размер (часть, процент).

 

1.13.5.2. Как определяется налоговая база

 

Налоговой базой налога на прибыль признается денежное выражение валовой прибыли, определяемой в соответствии со ст. 141 НК, подлежащей налогообложению (п. 1 ст. 141 НК).

При ее определении нужно руководствоваться теми же основными правилами, которые установила ст. 141 НК для всех плательщиков.

 

Примечание. Подробнее с правилами определения налоговой базы можно ознакомиться в главе 1.7.

 

1.13.5.3. Как определяется ставка налога на прибыль

 

Размер ставки налога на прибыль, которая применяется для расчета налога, различается в зависимости от вида осуществляемой деятельности.

 

Примечание. Подробнее о возможных ставках налога на прибыль можно ознакомиться в главе 1.8.

 

Напомним, что если нормами международного договора Республики Беларусь с иностранным государством предусмотрены иные правила, чем те, которые содержатся в НК, то применяются правила международного договора (п. 1 ст. 5 НК).

В связи с этим если международными договорами предусмотрены иные размеры ставок для отдельных доходов постоянного представительства, то применяются ставки, указанные в договорах.

 

1.13.5.4. Как исчисляется и уплачивается налог на прибыль

 

Иностранные организации, осуществляющие деятельность на территории Республики Беларусь через постоянное представительство, исчисляют и уплачивают налог на прибыль в порядке, установленном ст. 143 НК.

При этом иностранные организации:

- исчисляют налог на прибыль непосредственно по месту нахождения своего постоянного представительства, а также по каждому месту осуществления предпринимательской деятельности через постоянное представительство (ч. 3 п. 9 ст. 143 НК);

- уплачивают налог на прибыль в течение налогового периода не позднее 22-го числа месяца, следующего за истекшим отчетным периодом (п. 5 ст. 143 НК).

При прекращении иностранной организацией деятельности на территории Республики Беларусь через постоянное представительство налог на прибыль уплачивается до завершения такой деятельности исходя из фактической валовой прибыли такого плательщика (ч. 4 п. 4 ст. 143 НК).

Организация или физическое лицо, признаваемые в соответствии с НК постоянным представительством иностранной организации, через которое иностранная организация осуществляет предпринимательскую и иную деятельность на территории Республики Беларусь, уплачивают налог на прибыль за счет денежных средств иностранной организации, постоянным представительством которой они являются.

При недостаточности средств иностранной организации и отсутствии иного имущества иностранной организации указанные лица уплачивают налог на прибыль за счет собственных денежных средств. В налоговых декларациях (расчетах) по налогу на прибыль, представляемых в налоговый орган, и платежных инструкциях на перечисление налога на прибыль в бюджет за иностранную организацию указывается учетный номер плательщика, присвоенный иностранной организации.

Сумма уплаченного в бюджет налога на прибыль иностранной организацией подтверждается справкой, выдаваемой налоговым органом по месту нахождения постоянного представительства иностранной организации по форме, установленной Министерством по налогам и сборам Республики Беларусь (п. 10 ст. 143 НК).

 

1.13.5.5. Как представляется отчетность

 

На иностранные организации, осуществляющие деятельность на территории Республики Беларусь через постоянное представительство, распространяются те же правила ведения налоговой отчетности, что и на белорусских налоговых резидентов.

Налоговая декларация (расчет) по налогу на прибыль по итогам истекшего отчетного периода представляется плательщиком в налоговые органы не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим отчетным периодом, независимо от наличия либо отсутствия объектов налогообложения (ч. 2 п. 3 ст. 143 НК).

Если постоянное представительство иностранной организации прекращает свою деятельность до окончания календарного года, то ей необходимо представить налоговую декларацию (расчет) не позднее пяти рабочих дней до завершения такой деятельности (ч. 5 п. 2-1 ст. 63 НК).

В случае осуществления иностранной организацией предпринимательской деятельности по месту нахождения представительства, а также в иных местах на территории республики, осуществление деятельности в которых приводит к образованию постоянного представительства, налоговая декларация (расчет) по налогу на прибыль представляется (ч. 3 п. 9 ст. 143 НК):

- в налоговый орган по месту нахождения представительства, а также

- в налоговый орган по каждому месту осуществления предпринимательской деятельности через постоянное представительство.

 

Примечание. Иностранная организация, открывшая представительство, но не осуществляющая деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство (ч. 2 п. 9 ст. 143 НК):

1) представляет в налоговый орган не позднее 20 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом:

- отчет о деятельности в Республике Беларусь и

- налоговую декларацию (расчет) по налогу на прибыль за налоговый период;

2) производит уплату налога на прибыль не позднее 22 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

 

1.13.5.6. Как зачитывается налог на прибыль, уплаченный в Беларуси

 

Соглашениями об избежании двойного налогообложения или законодательством иностранного государства, резидентом которого является организация, может быть предусмотрена возможность зачета суммы налога на прибыль, которая была уплачена в Республике Беларусь.

При этом зачет налога производится иностранными организациями только после подтверждения факта уплаты (удержания) налога на прибыль в Республике Беларусь.

Сумма уплаченного в бюджет Республики Беларусь налога на прибыль иностранной организации подтверждается справкой налогового органа по месту осуществления иностранной организацией деятельности через постоянное представительство.

Основанием для выдачи такой справки является уплата в бюджет налога на прибыль иностранной организации. Справка, подтверждающая сумму уплаченного в бюджет налога на прибыль иностранной организацией, выдается по форме согласно приложению 10 к постановлению Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 26.04.2013 N 14 "О некоторых вопросах осуществления налоговыми органами административных процедур, установлении форм некоторых документов и признании утратившими силу некоторых постановлений Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь и отдельных структурных элементов постановлений Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь" (далее - Постановление N 14) (подп. 1.12 Постановления N 14).

Выдача справки осуществляется в порядке и сроки, установленные законодательством об административных процедурах, совершаемых налоговыми органами.

Для ее получения иностранной организации нужно обратиться в налоговый орган по месту учета своего представительства с соответствующим письменным заявлением.

При оформлении заявления следует руководствоваться ст. 14 - 16 Закона Республики Беларусь от 28.10.2008 N 433-З "Об основах административных процедур" (далее - Закон N 433-З).

В свою очередь налоговый орган подтверждает сумму уплаченного налога на прибыль иностранной организацией путем выдачи справки в течение 3 рабочих дней (п. 1.10 Единого перечня административных процедур, осуществляемых государственными органами и иными организациями в отношении юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, утвержденного постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 17.02.2012 N 156).

 

Обратите внимание!

Несоблюдение требований к форме или содержанию заявления, изложенных в ст. 14 - 15 Закона N 433-З, может привести к отказу в принятии заявления или решению об отказе в совершении административной процедуры (п. 2 ст. 17, ст. 25 Закона N 433-З).

 

ЧАСТЬ 2

СИТУАЦИИ ИЗ ПРАКТИКИ

 

ГЛАВА 2.1

КАК УЧИТЫВАЕТСЯ АМОРТИЗАЦИЯ ПРИ ИСЧИСЛЕНИИ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

 

2.1.1. Что является объектом для начисления амортизации

 

Объектами начисления амортизации являются:

основные средства и нематериальные активы, числящиеся на бухгалтерском учете (кроме числящихся на забалансовых счетах), как используемые, так и не используемые в предпринимательской деятельности;

объекты, предоставленные организацией во временное владение и / или пользование с целью получения дохода, учитываемые в качестве доходных вложений в материальные активы, в том числе инвестиционной недвижимости (п. 11 Инструкции N 37/18/6).

 

2.1.1.1. Что относится к основным средствам

 

При поступлении в организацию имущества всегда встает вопрос, можно ли отнести данное имущество к основным средствам. Для этого необходимо обратиться к Инструкции N 26.

Так, к бухгалтерскому учету в качестве основных средств организацией принимаются активы, имеющие материально-вещественную форму, при одновременном выполнении следующих условий:

активы предназначены для использования в деятельности организации, в том числе в производстве продукции, при выполнении работ, оказании услуг, для управленческих нужд организации, а также для предоставления во временное пользование (временное владение и пользование), за исключением случаев, установленных законодательством;

организацией предполагается получение экономических выгод от использования активов;

активы предназначены для использования в течение периода продолжительностью более 12 месяцев;

организацией не предполагается отчуждение активов в течение 12 месяцев с даты приобретения;

первоначальная стоимость активов может быть достоверно определена.

Для отнесения имущества к основным средствам необходимо, чтобы все условия выполнялись одновременно.

К основным средствам относятся земельные участки, вложения в земельные участки, в улучшение земель, в объекты природопользования природопользования (п. 4 Инструкции N 26).

К основным средствам не относятся:

запасы;

оборудование, находящееся у заказчика, застройщика, подрядчика, требующее монтажа и предназначенное для установки в возводимых или реконструируемых объектах;

строительные материалы, находящиеся у заказчика, застройщика;

вложения в долгосрочные активы;

природные объекты;

долгосрочные активы, принятые к бухгалтерскому учету в качестве предназначенных для реализации, а также активы, входящие в выбывающие группы, принятые к бухгалтерскому учету в качестве предназначенных для реализации;

доходные вложения в материальные активы (п. 3 Инструкции N 26).

Не принимаются к бухгалтерскому учету в качестве основных средств многолетние дикорастущие объекты растительного мира, произрастающие в естественных условиях на территории организации (ч. 3 п. 4 Инструкции N 26).

Нормами Инструкции N 26 не предусмотрен стоимостный критерий при отнесении имущества к основным средствам. Вместе с тем такие объекты, как инвентарь, хозяйственные принадлежности, инструменты, оснастка и приспособления, могут быть приняты к учету как в составе основных средств, так и в составе запасов (Инструкция N 26, Инструкция по бухгалтерскому учету запасов, утвержденная постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 12.11.2010 N 133 (далее - Инструкция N 133). При невозможности разграничения указанных объектов между запасами и основными средствами исходя из условий признания, приведенных в Инструкции N 26 и Инструкции N 133, организации в учетной политике могут установить дополнительные условия признания, например стоимостный критерий. По разъяснениям специалистов Министерства финансов Республики Беларусь дополнительные условия признания (в т.ч. стоимостный критерий) могут быть установлены также в отношении отдельных видов оборудования и устройств, имеющих срок службы более года и используемых в деятельности организации для управленческих, хозяйственных нужд (калькуляторы, телефонные и факсимильные аппараты, модемы, принтеры, сканеры, счетчики и другие). Решение об отнесении указанных активов к основным средствам или запасам принимается организацией самостоятельно исходя из специфики осуществляемой ею деятельности.

 

Примечание. Дополнительно см.:

- необходимо ли начислять амортизацию по автомобилям, которые не эксплуатируются - консультацию;

- об исправлении ошибок, допущенных при отражении расходов при реконструкции здания - статью.

- иные материалы.

 

Амортизация основных средств начисляется в соответствии с порядком, установленным Инструкцией N 37/18/6.

Так, п. 13 Инструкции N 37/18/6 определено, что не начисляется амортизация по следующим объектам основных средств:

библиотечным фондам, сценическо-постановочным средствам и оборудованию;

фильмофондам, музейным и художественным ценностям;

зданиям, сооружениям, являющимся памятниками архитектуры и искусства, включенными в Государственный список историко-культурных ценностей Республики Беларусь, за исключением зданий и сооружений, используемых организациями для осуществления предпринимательской деятельности, кроме зданий и сооружений, числящихся на балансовых счетах бюджетных организаций и некоммерческих организаций культуры;

основным средствам государственных организаций, находящихся за границей;

земельным участкам.

 

2.1.1.2. Что относится к нематериальным активам

 

Сначала необходимо разобраться, является ли данный конкретный актив нематериальным. Для этого следует воспользоваться критериями, приведенными в п. 4 Инструкции N 25.

Для того чтобы актив отнести к нематериальному, необходимо, чтобы он одновременно отвечал следующим критериям:

был идентифицируемым, то есть отделим от других активов организации;

предназначен для использования в деятельности организации, в том числе в производстве продукции, при выполнении работ, оказании услуг, для управленческих нужд организации, а также для предоставления в пользование;

предполагается получение экономических выгод от его использования и ограничение доступа других лиц к данным выгодам;

предназначен для использования в течение периода продолжительностью более 12 месяцев;

не предполагается отчуждение его в течение 12 месяцев с даты приобретения;

возможно достоверное определение его первоначальной стоимости.

Имущественные права на результаты научно-технической деятельности относятся к нематериальным активам, если:

предполагается завершить создание нематериального актива;

определена возможность использования создаваемого нематериального актива в своей деятельности, его реализации или передачи по лицензионным (авторским) договорам;

документально подтверждены затраты на создание нематериального актива и приведение его в состояние, пригодное для использования;

предполагается получение экономических выгод от использования нематериального актива в своей деятельности, его реализации или передачи по лицензионным (авторским) договорам и имеется возможность ограничить доступ других лиц к данным выгодам.

При соблюдении вышеперечисленных условий созданный в организации веб-сайт также признается нематериальным активом (п. 5 Инструкции N 25).

 

Обратите внимание!

Если хотя бы одно из условий отнесения к нематериальным активам не соблюдается, то произведенные организацией затраты признаются расходами (п. 6 Инструкции N 25).

 

Кроме того, к нематериальным активам относятся имущественные права:

1) в отношении объектов интеллектуальной собственности (объектов авторского права, объектов смежных прав, объектов права промышленной собственности, иных объектов интеллектуальной собственности);

2) вытекающие из лицензионных (авторских) договоров, договоров комплексной предпринимательской лицензии (франчайзинга) и иных договоров в соответствии с законодательством;

3) в отношении иных объектов.

Нельзя относить к нематериальным активам:

интеллектуальные и деловые качества работников организации, их квалификацию и способность к труду;

затраты, связанные с созданием организации;

затраты на маркетинговые исследования;

имущественные права на результаты научно-технической деятельности при невыполнении условий признания, указанных в ч. 1 п. 5 Инструкции N 25;

товарные знаки и знаки обслуживания, за исключением полученных при совершении сделки по приобретению предприятия как имущественного комплекса;

названия публикуемых изданий;

клиентскую базу, созданную организацией;

экземпляры произведений, содержащихся на любых носителях, в которых выражены произведения науки, литературы, искусства, приобретаемые и используемые в деятельности организации;

иные объекты и затраты в соответствии с законодательством (п. 8 Инструкции N 25).

Амортизация нематериальных активов начисляется в соответствии с порядком, установленным Инструкцией N 37/18/6.

Так, п. 15 Инструкции N 37/18/6 определено, что амортизация начисляется по тем принадлежащим обладателю имущественным правам, по которым возможно установить ожидаемый период их использования в процессе предпринимательской деятельности. В то же время не начисляется амортизация по имущественным правам на объекты интеллектуальной собственности, созданные по социально-творческому заказу полностью или частично за счет средств бюджетного финансирования, в организациях, создавших эти объекты.

 

2.1.2. Что является амортизируемой стоимостью

основных средств и нематериальных активов

 

Амортизируемая стоимость основных средств и нематериальных активов - это та стоимость, от которой рассчитываются амортизационные отчисления.

Амортизируемой стоимостью может являться:

1) первоначальная стоимость с учетом переоценок, проводимых в соответствии с законодательством;

2) остаточная (недоамортизированная) стоимость с учетом переоценок, проводимых в соответствии с законодательством.

Для того чтобы определить, в каком случае и при каких условиях следует в качестве амортизируемой стоимости выбирать первоначальную либо остаточную стоимость, следует воспользоваться приложением 2 к Инструкции N 37/18/6.

При этом организация вправе определить амортизируемую стоимость за вычетом амортизационной ликвидационной стоимости объекта (п. 7-1 Инструкции N 37/18/6).

 

2.1.2.1. Как определяется первоначальная стоимость

основных средств

 

Основные средства в бухгалтерском учете могут учитываться по первоначальной либо по переоцененной стоимости.

Первоначальная стоимость приобретенных основных средств определяется в сумме фактических затрат на их приобретение, включая:

стоимость приобретения основных средств;

таможенные сборы и пошлины;

проценты по кредитам и займам;

затраты по страхованию при доставке;

затраты на услуги других лиц, связанные с приведением основных средств в состояние, пригодное для использования;

иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, доставкой, установкой, монтажом основных средств и приведением их в состояние, пригодное для использования (ч. 1 п. 10 Инструкции N 26).

 

Пример. Организация приобрела оборудование, требующее монтажа, за 12000 руб. (в том числе НДС 2000 руб.). Стоимость доставки оборудования, осуществленной транспортной организацией, составила 60 руб. (в том числе НДС 10 руб.). Монтаж данного оборудования произведен с привлечением подрядной организации. Стоимость монтажа составила 180 руб. (в том числе НДС 30 руб.).

Первоначальная стоимость приобретенного оборудования составит 10200 руб. ((12000 руб. - 2000 руб.) + (60 руб. - 10 руб.) + (180 руб. - 30 руб.)).

 

Первоначальная стоимость созданных в организации основных средств определяется в сумме фактических прямых и распределяемых переменных косвенных затрат на их создание (ч. 3 п. 10 Инструкции N 26).

Первоначальная стоимость основных средств может быть увеличена на сумму резерва по выводу основных средств из эксплуатации и аналогичным обязательствам, если при принятии их к бухгалтерскому учету организация имеет обязательства по выполнению работ по демонтажу и ликвидации данных основных средств, восстановлению природных ресурсов на занимаемых ими земельных участках (ч. 2 п. 10 Инструкции N 26).

Активы, принимаемые к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, до их обязательной государственной регистрации, сертификации и т.п. отражаются на счете 08 "Вложения в долгосрочные активы" (ч. 4 п. 4 Инструкции N 26).

 

Примечание. Дополнительно см.:

- необходимо ли корректировать первоначальную стоимость для начисления амортизации, если в нее включены экономически необоснованные затраты - консультации;

- иные материалы.

 

2.1.2.2. Как определяется первоначальная стоимость

нематериальных активов

 

Нематериальные активы к бухгалтерскому учету принимаются по первоначальной стоимости.

В случае приобретения объектов нематериальных активов за плату у юридических либо физических лиц первоначальная стоимость определяется исходя из фактических затрат на их приобретение, в которые включаются:

стоимость приобретения нематериальных активов;

таможенные сборы и пошлины;

проценты по кредитам и займам;

затраты на услуги других лиц, связанные с приведением нематериальных активов в состояние, пригодное для использования;

иные затраты, непосредственно связанные с приобретением нематериальных активов и приведением их в состояние, пригодное для использования (п. 13 Инструкции N 25).

В состав расходов на создание веб-сайта, принимаемого к бухгалтерскому учету в качестве нематериального актива, включаются фактические прямые и распределяемые переменные косвенные затраты на разработку и подготовку веб-сайта к использованию по назначению, включая:

затраты на размещение веб-сайта на внешнем сервере;

затраты на первичную регистрацию доменного имени;

стоимость приобретенного или разработанного программного обеспечения, обеспечивающего функционирование веб-сайта;

затраты на установку программного обеспечения, обеспечивающего функционирование веб-сайта;

затраты на разработку графического дизайна веб-сайта;

иные затраты, непосредственно связанные с разработкой и подготовкой веб-сайта к использованию по назначению (п. 14 Инструкции N 25).

 

2.1.2.3. Как определяется остаточная стоимость

и обесценение основных средств и нематериальных активов

 

Остаточная стоимость представляет собой разницу между первоначальной (переоцененной) стоимостью основного средства или нематериального актива и накопленными по нему за весь период эксплуатации суммами амортизации и обесценения (п. 2 Инструкции N 25, п. 2 Инструкции N 26).

Отражение обесценения является правом, а не обязанностью организации (п. 16 Инструкции N 26).

Процедура обесценения проводится при наличии признаков обесценения основного средства или нематериального актива, перечисленных в п. 16 Инструкции N 26 и п. 18 Инструкции N 25.

Сумма обесценения основных средств отражается в бухгалтерском учете на конец месяца по дебету счетов 83 "Добавочный капитал", 91 "Прочие доходы и расходы" и кредиту счетов 02 "Амортизация основных средств" (отдельный субсчет). Для этого необходимо иметь в наличии документальное подтверждение признаков обесценения и возможность достоверно определить сумму обесценения (п. 16, 17 Инструкции N 26). В качестве такого подтверждения могут использоваться внутренние документы организации (например, дефектная ведомость), заключение оценщика, акты законодательства, подтверждающие, например, увеличение ставки рефинансирования, и т.д.

Если признаки обесценения основного средства прекращают иметь место, то на основании решения руководителя организации в бухгалтерском учете на конец месяца отражается сумма восстановления обесценения в пределах накопленной суммы обесценения по данному основному средству по дебету счетов 02 "Амортизация основных средств" (отдельный субсчет) и кредиту счетов 91 "Прочие доходы и расходы", 83 "Добавочный капитал" (п. 16, 17 Инструкции N 26).

Суммы обесценения основных средств относятся к затратам, не учитываемым при налогообложении прибыли (подп. 1.22-2 п. 1 ст. 131 НК). Суммы восстановления обесценения основных средств не включаются в состав внереализационных доходов (подп. 4.18 п. 4 ст. 128 НК)

 

Обратите внимание!

Следует отличать обесценение основных средств и нематериальных активов от обесценения долгосрочных активов, предназначенных для реализации.

 

2.1.2.4. Как определяется амортизационная

ликвидационная стоимость основных средств

и нематериальных активов

 

Амортизационная ликвидационная стоимость - это оценочная величина в текущих ценах, которую организация планирует получить от реализации объекта основных средств или нематериальных активов, за вычетом предполагаемых затрат, связанных с их реализацией, в конце устанавливаемого срока полезного использования указанного объекта.

Амортизационная ликвидационная стоимость рассчитывается исходя из предположения, что данный объект уже достиг того состояния, в котором, как можно ожидать, он будет находиться в конце срока полезного использования.

 

Обратите внимание!

Определение и пересмотр амортизационной ликвидационной стоимости является одной из функций комиссии по проведению амортизационной политики организации (п. 8 приложения 1 к Инструкции N 37/18/6).

 

Амортизационная ликвидационная стоимость нематериальных активов может быть определена хотя бы при выполнении одного из следующих условий:

- имеется обязательство третьей стороны приобрести нематериальный актив в конце его срока полезного использования;

- существует активный рынок для такого типа нематериальных активов и вероятно, что такой рынок будет существовать в конце срока полезного использования нематериального актива.

 

Обратите внимание!

Решение о применении амортизационной ликвидационной стоимости при расчете амортизируемой стоимости принимается организацией самостоятельно и закрепляется учетной политикой организации.

 

В целях обеспечения сопоставимости учетных данных в случае принятия решения о применении амортизационной ликвидационной стоимости при расчете амортизируемой стоимости выбранный вариант расчета подлежит применению на протяжении всего срока полезного использования объекта основных средств и нематериальных активов.

Амортизационная ликвидационная стоимость пересматривается самостоятельно организацией по состоянию на 1 января года, следующего за отчетным.

Если текущая величина амортизационной ликвидационной стоимости отличается от предыдущей оценки, изменение ее размера учитывается при расчете амортизационных отчислений начиная с 1 января года, следующего за отчетным.

Определение величины амортизационной ликвидационной стоимости на дату принятия объекта основных средств или нематериальных активов к бухгалтерскому учету и ее пересмотр по окончании отчетного года производятся:

- самостоятельно организацией на основании сведений об уровне цен на аналогичные основные средства и нематериальные активы, полученных от торговых организаций, опубликованных в средствах массовой информации и специальной литературе;

- с привлечением оценщиков.

 

2.1.2.5. В каких случаях изменяется

амортизируемая стоимость основных средств

 

Амортизируемая стоимость основных средств может меняться достаточно редко. Пунктом 9 Инструкции N 37/18/6 предусмотрены случаи изменения амортизируемой стоимости:

1) при модернизации, реконструкции, частичной ликвидации, дооборудовании, достройке, проведенном техническом диагностировании и освидетельствовании, оформленных актами сдачи-приемки выполненных работ;

2) при проведении переоценки (обесценения, восстановления обесценения) основных средств в соответствии с законодательством;

 

Примечание. О переоценке на 01.01.2018 см. статью "Переоценка имущества на 1 января 2018 г.: добровольное проведение и основные подходы" (Толкун И.Д.).

 

3) при пересмотре размера амортизационной ликвидационной стоимости в случае ее применения при расчете амортизационных отчислений;

4) при выявлении ошибки в определении амортизируемой стоимости;

5) в других случаях в соответствии с законодательством.

 

В результате осуществления работ капитального характера основное средство приобретает новые качества, происходит изменение первоначальных функциональных показателей.

 

Характеристика работ капитального характера,

в результате которых изменяется (может измениться)

первоначальная стоимость ОС

(приложение 5 к Инструкции N 37/18/6)

 

Вид работ	Характеристика проводимых работ
Модернизация - изменяется всегда	Совокупность работ по усовершенствованию объекта путем замены его конструктивных элементов и систем более эффективными, приводящая к повышению технического уровня и экономических характеристик объекта
Реконструкция - может измениться	Совокупность работ по полному или частичному переоборудованию или переустройству объекта, изменению и при необходимости дополнению его технологической схемы с заменой морально устаревших и физически изношенных частей, обеспечивающая получение более высоких качественных и количественных показателей объекта
Частичная ликвидация - может уменьшиться	Совокупность работ по выводу из эксплуатации части объекта с соответствующим изменением его технико-экономических показателей
Дооборудование - всегда изменяется	Совокупность работ по дополнению технологической схемы объекта конструктивными элементами и системами с получением новых дополнительных возможностей объекта или улучшением качественных и / или количественных технико-экономических показателей
Техническое диагностирование и освидетельствование - может изменяться	Совокупность работ по определению технического состояния и функциональных возможностей объекта с соответствующим документальным освидетельствованием

 

Все вышеперечисленные работы могут привести к изменению первоначальной стоимости основного средства, при этом срок службы объекта в некоторых случаях может быть пересмотрен.

 

Пример. Организация провела модернизацию компьютера, первоначальная стоимость которого составляет 382 руб., с целью увеличения оперативной памяти. Стоимость дополнительно установленного модуля составляет 24 руб. (в том числе НДС 4 руб.).

Первоначальная стоимость компьютера после проведенной модернизации составляет 402 руб. (382 + (24 - 4)).

 

Очень важным является умение отличить работы капитального характера от ремонта, текущего и капитального. Работы по проведению ремонта не увеличивают первоначальную стоимость основных средств, не могут изменить его срок службы, они учитываются в составе затрат, учитываемых при налогообложении прибыли.

В отличие от работ капитального характера, ремонт - это совокупность работ по восстановлению исправности или работоспособности объекта или его составных частей с приведением объекта в соответствие с требованиями, определенными техническими нормативными правовыми актами, а также по предотвращению их дальнейшего интенсивного износа.

Как видно, в результате проведенного ремонта технические параметры основного средства остаются неизменными и новых качеств основное средство не приобретает.

 

Пример. Организация произвела в автомобиле замену двигателя на аналогичный, такой же мощности. При этом технические характеристики автомобиля не изменились, технико-экономические показатели остались на прежнем уровне.

Первоначальная стоимость автомобиля не меняется в связи с тем, что был проведен ремонт автомобиля, но не работы капитального характера.

 

Примечание. Дополнительно см. материалы.

 

2.1.2.6. В каких случаях изменяется

амортизируемая стоимость нематериальных активов

 

Амортизируемая стоимость нематериальных активов также может изменяться, что происходит в случае (п. 10 Инструкции N 37/18/6):

2) проведения переоценки (обесценения, восстановления обесценения) нематериальных активов в соответствии с законодательством;

2) пересмотра размера амортизационной ликвидационной стоимости в случае ее применения при расчете амортизационных отчислений;

3) внесения установленных в соответствии с законодательством платежей, связанных с поддержанием имущественных прав, в том числе в силе патента (свидетельства) на объект права промышленной собственности, а также связанных с выплатой вознаграждения за предоставленное право на использование по лицензионному договору объекта права промышленной собственности;

4) вложений, связанных с доведением объекта интеллектуальной собственности до использования в запланированных целях, улучшением объектов права промышленной собственности, компьютерных программ, баз данных, литературных произведений, не влекущих за собой создание нового объекта нематериального актива;

5) других случаях в соответствии с законодательством.

 

Примечание. Дополнительно см. консультацию.

 

2.1.3. Что нужно знать о нормативном сроке службы,

сроке полезного использования, норме амортизации

основных средств и нематериальных активов

 

2.1.3.1. Как определяется нормативный срок службы

основных средств и нематериальных активов

 

2.1.3.1.1. Как определяется нормативный срок службы

основных средств

 

Нормативный срок службы основных средств определяется в соответствии с Постановлением N 161, в котором данный срок указан для каждой группы основных средств в годах.

Например, для персональной ЭВМ (шифр 48009) нормативный срок службы равен четырем годам.

 

Обратите внимание!

Постановлением N 161 следует пользоваться при определении нормативного срока службы основного средства вне зависимости от использования либо неиспользования его в предпринимательской деятельности (п. 17 Инструкции N 37/18/6).

 

По объектам основных средств, которые на 1 января 2012 г. числились в бухгалтерском учете в составе основных средств, организация может продолжать использовать нормативные сроки службы и шифры основных средств, примененные для указанных объектов в соответствии с Временным республиканским классификатором амортизируемых основных средств и нормативными сроками их службы, утвержденными постановлением Министерства экономики Республики Беларусь от 21.11.2001 N 186.

 

2.1.3.1.2. Когда нормативный срок службы может не совпадать

со значением из Постановления N 161

 

Существуют случаи, когда нормативный срок службы может быть определен иначе, чем в соответствии с Постановлением N 161 (п. 17, 18 Инструкции N 37/18/6).

1. В случае, когда имеется техническая документация организации - изготовителя основного средства, в которой указан срок эксплуатации, причем данный срок на 1 год и более отличается от нормативного срока службы, указанного в Постановлении N 161. В такой ситуации в качестве нормативного срока службы может быть признан срок эксплуатации, указанный в технической документации.

2. В случае, когда основное средство не указано в Постановлении N 161. В такой ситуации в качестве нормативного срока службы может быть признан срок эксплуатации из технической документации, а если ее нет, то исходя из оценки технического состояния основного средства. При этом объект основных средств по решению комиссии относится к одной из подгрупп классификации амортизируемых основных средств с присвоением локального шифра, соответствующего выбранной подгруппе.

3. По объектам основных средств, находившимся ранее в эксплуатации, нормативный срок службы может быть установлен двумя способами:

- в 2 раза ниже соответствующего значения из Постановления N 161, но не ниже чем 3 года - для зданий, сооружений и передаточных устройств и не ниже чем 2 года - по иным объектам основных средств. Например, по ранее находившейся в эксплуатации ЭВМ нормативный срок службы может быть установлен в размере 2 года, или 24 месяца (4/2 либо 48/2);

- не менее 1 года исходя из технического состояния основного средства, требований техники безопасности и иных факторов - в случае, когда основное средство на дату его приобретения или перехода к использованию нормативных сроков службы, установленных Постановлением N 161, уже эксплуатировалось в течение периода времени равного или превышающего его нормативный срок службы согласно Постановлению N 161.

 

2.1.3.1.3. Как определяется нормативный срок службы

нематериальных активов

 

Нормативный срок службы объектов нематериальных активов устанавливается патентами, свидетельствами, лицензиями, соответствующими договорами и другими документами, подтверждающими права правообладателя (п. 20 Инструкции N 37/18/6).

Вместе с тем в случаях, когда невозможно установить срок службы согласно имеющимся документам, этот срок устанавливается:

1) по средствам индивидуализации участников гражданского оборота товаров, услуг (фирменные наименования, товарные знаки) - на срок до сорока лет, но не более срока деятельности организации;

2) по объектам права промышленной собственности, за исключением перечисленных в предыдущем абзаце, - на срок до двадцати лет, но не более срока деятельности организации;

3) по другим объектам нематериальных активов - на срок до десяти лет, но не более срока деятельности организации.

 

Примечание. Дополнительно см. консультацию.

 

2.1.3.2. Как определяется срок полезного использования

основных средств и нематериальных активов

 

Срок полезного использования - это ожидаемый либо расчетный период эксплуатации основных средств и нематериальных активов в процессе предпринимательской деятельности (п. 19 Инструкции N 37/18/6).

Срок полезного использования может быть равен нормативному сроку службы, а может и отличаться от него в связи с тем, что на ожидаемый период эксплуатации оказывают влияние различные факторы, в том числе:

- ожидаемый физический износ, зависящий от условий производства: режима эксплуатации (количества смен), влияния агрессивной среды, системы проведения ремонтов;

- моральный износ в результате удешевления стоимости или повышения производительности вновь вводимых аналогичных объектов основных средств;

- ограничения в использовании объекта (в том числе срок лизинга, иного возмездного и безвозмездного пользования).

 

2.1.3.2.1. Как определяется срок полезного использования

основных средств

 

Для расчета сроков полезного использования основных средств следует использовать приложение 3 к Инструкции N 37/18/6. В данном приложении все основные средства разделены на 8 укрупненных групп, каждой из которых соответствует определенный диапазон сроков полезного использования, рассчитывающийся путем применения коэффициентов к нормативным срокам службы.

 

Обратите внимание!

Минимальный срок полезного использования не может быть менее 1 года. Исключение составляют случаи, когда начисление амортизации возобновляется по ранее самортизированным объектам основных средств после их модернизации (реконструкции и т.п.), по которым срок полезного использования определяется комиссией с учетом технического состояния объекта, требований техники безопасности и других факторов (ч. 2 п. 21 Инструкции N 37/18/6).

 

Обратите внимание!

При расчете срока полезного использования в качестве нормативного срока службы может применяться срок службы, порядок определения которого рассмотрен в разделе 2.1.3.1.2 главы 2.1.

Например, необходимо рассчитать возможный срок полезного использования персональной ЭВМ. Вычислительная техника относится к 4-й укрупненной группе амортизируемого имущества согласно приложению 3 к Инструкции N 37/18/6, для которой диапазон установлен от 0,5 до 1,5 нормативного срока службы, который составляет 4 года (48 месяцев).

Следовательно, срок полезного использования персональной ЭВМ можно установить в пределах от 2 до 6 лет (от 24 до 72 месяцев).

 

Течение срока полезного использования по объектам, принятым к бухгалтерскому учету в составе основных средств, фактическая эксплуатация которых не начата по причинам производственного и иного характера и амортизация по которым начисляется линейным и нелинейным способами, начинается с месяца, следующего за месяцем начала их фактической эксплуатации (ч. 2 п. 34 Инструкции N 37/18/6).

 

Примечание. Подробнее см. консультации.

 

2.1.3.2.2. Как определяется срок полезного использования

нематериальных активов

 

Срок полезного использования используемых в предпринимательской деятельности объектов нематериальных активов равен нормативному сроку службы объектов нематериальных активов (п. 20 Инструкции N 37/18/6).

Если фактическая эксплуатация нематериальных активов, принятых к бухгалтерскому учету, не начата по причинам производственного и иного характера, начисление амортизации линейным и нелинейным способами начинается с месяца, следующего за месяцем начала их фактической эксплуатации, в соответствии с назначением их использования в данной организации. При этом течение срока полезного использования, установленного при приобретении указанных объектов, также начинается с месяца, следующего за месяцем начала их фактической эксплуатации (ч. 2 п. 34 Инструкции N 37/18/6).

 

Примечание. Дополнительно см. консультацию.

 

2.1.3.2.3. Как определяется срок полезного использования

основных средств и нематериальных активов

по которым предполагается начисление амортизации

производительным способом

 

При вводе в эксплуатацию отдельных объектов основных средств и нематериальных активов, амортизацию по которым предполагается начислять производительным способом, по решению комиссии исходя из технических характеристик устанавливается ресурс каждого объекта: количество продукции (работ, услуг) в натуральных показателях, которое в соответствии с технической документацией может быть выпущено (выполнено) на протяжении всего срока эксплуатации объекта.

Период, в течение которого будет выпущено (выполнено) указанное количество продукции (работ, услуг) в натуральных показателях, определяется как срок полезного использования данного объекта (п. 23 Инструкции N 37/18/6).

 

2.1.3.3. Как определяются нормы амортизации

основных средств и нематериальных активов

 

Норма амортизации - это один из компонентов, с использованием которого рассчитывается сумма амортизационных отчислений за определенный период: месяц либо год, в связи с чем нормы амортизации бывают месячные и годовые, однако порядок их расчета одинаков.

 

Обратите внимание!

При применении производительного способа начисления амортизации норма амортизации не рассчитывается.

 

Итак:

1. Годовая (месячная) норма амортизации по используемым в предпринимательской деятельности объектам, амортизация по которым начисляется линейным способом, - величина, обратная выбранному сроку полезного использования в годах и / или месяцах (п. 27 Инструкции N 37/18/6).

Например, по персональной ЭВМ срок полезного использования принят равным нормативному сроку службы - 4 года (48 месяцев). Тогда годовая норма амортизации - 0,25 (1 / 4), месячная - 0,020833 (1 / 48).

2. Годовая норма амортизационных отчислений каждого из объектов основных средств и нематериальных активов, не используемых в предпринимательской деятельности, рассчитывается как величина, обратная нормативному сроку службы объекта (п. 28 Инструкции N 37/18/6).

3. Месячная норма (сумма) амортизации при линейном и нелинейном способах ее начисления составляет 1/12 ее годовой нормы (суммы) с месяца начала начисления амортизации, за исключением объектов, эксплуатация которых носит сезонный характер (п. 29 Инструкции N 37/18/6).

4. При сезонном использовании амортизируемых объектов месячные нормы (месячные суммы) амортизационных отчислений рассчитываются исходя из годовой нормы амортизации (или годовой суммы амортизационных отчислений), длительности срока эксплуатации объекта в течение года в месяцах (п. 30 Инструкции N 37/18/6).

 

Обратите внимание!

Организация имеет право самостоятельно выбирать вариант расчета амортизации: исходя из месячной нормы или из месячной суммы. Выбранный вариант закрепляется учетной политикой организации.

 

Обратите внимание!

Норма амортизации рассчитывается в процентах с двумя знаками после запятой, а при компьютерной обработке информации - не менее чем с шестью знаками после запятой (п. 31 Инструкции N 37/18/6).

 

2.1.4. Какими способами начисляется амортизация

 

Существуют следующие способы начисления амортизации:

1) линейный (п. 38, 39 Инструкции N 37/18/6);

2) нелинейный (п. 40 - 42 Инструкции N 37/18/6):

- прямой метод суммы чисел лет;

- обратный метод суммы чисел лет;

- метод уменьшаемого остатка;

3) производительный (п. 43 Инструкции N 37/18/6).

Несмотря на то что организация самостоятельно выбирает способы и методы начисления амортизации, существуют определенные запреты и ограничения в выборе.

Объекты, по которым применяется только линейный способ начисления амортизации:

- не используемые в предпринимательской деятельности (ч. 5 п. 45 Инструкции N 37/18/6);

- переданные сторонним организациям по договорам безвозмездного пользования (п. 5 Инструкции N 37/18/6);

- бюджетных организаций (п. 37 Инструкции N 37/18/6).

Объекты, по которым может применяться линейный либо производительный способы, но не может быть применен нелинейный способ начисления амортизации, перечислены в п. 41 Инструкции N 37/18/6.

 

Примечание. Дополнительно см. материалы.

 

2.1.5. Что нужно знать о порядке включения

амортизационных отчислений в затраты,

учитываемые при налогообложении прибыли

 

2.1.5.1. В каких случаях амортизационные отчисления

учитываются при налогообложении прибыли

 

В затраты, учитываемые при налогообложении, включаются амортизационные отчисления по основным средствам и нематериальным активам, используемым в предпринимательской деятельности и находящимся в эксплуатации. К находящимся в эксплуатации приравниваются основные средства, находящиеся в запасе, простое (в том числе в связи с проведением ремонта) продолжительностью до трех месяцев (подп. 2.6 ст. 130 НК).

Кроме того, субъекты хозяйствования имеют право включить в состав затрат инвестиционный вычет (подп. 2.6 ст. 130 НК).

 

Примечание. О порядке применения инвестиционного вычета см. подраздел 1.4.1.3.

 

В затраты, учитываемые при налогообложении прибыли, амортизационные отчисления включаются следующим образом:

1) по используемым в предпринимательской деятельности основным средствам и нематериальным активам:

- при их сезонном использовании - включаются в тех месяцах, в которых эти объекты эксплуатировались;

- при использовании, за исключением сезонного, - ежемесячно;

 

Обратите внимание!

К используемым в предпринимательской деятельности относятся также объекты, переданные в безвозмездное пользование сторонним организациям для осуществления ими:

- реализации товаров, производимых (продаваемых) передающими такие объекты коммерческими организациями, реализации работ (услуг) данных коммерческих организаций;

- производства товаров (работ, услуг) для данных коммерческих организаций.

 

2) по не используемым в предпринимательской деятельности основным средствам и нематериальным активам амортизационные отчисления рассчитываются ежемесячно, но не включаются в затраты, учитываемые при налогообложении прибыли.

 

Примечание. Дополнительно см.:

- о порядке начисления и включения в затраты амортизации по оборудованию, находящемуся в простое четыре месяца, - консультацию;

- учитывается ли при налогообложении прибыли амортизация по квартире, которая сдается в наем, - консультацию;

- учитывается ли при налогообложении прибыли амортизация по общежитию, состоящему на балансе организации, - консультацию;

- необходимо ли при определении амортизации корректировать первоначальную стоимость ОС, если в нее включены экономические необоснованные затраты - Интервью;

- об отражении в налоговом учете амортизационных отчислений по легковому автомобилю, полученному по договору лизинга - консультацию;

- иные материалы.

 

2.1.5.2. Когда начинается и прекращается

исчисляться амортизация

 

Начисление амортизации производится (п. 34 Инструкции N 37/18/6):

- с первого числа месяца, следующего за месяцем их ввода в эксплуатацию, - по вновь введенным в эксплуатацию объектам при начислении амортизации линейным либо нелинейным способами;

- с месяца, следующего за месяцем начала фактической эксплуатации основных средств, - по основным средствам, которые после принятия их на учет в составе основных средств фактически не эксплуатировались по причинам производственного и иного характера, при начислении амортизации линейным или нелинейным способом (ч. 2 п. 34 Инструкции N 37/18/6);

- с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором была осуществлена государственная регистрация организации, - в учреждаемой или образующейся в результате реорганизации организации при начислении амортизации линейным либо нелинейным способами;

- с даты ввода в эксплуатацию - по объектам основных средств и нематериальных активов, по которым амортизация начисляется производительным способом;

- в конце года - бюджетными организациями.

Начисление амортизации прекращается (п. 36 Инструкции N 37/18/6):

- с первого числа месяца, следующего за месяцем выбытия, принятия к бухгалтерскому учету в качестве актива, предназначенного для реализации в соответствии с законодательством, утверждения акта о списании - по выбывшим объектам основных средств и нематериальных активов, а также по объектам, предназначенным для реализации, амортизация по которым начислялась линейным и нелинейным способами;

- с даты окончания эксплуатации в связи с выбытием - по выбывшим объектам основных средств и нематериальных активов, а также по объектам основных средств и нематериальных активов, предназначенных для реализации, амортизация по которым начислялась производительным способом;

- с первого числа месяца, следующего за месяцем полного включения стоимости объектов в состав затрат или расходов, - по самортизированным объектам основных средств и нематериальных активов;

- с первого числа месяца, следующего за месяцем даты принятия государственным органом, осуществляющим государственную регистрацию юридических лиц, индивидуальных предпринимателей, заявления о ликвидации (прекращении деятельности), решения указанного государственного органа либо хозяйственного суда о ликвидации (прекращении деятельности), - при ликвидации (прекращении деятельности) организации, индивидуального предпринимателя;

- с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором в установленном порядке завершена реорганизация, - при реорганизации организации;

- в году выбытия объекта либо в году, следующем за годом, когда остаточная стоимость объекта стала равной нулю, - бюджетными организациями.

 

Примечание. Дополнительно о периоде начисления амортизации, если оборудование ремонтировалось, см. консультации.

 

2.1.5.3. Когда начисление амортизации не производится

 

Начисление амортизации не производится (п. 35 Инструкции N 37/18/6):

- во время проведения модернизации объектов основных средств, их дооборудования, полной или частичной реконструкции, достройки, технического диагностирования и освидетельствования с полной остановкой объекта или его части, а также при консервации объектов в соответствии с законодательством;

- по не введенным в эксплуатацию объектам государственного и мобилизационного материальных резервов, резерва, создаваемого для ликвидации последствий чрезвычайных ситуаций, и объектам, предназначенным для хранения и утилизации вооружения, военной и специальной техники;

- по объектам основных средств, полученным организацией в собственность (хозяйственное ведение, оперативное управление) вследствие погашения обязательств должником, не используемым ею в предпринимательской деятельности и предназначенным для отчуждения, - в течение 12 месяцев начиная с месяца их принятия на учет в качестве основных средств;

- в случаях, предусмотренных законодательными актами и постановлениями Совета Министров Республики Беларусь. Так, в 2018 году Постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 30.10.2017 N 802 "О неначислении амортизации по основным средствам и нематериальным активам в 2018 и последующих годах" предоставлено право индивидуальным предпринимателям и организациям (за исключением банков, ОАО "Банк развития Республики Беларусь" и небанковских кредитно-финансовых организаций) принять решение о неначислении амортизации по всем или отдельным объектам основных средств и нематериальных активов, используемым ими в предпринимательской деятельности, за исключением основных средств, используемых при оказании жилищно-коммунальных и транспортных услуг населению, субсидируемых за счет бюджетных средств.

 

Примечание.

Дополнительно см.:

- последствия неначисления амортизации для налога на прибыль - статью(О.И. Ефименко, "Налоги Беларуси", 2017, N 45);

- о праве организаций в 2018 году не начислять амортизацию см. комментарий "В 2018 году амортизацию снова можем не начислять... История длиной в 4 года" (А.А. Максимчик).

 

ГЛАВА 2.2

ЧТО НУЖНО ЗНАТЬ О КОМАНДИРОВКАХ

 

В настоящее время с необходимостью направить работника в командировку сталкивается почти каждая организация.

Вместе с тем командирование работника для выполнения задания нанимателя связано с определенными расходами: на проезд, на проживание, на питание вне места нахождения организации.

В данной главе рассмотрены вопросы о включении таких расходов в затраты, учитываемые при налогообложении прибыли.

 

2.2.1. Что такое служебная командировка

 

Служебной командировкой признается поездка работника по распоряжению нанимателя на определенный срок в другую местность для выполнения служебного задания вне места его постоянной работы (ст. 91 ТК).

Как видно, в данном определении фигурируют такие субъекты, как работник и наниматель. Исходя из определения трудового договора работник и наниматель - это стороны трудового договора (ст. 1 ТК).

Поэтому о командировке следует говорить только в том случае, когда соответствующая поездка осуществляется в рамках трудовых отношений.

 

Пример. Для осуществления работ на объекте, находящемся в другом населенном пункте, направляются лица, с которыми у организации заключены гражданско-правовые договоры (договор подряда).

Расходы на такую поездку нельзя признать командировочными, т.к. в командировку возможно отправить только работника организации, состоящего в трудовых отношениях. ТК регулирует трудовые отношения, основанные на трудовом договоре (ст. 4), но не регулирует гражданско-правовые отношения (ст. 6), которые подпадают под действие ГК.

 

В то же время необходимо учитывать, что не любая поездка работника по заданию нанимателя является служебной командировкой.

Так, не считаются служебными командировками служебные поездки работников, постоянная работа которых протекает в пути или носит разъездной либо подвижной характер, а также в пределах населенного пункта, где располагается наниматель (ч. 2 ст. 91 ТК). Работникам, у которых работа носит такой характер, выплачивается компенсация за подвижной и разъездной характер работы, производство работы вахтовым методом, за постоянную работу в пути, работу вне постоянного места жительства (полевое довольствие) (ст. 99 ТК). Порядок, условия и размеры выплаты компенсации установлены Инструкцией о порядке, условиях и размерах выплаты компенсаций за подвижной и разъездной характер работы, производство работы вахтовым методом, постоянную работу в пути, работу вне места жительства (полевое довольствие), утвержденной постановлением Министерства труда и социальной защиты Республики Беларусь от 25.07.2014 N 70 (далее - Инструкция N 70). Такая компенсация ограничена размером, не превышающим размера норм за проживание вне места жительства (суточных), установленных законодательством о возмещении расходов при служебных командировках (п. 7 Инструкции N 70).

 

Примечание. Дополнительно см.:

- об отражении в налоговом учете расходов на командировки по Беларуси - статью;

- об отражении в налоговом учете расходов на командировки за границу - статью;

- о компенсации за разъездной характер работы - консультации;

- о плате за общежитие за выходные дни, предшествующие дню командировки, - консультацию;

- о возможности учесть при налогообложении прибыли сумму неизрасходованного аванса, выданного на командировочные расходы см. консультацию;

- можно ли учесть при налогообложении прибыли расходы по приему делегаций, понесенные в командировке за границей, статью "МНС о налоге на прибыль: практика налогового учета доходов и расходов";

- иные материалы.

 

2.2.2. Как учитываются командировочные расходы

 

В бухгалтерском, а как следствие, и в налоговом учете командировочные расходы могут учитываться по-разному.

Согласно подп. 1.6 п. 1 ст. 131 НК при налогообложении прибыли не учитываются затраты на командировки, произведенные сверх норм, установленных в порядке, определенном ТК.

Соответственно затраты на командировки в пределах норм, установленных в порядке, определенном ТК, учитываются при налогообложении прибыли.

Однако существуют ситуации, когда затраты на командировки учитываются при налогообложении прибыли в ином порядке. Так, командировочные расходы могут формировать первоначальную стоимость основных средств, но только в случае, когда они непосредственно связаны с приобретением таких основных средств. В такой ситуации командировочные расходы будут участвовать при налогообложении в составе амортизационных отчислений.

 

Примечание. Дополнительно см.:

- статью;

- о порядке амортизации имущества, в том числе и основных средств, - главу 2.1.

 

2.2.2.1. Какие командировочные расходы учитываются в затратах

 

Вопрос о включении тех или иных видов командировочных расходов в затраты, учитываемые при налогообложении прибыли, можно начинать рассматривать только после того, как соблюдено основное условие п. 1 ст. 130 НК: командировочные расходы, как и иные другие, должны быть связаны с процессом производства и реализации продукции, товаров (работ, услуг).

Подтвердить производственный характер командировки можно приказом (распоряжением) нанимателя о направлении в командировку, в котором указывается цель командирования, выданным командировочным удостоверением (при его наличии), а также отчетом о проделанной в командировке работе.

На практике встречаются ситуации, когда цель задания работником не достигнута. Например, работник был направлен в командировку для проведения переговоров и подписания соответствующих договоров. Однако по результатам поездки договоры не были заключены. В таком случае нельзя признать, что такие расходы не связаны с производственной деятельностью организации, т.к. в ходе переговоров решались именно производственные вопросы.

 

Дополнительно см.:

- как учесть расходы по командировке работника в выходной день для участия в собрании, проводимом в ресторане, - консультацию;

- как учесть комиссионное вознаграждение за обмен валюты в командировке за рубежом - консультацию;

- как учитываются компенсируемые организацией расходы работника на питание - консультацию;

- учитываются ли суммы возмещения расходов по страхованию автомобиля командированному работнику - консультацию;

- как учесть разницу в стоимости билета при его возврате по причине отмены командировки - консультацию.

 

2.2.2.2. Какие расходы являются командировочными

 

Статьей 95 ТК определен перечень командировочных расходов, которые наниматель обязан возместить работнику:

1) по проезду к месту служебной командировки и обратно;

2) по найму жилого помещения;

3) за проживание вне места постоянного жительства (суточные);

4) иные произведенные работником с разрешения или ведома нанимателя расходы.

Как видно, данный перечень не является закрытым. Вместе с тем (подп. 4.6 Инструкции о порядке и размерах возмещения расходов при служебных командировках в пределах Республики Беларусь, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 12.04.2000 N 35 (далее - Инструкция N 35) и гл. 6 Инструкции о порядке и условиях предоставления гарантий и компенсаций при служебных командировках за границу, утвержденной постановлением Министерства труда и социальной защиты Республики Беларусь от 30.07.2010 N 115 (далее - Инструкция N 115) предусмотрен конкретный перечень иных расходов, подлежащих обязательному возмещению работнику.

 

Обратите внимание!

Согласно порядку ведения кассовых операций в наличной иностранной валюте, если нормы расходов по служебной заграничной командировке в иностранной валюте, установленные законодательством, отличаются от валюты страны командирования, аванс работнику может быть выдан в валюте страны командирования. Пересчет суммы иностранной валюты в валюту страны командирования проводится по официальному курсу белорусского рубля к соответствующей иностранной валюте, установленному Национальным банком Республики Беларусь на дату выдачи аванса.

Окончательный расчет между нанимателем и командированным работником проводится в иностранной валюте, в которой получен аванс, либо в белорусских рублях по официальному курсу белорусского рубля, установленному Национальным банком к иностранной валюте, в которой получен аванс, на дату составления отчета об израсходованных суммах иностранной валюты (п. 33 Инструкции о порядке ведения кассовых операций в наличной иностранной валюте на территории Республики Беларусь, утвержденной постановлением Правления Национального банка Республики Беларусь от 29.03.2013 N 185).

 

Примечание. Более подробно иные расходы рассмотрены в разделе 2.3.2.3.4.

 

2.2.2.3. Особенности учета отдельных видов

командировочных расходов

 

2.2.2.3.1. Какие расходы на проезд

учитываются при налогообложении прибыли

 

2.2.2.3.1.1. Какие расходы на проезд учитываются

при налогообложении прибыли при командировках

в пределах Беларуси

 

При служебных командировках в пределах Республики Беларусь командированному работнику возмещаются следующие расходы (п. 4 Инструкции N 35):

1) по проезду транспортом общего пользования (кроме такси) к месту служебной командировки и обратно к месту постоянной работы в размере стоимости представленных подлинных проездных документов;

 

Обратите внимание!

Проезд на маршрутном такси признается проездом на транспорте общего пользования (ст. 17 Закона Республики Беларусь от 14.08.2007 N 278-З "Об автомобильном транспорте и автомобильных перевозках", Правила автомобильных перевозок пассажиров, утвержденные постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 30.06.2008 N 972).

 

2) по бронированию билетов;

3) за пользование постельными принадлежностями при наличии подтверждения их оплаты;

4) стоимость набора питания, включенная в цену проездного билета.

Следует учитывать, что при отсутствии подлинных документов расходы по проезду могут быть возмещены или на основании документов, подтверждающих факт проезда работника, или в размере минимальной стоимости проезда. Размер минимальной стоимости проезда определяется из расчета стоимости проезда железнодорожным транспортом общего пользования независимо от того, каким видом транспорта пользовался командированный работник (ч. 3 и 4 подп. 4.1 Инструкции N 35). При этом стоимость проезда железнодорожным транспортом определяется исходя из рекомендуемых норм расстояний перевозок пассажиров и грузов между населенными пунктами Республики Беларусь и тарифа за один километр проезда (табл. 2 приложения 1 к постановлению Министерства антимонопольного регулирования и торговли Республики Беларусь от 27.09.2016 N 29 "О тарифах на перевозки пассажиров, багажа и грузобагажа железнодорожным транспортом общего пользования на городских, региональных и межрегиональных линиях").

 

Обратите внимание!

Работнику возмещаются расходы по проезду транспортом общего пользования регулярного сообщения (кроме такси) до станции, пристани, аэропорта независимо от того, находятся они за чертой города или расположены в его черте (ч. 2 подп. 4.1 Инструкции N 35).

 

Примечание. Дополнительно см.:

- об отражении в налогом учете расходов на проезд и других расходов при командировках по Беларуси - статью;

- как заполнить регистры налогового учета и налоговую декларацию по налогу на прибыль при возмещении командированному работнику расходов на проезд сверх норм - статью;

- иные материалы.

 

2.2.2.3.1.2. Какие расходы на проезд учитываются

при налогообложении прибыли при командировках за границу

 

При служебных командировках за пределы Республики Беларусь командированному работнику возмещаются следующие расходы (глава 2 Инструкции N 115):

1) по проезду до места командирования и обратно при условии обязательного представления подтверждающих документов в оригинале (проездные билеты, счета, квитанции и посадочные талоны при приобретении электронных билетов на проезд и т.д). При этом следует учитывать нормы и порядок, установленные п. 11 Инструкции N 115. Так, например, расходы по проезду воздушным, железнодорожным и водным транспортом возмещаются по тарифам 2-го класса (на самолетах - по тарифу экономического класса, на судах - по тарифу туристического класса, на железнодорожном транспорте - "купе"). При этом все же существует возможность возмещения расходов по проезду по тарифам 1-ого класса, однако эти случаи ограничены;

 

Обратите внимание!

Транспортные расходы в пределах пункта командирования возмещаются за счет суточных.

 

2) по провозу багажа, однако только в случае выполнения служебного задания по его провозу.

 

Обратите внимание!

При проезде железнодорожным или водным транспортом возмещается стоимость пользования комплектом спальных принадлежностей, а также стоимость бронирования железнодорожных билетов и стоимость набора питания, выдаваемого в поездах международного сообщения, включенная в цену железнодорожного билета.

 

Примечание. Дополнительно см.

- учет расходов по возмещению проезда работника до белорусского аэропорта - консультацию;

- об отражении в налоговом учете расходов на проезд и других расходов при командировках за границу - статью;

- как учесть расходы на проезд железнодорожным транспортом в стране командирования, - консультацию;

- как учесть расходы на проезд маршрутным автомобильным транспортом в стране командирования, - консультацию;

- иные материалы.

 

2.2.2.3.2. Какие расходы по найму жилья учитываются

при налогообложении прибыли

 

2.2.2.3.2.1. Какие расходы по найму жилья

учитываются при налогообложении прибыли

при командировках в пределах Беларуси

 

При служебных командировках по территории Республики Беларусь работнику возмещаются (подп. 4.2 Инструкции N 35):

1) если представлены подтверждающие оплату расходов подлинные документы, выдаваемые в соответствии с законодательством Республики Беларусь при оказании услуг и расчетов за них, то работнику возмещаются:

- расходы по найму жилого помещения (исключая время нахождения в пути) по фактическим расходам, но не выше стоимости одноместного номера (одного места в номерах с количеством мест для проживания два и более, а с разрешения нанимателя - в номерах высшей категории).

 

Обратите внимание!

Возмещение расходов за проживание в номерах высшей категории допускается только с разрешения нанимателя.

 

Разрешение нанимателя не требуется, а ограничение по размеру возмещения расходов по найму жилого помещения не применяется для лиц, занимающих высшие государственные должности Республики Беларусь и должности руководящих работников государственных органов и иных организаций, включенных в кадровый реестр Главы государства Республики Беларусь (подп. 4.2-1 Инструкции N 35);

- стоимость завтрака, включенная в стоимость номера (места) за проживание в гостинице. При этом стоимость завтрака возмещается только при условии, что данные расходы произведены с разрешения или ведома нанимателя (подп. 4.6 Инструкции N 35);

2) если не представлены подтверждающие оплату расходов подлинные документы, расходы по найму жилого помещения возмещаются в размере 2 руб. 50 коп. в сутки (п. 1 постановления Министерства финансов Республики Беларусь от 16.06.2016 N 48 "Об установлении размеров возмещения расходов при служебных командировках" (далее - Постановление N 48)).

 

Обратите внимание!

Если командированному работнику предоставляется жилое помещение за счет принимающей стороны либо когда эти расходы оплачиваются направляющей стороной путем безналичного перечисления, тогда расходы по найму жилого помещения работнику не возмещаются.

 

Водителям грузовых автомобилей и работникам, командированным вместе с ними, останавливающимся в соответствии с графиком движения в пути следования на отдых и не представившим оплаченных счетов, расходы по найму жилого помещения за время нахождения в пути подлежат возмещению на общих основаниях.

 

Примечание. Дополнительно см.:

- об отражении в налоговом учете расходов по найму жилого помещения и других расходов при командировках по Беларуси - статью;

- об отражении в налоговом учете командировочных расходов, если работник находился на стационарном лечении в месте командирования - консультацию;

- иные материалы.

 

2.2.2.3.2.2. Какие расходы по найму жилья учитываются

при налогообложении прибыли при командировках за границу

 

При служебных командировках за границу работнику возмещаются (глава 3 Инструкции N 115):

1) если представлены подтверждающие оплату расходов подлинные документы, то работнику возмещаются:

- расходы по найму жилого помещения согласно представленным документам, однако с учетом предельных норм расходов по найму жилого помещения, установленных постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.01.2001 N 7 "Об установлении норм оплаты командировочных расходов при служебных командировках за границу" (далее - Постановление N 7) (п. 14 Инструкции N 115);

- стоимость завтрака, включенная в счет за наем жилого помещения - в фактических размерах, однако в пределах норм расходов по найму жилого помещения согласно Постановлению N 7 (п. 15 Инструкции N 115);

 

Обратите внимание!

Порядок возмещения суточных не зависит от включения / не включения стоимости завтрака в счет за наем жилого помещения.

 

- расходы по бронированию мест в гостиницах при командировании работника в Российскую Федерацию и другие государства - участники СНГ - в фактических размерах сверх предельных норм расходов по найму жилого помещения согласно Постановлению N 7 (п. 16 Инструкции N 115);

- расходы по бронированию мест в гостиницах при командировании работника в иные страны, кроме Российской Федерации и других стран - участников СНГ, - в фактических размерах в пределах норм расходов по найму жилого помещения согласно Постановлению N 7 (п. 15 Инструкции N 115);

- оплата местных сборов на право проживания в отдельных городах при командировании работника в Российскую Федерацию и другие государства - участники СНГ - в фактических размерах сверх предельных норм расходов по найму жилого помещения согласно Постановлению N 7 (п. 16 Инструкции N 115));

 

Обратите внимание!

Суммы за питание, за исключением завтрака, включенные в счета за наем помещения, оплачиваются за счет суточных и возмещению не подлежат.

 

2) если не представлены подтверждающие оплату расходов документы в оригинале, возмещение расходов по найму жилого помещения (исключая время нахождения в пути) осуществляется в размере 5% от предельной нормы возмещения расходов по найму жилого помещения согласно Постановлению N 7. Коммерческие организации и индивидуальные предприниматели могут возмещать расходы по найму жилого помещения при отсутствии подтверждающих документов в сумме, не превышающей 20% от нормы расходов по найму (п. 16 Инструкции N 115).

 

Обратите внимание!

Если работник проживал во время командировки в нескольких гостиницах, то возмещение расходов по найму жилого помещения производится по командировке в целом в пределах норм согласно Постановлению N 7.

 

В случае, когда принимающая сторона предоставляет за свой счет жилое помещение, возмещение расходов по найму жилого помещения не производится (п. 18 Инструкции N 115).

Особый порядок возмещения расходов по найму жилого помещения (и суточных) действует при временной задержке работника в пути (глава 5 Инструкции N 115). Ключевыми моментами в данном случае являются: причины задержки и период задержки (более либо менее 12 часов). В случае задержки в пути без уважительных причин, произошедшей по вине командированного работника, заработная плата (денежное довольствие) не сохраняется, суточные не выплачиваются и расходы по найму жилого помещения не возмещаются (п. 29 Инструкции N 115).

 

Обратите внимание!

Для возмещения расходов по найму жилого помещения в случае командировки на автотранспорте нанимателя по утвержденному маршруту в Российскую Федерацию и другие государства, где при пересечении границы отметка в документы для выезда из Республики Беларусь и (или) въезда в Республику Беларусь не вносится, подтверждением для возмещения иностранной валюты является путевой лист с отметками о дате прибытия и выбытия из места пребывания, а также иные сопроводительные документы в соответствии с законодательством Республики Беларусь (п. 32 Инструкции N 115).

 

Примечание. Дополнительно см.:

- как возместить командировочные расходы, если в счет гостиницы включены услуги за парковку автомобиля, повлекшие превышение предельной нормы расходов на проживание за границей, - консультацию;

- об отражении в налоговом учете расходов по найму жилого помещения и других расходов при командировках за границу - статью;

- иные материалы.

 

2.2.2.3.3. В каком размере учитываются

при налогообложении прибыли суточные

 

В соответствии с ч. 5, 6 ст. 93 ТК днем выбытия в служебную командировку считается день отправления (выезда) поезда, самолета, автобуса или другого транспортного средства из места постоянной работы командированного, а днем прибытия - день приезда указанного транспорта к месту постоянной работы. При отправлении транспорта до 24 часов включительно днем выбытия считаются текущие сутки, а с 0 часов и позднее - последующие сутки.

Время окончания работы в день выбытия определяется по договоренности с нанимателем. В случае прибытия до окончания рабочего дня вопрос о времени явки на работу в этот день решается в том же порядке.

Рассмотрим на примере, каким образом с учетом норм ст. 93 ТК следует рассчитать количество дней, за которые работнику следует выплатить суточные.

 

Пример. Работник добирается до места служебной командировки на поезде. При выбытии в командировку поезд отправляется в 22 часа 19 минут 14 января. При возвращении из командировки поезд прибывает в 10 часов 29 минут 19 января.

В рассматриваемой ситуации поезд отправляется в 22 часа 19 минут, т.е. до 24 часов, следовательно, день выбытия в командировку - 14 января. Поэтому суточные должны быть выплачены за 6 дней (14, 15, 16, 17, 18 и 19 января).

 

Примечание. Дополнительно об особенностях расчета суточных см.

- если работник не воспользовался услугами по предоставлению питания принимающей стороной - консультацию;

- иные материалы.

 

2.2.2.3.3.1. В каком размере учитываются

при налогообложении прибыли суточные

при командировках в пределах Беларуси

 

При служебных командировках по территории Республики Беларусь возмещение суточных за каждый день командировки производится в соответствии с п. 1 Постановления N 48 и подп. 4.3 Инструкции N 35 в следующих размерах:

1) при однодневных служебных командировках и командировках в другую местность, находящуюся на незначительном расстоянии от места постоянной работы:

- 3 руб. 50 коп. - если работнику не предоставлялось питание;

- 1 руб. 75 коп. (3,50 x 50%) - если работнику принимающей или направляющей стороной оплачивалось питание;

2) в командировках длительностью более одного дня:

- 7 руб. за каждый день командировки - если работнику не предоставлялось питание;

- 3 руб. 50 коп. (7,00 x 50%) за каждый день командировки - если работнику принимающей или направляющей стороной оплачивалось питание.

 

Обратите внимание!

Если принимающая или направляющая сторона оплачивает питание, то размер суточных не зависит от того, сколько раз в день питался командированный работник, и составляет 50% от установленной нормы (подп. 4.3 Инструкции N 35).

 

Примечание. Дополнительно см.:

- об отражении в налоговом учете суточных и других расходов при командировках по Беларуси - статью.

 

2.2.2.3.3.2. В каком размере учитываются

при налогообложении прибыли суточные

при командировках за границу

 

При служебных командировках за границу работнику выплачиваются суточные (глава 4 Инструкции N 115) для покрытия дополнительных личных расходов в размерах согласно Постановлению N 7.

Возмещение суточных производится в иностранной валюте с включением дня отъезда из Республики Беларусь и дня прибытия в Республику Беларусь по нормам, установленным для государства, в которое направлен работник в командировку.

Порядок определения дней отъезда из Республики Беларусь и прибытия в Республику Беларусь зависит от вида транспорта, на котором работник направляется в командировку (п. 22 Инструкции N 115). Если работник едет в командировку на пассажирском транспорте, то днем отъезда (выбытия) из республики признается день отправления (выезда) пассажирского транспорта, которым работник направлен в командировку из Республики Беларусь, а днем прибытия - день приезда указанного транспорта в республику согласно проездным документам. Если же работник командируется на легковом автомобиле либо в командировку направляются водители-международники и лица, командированные вместе с ними, то днями отъезда (прибытия) из (в) страны теперь считаются дни пересечения границы Республики Беларусь.

За время следования по территории Республики Беларусь до дня отъезда из Республики Беларусь либо после дня прибытия в Республику Беларусь суточные за это время выплачиваются в белорусских рублях по нормам, установленным законодательством Республики Беларусь по оплате служебных командировок в пределах Республики Беларусь (п. 22 Инструкции N 115).

День пересечения границ государств, в том числе Государственной границы Республики Беларусь (далее - граница Республики Беларусь) определяется по отметке в документе для выезда из Республики Беларусь и (или) въезда в Республику Беларусь. При командировании работников в Российскую Федерацию и другие государства, где при пересечении границы отметка в документы для выезда из Республики Беларусь и (или) въезда в Республику Беларусь не вносится, день пересечения границы определяется по документам на проезд с учетом расписания движения пассажирского транспорта (п. 23 Инструкции N 115).

 

Обратите внимание!

При выезде в командировку и возвращении обратно в тот же день работнику выплачиваются суточные в иностранной валюте в размере 50 процентов от нормы, установленной для государства, в которое направлен работник в командировку (п. 24 Инструкции N 115).

 

В ряде случаев принимающая сторона может брать на себя расходы или по проживанию, или по питанию, или по проезду, или по обеспечению иностранной валютой для личных расходов, или по найму жилого помещения, или какие-то из перечисленных расходов вместе. В таких случаях наниматель суточные возмещает не в полном объеме, а определенную часть от нормы, установленной Постановлением N 7, и руководствуется п. 25 Инструкции N 115.

 

Обратите внимание!

Организации негосударственной формы собственности могут производить возмещение суточных расходов и расходов по найму жилого помещения по нормам, определенным положением о командировании работников данной организации, утвержденным их высшим органом управления. При этом размеры возмещения таких расходов не могут быть ниже размеров, установленных для организаций, финансируемых из бюджета и пользующихся государственными дотациями.

 

Особый порядок возмещения суточных (и расходов по найму жилого помещения) действует при временной задержке работника в пути (глава 5 Инструкции N 115). Ключевыми моментами в данном случае являются: причины задержки и период задержки (более либо менее 12 часов). В случае задержки в пути без уважительных причин, произошедшей по вине командированного работника, заработная плата (денежное довольствие) не сохраняется, суточные не выплачиваются и расходы по найму жилого помещения не возмещаются (п. 29 Инструкции N 115).

 

Обратите внимание!

Для возмещения суточных в случае командировки на автотранспорте нанимателя по утвержденному маршруту в Российскую Федерацию и другие государства, где при пересечении границы отметка в документы для выезда из Республики Беларусь и (или) въезда в Республику Беларусь не вносится, подтверждением для возмещения иностранной валюты является путевой лист с отметками о дате прибытия и выбытия из места пребывания, а также иные сопроводительные документы в соответствии с законодательством Республики Беларусь (п. 32 Инструкции N 115).

 

Примечание. Дополнительно см.:

- об отражении в налоговом учете суточных и других расходов при командировках за границу - статью.

 

2.2.2.3.4. Что относится к иным командировочным расходам,

учитываемым при налогообложении прибыли

 

2.2.2.3.4.1. Что относится к иным командировочным расходам,

учитываемым при налогообложении прибыли

при командировках по Беларуси

 

К иным расходам по командировкам в пределах Республики Беларусь можно отнести расходы по оплате:

провоза багажа сверх нормы бесплатного провоза;

проезда транспортных средств по платным автомобильным дорогам;

платных стоянок;

услуг связи;

стоимости завтрака, предоставляемого гостиницей (подп. 4.6 Инструкции N 35).

 

Обратите внимание!

Расходы, которые включены в перечень иных расходов, возмещаются при условии, что они понесены с разрешения и ведома нанимателя (подп. 4.6 Инструкции N 35).

 

Пунктом 5 Инструкции N 35 определен порядок возмещения расходов командированному работнику в случае его временной нетрудоспособности.

Пунктом 6 Инструкции N 35 определен порядок возмещения расходов командированному работнику в случае использования им выходных дней в месте командирования.

 

Примечание. Дополнительно см.:

- об отражении в налоговом учете иных расходов при командировках по Беларуси - статью;

- об отражении в налоговом учете возмещения работнику расходов по оплате за стоянку личного автомобиля во время командировки по Беларуси - консультацию;

- об отражении в налоговом учете компенсации стоимости топлива, использованного для заправки личного автомобиля работника при командировке по Беларуси - консультацию;

- об отражении в налоговом учете возмещения стоимости использованных ГСМ в командировке по Беларуси - консультацию;

- иные материалы.

 

2.2.2.3.4.2. Что относится к иным расходам, учитываемым

при налогообложении прибыли при командировках за границу

 

Возмещение иных расходов по командировке за пределы Республики Беларусь регулирует глава 6 Инструкции N 115.

При условии обязательного представления подтверждающих документов в оригинале (счета, квитанции и т.п.) командированному за пределы Республики Беларусь работнику возмещаются:

- комиссионные:

по обмену в банке чека или одного вида иностранной валюты на другой;

за совершение операций с использованием банковских пластиковых карточек;

- расходы по:

получению служебного паспорта гражданина Республики Беларусь;

получению виз;

страхованию от несчастных случаев и болезней на время поездки за границу;

- расходы по оплате обязательного сбора (пошлины), взимаемого с граждан в аэропортах.

 

Обратите внимание!

В случае отмены служебной командировки по независящим от командируемого работника причинам возмещение расходов по оформлению виз, бронированию мест в гостиницах, стоимости установленного перевозчиком тарифа при возврате приобретенных проездных билетов осуществляется на основании документов, подтверждающих расходы в соответствии с законодательством.

 

При направлении работника в командировку на автотранспорте нанимателя возмещаются по фактическим расходам на основе подтверждающих документов в оригинале следующие расходы по:

приобретению горюче-смазочных материалов;

оплате за стоянку;

оплате дорожных, таможенных сборов за границей;

страхованию автотранспорта и гражданской ответственности перевозчика;

вынужденному мелкому ремонту;

оплате разрешений на проезд по территории иностранных государств;

ветеринарному и фитосанитарному контролю;

мойке транспортных средств;

услугам по приграничной обработке транспортных средств на объектах приграничного сервиса (терминал);

конвоированию грузов, находящихся под таможенным надзором;

экологическим налогам и сборам;

факсимильной связи;

эвакуации транспортных средств в случае аварий и технических неисправностей;

и другие расходы, связанные с выполнением международных автомобильных перевозок

 

Обратите внимание!

Командированному работнику расходы по получению служебного заграничного паспорта и виз могут возмещаться без представления подтверждающих документов.

 

Примечание. Дополнительно см.:

- учет расходов на оплату услуг визовых центров (на примерах) - статьи;

- учет расходов на получение визы, если загранкомандировка, для которой ее оформляли, состоялась значительно позже, - консультацию;

- возможность возмещения расходов на ранее оформленную в личных целях работника визу при использовании ее для служебных командировок - консультацию;

- об отражении в налоговом учете иных расходов при командировках за границу - статью;

- об отражении в налоговом учете консульского сбора за срочную визу - статью;

- об отражении в налоговом учете возмещения командированному работнику расходов по страхованию автомобиля за границей - консультацию;

- об отражении в налоговом учете возмещения сервисного и консульского сбора водителям, занятым международными перевозками - консультацию;

- об отражении в налоговом учете суммы разницы между ценой первоначально купленного обратного билета и суммой возвращенных денежных средств от его сдачи в случае сокращения срока командировки - консультацию;

- об отражении в налоговом учете возмещения командированному работнику расходов по страхованию автомобиля за границей - консультацию;

- по какому курсу следует учесть командировочные расходы при исчислении налога на прибыль - консультацию;

- относятся ли на затраты в целях налогообложения расходы на проживание и суточные, если отметки о пересечении государственной границы в паспортах командированных не проставлены - консультацию;

- об отражении в налоговом учете расходов на топливо и за хранение автомобиля на стоянке в аэропорту во время командировки - статью;

- учитывается ли доплата командированному работнику за экспедирование груза при налогообложении прибыли - консультацию;

- иные материалы.

 

ГЛАВА 2.3

ЧТО НУЖНО ЗНАТЬ О РАСХОДАХ НА ОПЛАТУ ТРУДА

 

Согласно ст. 63 ТК формы, системы и размеры оплаты труда работников, в том числе и дополнительные выплаты стимулирующего и компенсирующего характера, устанавливаются нанимателем на основании коллективного договора, соглашения и трудового договора.

Как видим, нанимателю дано право самостоятельно определять взаимосвязь вложенного труда с его оплатой. При этом дифференциация размера оплаты труда осуществляется в зависимости от сложности и напряженности труда, его условий, уровня квалификации работников. Заработная плата работников максимальными размерами не ограничивается (ст. 63 ТК).

Расходы на оплату труда многочисленны и разнообразны. Поэтому попытаемся их классифицировать и рассмотреть особенности включения в затраты только наиболее типичных.

 

Примечание. В разделе разделах 1.4.2.2 главы 1.4 рассмотрены выплаты в пользу работников, которые ни при каких условиях не могут быть включены в затраты.

 

2.3.1. Что нужно знать о тарифной части зарплаты

 

Заработная плата включает тарифную и надтарифную части (основную и дополнительную заработную плату).

Тарифная часть заработной платы конкретного работника зависит от многих параметров.

Дифференциация размера оплаты труда осуществляется в зависимости от сложности и напряженности труда, его условий, уровня квалификации работников (ст. 63 ТК).

Отнесение выполняемых работ к конкретным тарифным разрядам (должностям) и присвоение работникам соответствующей квалификации осуществляются в порядке, определяемом коллективным договором, соглашением или нанимателем в соответствии с Единым тарифно-квалификационным справочником работ и профессий рабочих, Квалификационным справочником должностей руководителей, специалистов и служащих, иными квалификационными справочниками, утвержденными в установленном порядке (ст. 61 ТК).

Коммерческие организации и индивидуальные предприниматели имеют право выбирать, определять тарифные ставки (оклады) своих работников на основе Единой тарифной сетки работников Республики Беларусь (далее - ЕТС) или без нее (Указ N 181). Те субъекты хозяйствования, кто принял решение не применять ЕТС, самостоятельно разрабатывают гибкую систему оплаты труда для своих работников, максимально учитывающую уровень квалификации, эффективность, качество и условия труда работников. В основе этой системы лежит установление тарифных ставок и окладов работникам в порядке, определяемом коллективным договором, соглашением или нанимателем (ст. 61 ТК).

ЕТС утверждена постановлением Министерства труда Республики Беларусь от 23.03.2001 N 21.

Коммерческие организации всех форм собственности и индивидуальные предприниматели формирование тарифных ставок (окладов) производят в порядке, отраженном в локальных нормативных правовых актах по оплате труда.

 

Примечание. Дополнительно см. материалы.

 

Руководители коммерческих организаций независимо от формы собственности могут устанавливать персональные условия труда работникам, обеспечивающим поступление валютной выручки, полученной от реализации товаров (работ, услуг). В этом случае оклады (ставки) указанным работникам исчисляются в кратных размерах к тарифной ставке первого разряда, действующей в коммерческой организации (абз. 3 подп. 1.1 Указа Президента Республики Беларусь от 23.01.2009 N 49 "О некоторых вопросах стимулирования реализации продукции, товаров (работ, услуг)" (далее - Указ N 49)).

 

Примечание. Отнесение расходов к учитываемым и неучитываемым затратам при налогообложении прибыли рассмотрено в разделах 1.4.1, 1.4.2 главы 1.4.

 

Тарифная часть заработной платы не поименована в ст. 131 НК, она априори имеет стоимостную оценку и отражена в бухгалтерском учете, соответственно основное требование для включения в затраты, учитываемые при налогообложении прибыли, тарифной части заработной платы состоит в том, чтобы труд сотрудников, за который начисляется данная заработная плата, был связан с производством продукции (работ, услуг), имущественных прав.

 

Пример. Работнице базы отдыха, стоящей на балансе завода, начислена зарплата (тарифная часть). Для решения вопроса о включении в затраты такой зарплаты необходимо определить, связан ли труд работницы с процессом производства продукции (работ, услуг) завода.

В том случае, когда база отдыха стоит на балансе завода и отдыхают на ней только сотрудники завода, что предусмотрено социальной политикой организации, связать труд работницы с процессом производства продукции завода тяжело.

Однако в том случае, когда завод оказывает услуги по краткосрочному проживанию сторонним организациям и частным лицам и извлекает из этого прибыль, т.е. это уже является одним из видов деятельности завода, тогда зарплата работницы может быть оправданно включена в затраты.

 

Обратите внимание!

В состав внереализационных расходов включаются расходы организаций на содержание и эксплуатацию находящихся на их балансе домов престарелых и инвалидов, объектов жилищного фонда, образования, здравоохранения, культуры и спорта, за исключением расходов, указанных в подп. 3.18 п. 3 ст. 129 НК. При этом расходы учитываются в порядке, установленном главой 14 НК (подп. 3.26 ст. 129 НК).

 

Примечание. Состав внереализационных расходов рассмотрен в разделе 1.5.2 главы 1.5.

 

Пример. Работнице общежития, стоящего на балансе завода, начислена зарплата (тарифная часть). В общежитии проживают только работники завода.

В данном случае следует знать, что жилищный фонд - это совокупность всех жилых помещений государственного и частного жилищных фондов (п. 13 ст. 1 Жилищного кодекса Республики Беларусь (далее - ЖК)). Под общежития предоставляются жилые дома (их части), специально построенные или переоборудованные для проживания граждан на период их работы (службы), учебы (п. 1 ст. 119 ЖК).

В связи с тем что труд работницы общежития не связан с процессом производства продукции завода, ее зарплата не может быть включена в затраты. Однако она может быть включена в состав внереализационных расходов (подп. 3.26 ст. 129 НК).

 

2.3.2. ЧТО НУЖНО ЗНАТЬ О ВЫПЛАТАХ СТИМУЛИРУЮЩЕГО ХАРАКТЕРА

 

2.3.2.1. Что включают в себя выплаты стимулирующего характера

 

Выплаты стимулирующего характера - это надтарифная часть заработной платы. Выплаты устанавливаются с целью формирования у работников побудительных мотивов к более высокой результативности труда (за высокие достижения в труде и высокий уровень квалификации, профессиональное мастерство, наличие ученой степени и звания и т.п.), к длительному выполнению трудовых обязанностей в определенной сфере деятельности (надбавка за стаж работы в организации).

Премии также являются поощрительными выплатами стимулирующего характера (надтарифная часть заработной платы), которые призваны обеспечить взаимосвязь тарифной (основной) части оплаты труда работников с результатами их труда, связанными с выполнением и перевыполнением показателей, непосредственно входящих в их трудовые обязанности.

Условно разделим все стимулирующие выплаты на:

1) регулярные (ежемесячные, ежеквартальные):

- надбавки за профессиональное мастерство, классность, ученую степень и звание, высокие профессиональные, творческие, производственные достижения в работе, за сложность и напряженность работы и др;

- надбавки к заработной плате за продолжительность непрерывной работы (вознаграждения за выслугу лет, стаж работы);

- премии и иные;

2) единовременные:

- единовременные (разовые) премии и вознаграждения;

- вознаграждения по итогам работы за год, годовое вознаграждение за выслугу лет (стаж работы);

- единовременная материальная помощь (денежная компенсация), выплачиваемая всем или большинству работников;

- вознаграждения к юбилейным датам, праздникам, торжественным событиям (включая стоимость подарков и материальную помощь);

- материальная помощь к отпуску, единовременные выплаты (пособие) на оздоровление и иные.

Стимулирующие выплаты возможно разделить и таким образом:

- включаемые в затраты;

- не включаемые в затраты;

- включаемые в затраты с учетом ограничений.

 

Примечания.

Дополнительно см.:

- необходимо ли производить доначисление до минимальной зарплаты в связи с депремированием работника - консультацию.

 

2.3.2.2. Какие симулирующие выплаты не учитываются

при налогообложении прибыли

 

Рассмотрим те стимулирующие выплаты, которые ни при каких обстоятельствах не могут быть включены в затраты.

Перечень таких выплат (выплат, не предусмотренных законодательством, или сверх размеров, предусмотренных законодательством) приведен в подп. 1.3, а также подп. 1.7-3 п. 1 ст. 131 НК.

 

Примечание. В разделе разделах 1.4.2.2 главы 1.4 рассмотрены выплаты в пользу работников, которые ни при каких условиях не могут быть включены в затраты.

 

Можно сказать, что согласно классификации, данной в разделе 2.4.2.1 главы 2.4, большинство выплат стимулирующего характера, которые не включаются в затраты - это единовременные стимулирующие выплаты.

Также существуют стимулирующие выплаты, которые не могут быть включены в затраты в силу прямого указания на это в нормативном правовом акте.

 

Пример. Работнику начислена премия за соблюдение норм расхода материальных ресурсов. Данная премия не включается в Затраты согласно п. 13 Типового положения о стимулировании снижения себестоимости продукции (работ, услуг), утвержденного постановлением Министерства экономики Республики Беларусь и Министерства труда Республики Беларусь от 15.03.2000 N 46/35 (далее - Положение N 46/35).

 

2.3.2.3. Какие симулирующие выплаты включаются в затраты

 

Возможность включения некоторых видов стимулирующих выплат в затраты в полном размере прямо предусмотрена в некоторых нормативных правовых актах. Рассмотрим некоторые из них.

Так, подп. 1.1 Указа N 49 предусмотрено, что коммерческие организации могут выплачивать:

1) не ограниченное максимальными размерами ежемесячное вознаграждение, определяемое в процентном отношении от выручки, полученной от реализации продукции, товаров (работ, услуг) в действующих ценах, - работникам, обеспечивающим реализацию продукции, товаров (работ, услуг), в том числе на экспорт, снижение запасов готовой продукции. При этом иные выплаты стимулирующего характера (надбавки, премии) указанным работникам не начисляются и не выплачиваются;

2) не ограниченные максимальными размерами выплаты стимулирующего характера (надбавки, премии) - работникам, обеспечивающим поступление валютной выручки от реализации продукции, товаров (работ, услуг), которым установлены персональные условия труда и оклады (ставки) исчисляются в кратных размерах к тарифной ставке первого разряда, действующей в коммерческой организации;

3) вознаграждение в процентном отношении от суммы сделки (договора) - работникам, непосредственно участвовавшим в заключении этой внешнеэкономической сделки (договора), в зависимости от эффективности ее (его) реализации.

Суммы вознаграждений и стимулирующих выплат, исчисленных в соответствии с Указом N 49, включаются в затраты в полном размере (подп. 1.3 Указа N 49).

 

2.3.2.4. Какие стимулирующие выплаты, включаются в затраты

с учетом ограничений

 

Нормирование стимулирующих выплат установлено только для организаций-монополистов. Такие организации включают стимулирующие выплаты в затраты в пределах норматива, определенного Указом N 181. Так, общая сумма премий за производственные результаты и надбавки всех видов включаются в затраты организациями-монополистами в размере, не превышающем 80% суммы заработной платы, исчисленной по сдельным расценкам, а также тарифным ставкам и должностным окладам с учетом повышений, предусмотренных законодательством, за фактически отработанное время в отчетном периоде по организации в целом, если иное не установлено Президентом Республики Беларусь.

 

2.3.3. Какие из компенсирующих выплат включаются в затраты

 

Выплаты компенсирующего характера - это надтарифная часть заработной платы. Такие выплаты устанавливаются с целью компенсации неблагоприятного воздействия условий труда на здоровье и работоспособность (за работу с тяжелыми (вредными) и особо тяжелыми (особо вредными) условиями труда, за работу в ночное время, в зонах радиоактивного загрязнения и т.п.), за дополнительную работу, не связанную непосредственно с основными трудовыми функциями (за совмещение профессий (должностей), выполнение обязанностей временно отсутствующего работника и т.п.), выплаты, связанные с особым характером выполняемой работы (отдаленность, сезонность, неопределенность объекта работы).

Все компенсирующие выплаты условно разделим на выплаты, которые:

1) устанавливаются для компенсации дополнительной работы, которая не связана с основными функциями работников:

- за совмещение профессий (должностей);

- за выполнение обязанностей временно отсутствующего работника;

- за расширение зоны обслуживания или увеличение объема выполняемых работ и иные;

2) связаны с режимом работы и условиями труда:

- за работу в сверхурочное время, в государственные праздники, праздничные и выходные дни;

- за работу с вредными и (или) опасными условиями труда и иные.

При установлении работникам первого вида выплат и рассмотрении вопроса об их включении в затраты необходимо руководствоваться основным критерием: выплаты должны соответствовать требованиям ст. 130 НК.

 

Примечание. В качестве примера можно применить подходы, изложенные в примере из раздела 2.3.1 главы 2.3. и консультации.

 

При включении в затраты компенсирующих выплат второго вида следует соблюдать требования ст. 130 НК, а также учитывать требования законодательства, которые в ряде случаев устанавливают как минимальные, так и максимальные размеры таких выплат.

Так, существует минимальный гарантированный размер при оплате труда в сверхурочное время (ст. 69 ТК). В то же время при установлении доплат за работу с вредными и (или) опасными условиями труда следует учитывать их фиксированные размеры (приложение к постановлению Совета Министров Республики Беларусь от 14.06.2014 N 575 "О некоторых вопросах предоставления компенсаций по условиям труда" (далее - Постановление N 575)).

Доплата за работу в ночное время или в ночную смену при сменном режиме предусмотрена ст. 70 ТК: за каждый час работы в размере не ниже 20% часовой тарифной ставки (оклада) работника.

 

2.3.4. Как учитывается при налогообложении прибыли

оплата труда за неотработанное время

 

2.3.4.1. Как учитываются отпускные

 

Наиболее часто встречающейся оплатой труда за неотработанное время является оплата различных видов отпусков.

Отпуск - это освобождение от работы по трудовому договору на определенный период для отдыха и иных социальных целей с сохранением прежней работы и заработной платы в случаях, предусмотренных ТК.

Отпуска бывают трудовые и социальные (ст. 150 ТК).

Трудовой отпуск, в свою очередь, делится на основной (не менее 24 календарных дней по ст. 155 ТК) и на дополнительные. Ст. 157 - 160 ТК предусмотрены следующие разновидности дополнительных отпусков:

- дополнительные отпуска за работу с вредными и (или) опасными условиями труда и за особый характер работы;

- дополнительные отпуска за ненормированный рабочий день;

- дополнительные отпуска за продолжительный стаж работы;

- дополнительные поощрительные отпуска (к этой разновидности относится и отпуск, который предоставляется по Декрету Президента Республики Беларусь от 26.07.1999 N 29 "О дополнительных мерах по совершенствованию трудовых отношений, укреплению трудовой и исполнительской дисциплины" (далее - Декрет N 29)).

За время трудового отпуска за работником сохраняется средний заработок, исчисляемый в соответствии с Инструкцией о порядке исчисления среднего заработка, сохраняемого в случаях, предусмотренных законодательством, утвержденной постановлением Министерства труда Республики Беларусь от 10.04.2000 N 47.

Что касается налогообложения расходов на трудовые отпуска, то в затраты ни при каких обстоятельствах не включаются оплата дополнительных отпусков за ненормированный рабочий день, за продолжительный стаж работы в одной организации и поощрительных отпусков, за исключением отпуска по Декрету N 29 (подп. 1.7-2 п. 1 ст. 131 НК).

А при решении вопроса о включении в затраты оплаты основного отпуска, отпуска за работу с вредными и (или) опасными условиями труда и за особый характер работы, отпуска по Декрету N 29 следует руководствоваться общими подходами, изложенными в разделе 2.3.1 главы 2.3.

 

Примечание. Дополнительно см.:

- как учесть денежные выплаты к отпуску для налога на прибыль - статью;

- о порядке налогообложения дополнительных поощрительных отпусков - материалы.

 

2.3.4.2. Как учитывается оплата труда

при сокращенном рабочем времени

 

В качестве еще одного примера оплаты труда за неотработанное время рассмотрим оплату труда при сокращенной продолжительности рабочего времени.

Статьей 114 ТК установлены категории работников, которым устанавливается сокращенная продолжительность рабочего времени по сравнению с остальными работниками.

Так, к примеру, для работников моложе восемнадцати лет устанавливается сокращенная продолжительность рабочего времени: в возрасте от четырнадцати до шестнадцати лет - не более 23 часов в неделю, от шестнадцати до восемнадцати лет - не более 35 часов в неделю.

При этом заработная плата работникам моложе восемнадцати лет при сокращенной продолжительности ежедневной работы выплачивается в таком же размере, как работникам соответствующих категорий при полной продолжительности ежедневной работы (ст. 279 ТК).

Как видим, несмотря на то что некоторым работникам дано право несколько часов в неделю не работать, зарплата начисляется в том же размере, как и остальным работникам. При решении вопроса о включении такой зарплаты в Затраты следует руководствоваться общими подходами, изложенными в разделе 2.3.1 главы 2.3.

 

Примечания. Дополнительно см.:

- как оплачивают и учитывают при налогообложении расходы по оплате дней неявок по причине вызова в военкомат - консультацию;

- как оплачивают и учитывают при налогообложении расходы по оплате дней неявок по причине вызова в суд- консультацию;

- как учитываются расходы по оплате труда в размере среднего дневного заработка при предоставлении работнику дня отдыха в соответствии с законодательством - консультации.

 

ГЛАВА 2.4

КАК УЧИТЫВАЮТСЯ РАСХОДЫ НА СТРАХОВАНИЕ

 

НК четко определено, что в затраты не включаются страховые взносы по видам добровольного страхования, за исключением страховых взносов по перечню видов добровольного страхования и порядку, определяемым Президентом Республики Беларусь, и страховых взносов, предусмотренных законодательством (в том числе иностранных государств) и являющихся условием осуществления деятельности организациями, уплатившими эти взносы (подп. 1.25 ст. 131 НК).

Иными словами, в затраты включаются страховые взносы по:

- обязательному страхованию;

- добровольному страхованию по перечню видов добровольного страхования и порядку, определяемым Президентом Республики Беларусь;

- добровольному страхованию, которое предусмотрено законодательством (в том числе иностранных государств) и является условием осуществления деятельности организациями, уплатившими эти взносы.

Однако следует учитывать еще и нормы подп. 2.10 п. 2 ст. 130 и подп. 3.26-6 п. 3 ст. 129 НК, согласно которым страховые взносы по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний учитываются в составе затрат при условии, что они начислены на выплаты, также учитываемые в составе затрат. Если выплаты, на которые начисляются страховые взносы, не учитываются в составе затрат, то тогда взносы показываются во внереализационных расходах (за исключением включенных в первоначальную стоимость амортизируемых активов).

Рассмотрим подробнее виды страхования.

 

2.4.1. Что нужно знать о страховании

 

В Республике Беларусь осуществляются следующие виды страхования:

1) обязательное (подп. 4.1 Положения о страховой деятельности в Республике Беларусь, утвержденного Указом Президента Республики Беларусь от 25.08.2006 N 530 "О страховой деятельности" (далее - Положение N 530)):

- обязательное страхование строений, принадлежащих гражданам;

- обязательное страхование гражданской ответственности владельцев транспортных средств;

- обязательное страхование гражданской ответственности перевозчика перед пассажирами;

- обязательное медицинское страхование иностранных граждан и лиц без гражданства, временно пребывающих или временно проживающих в Республике Беларусь;

- обязательное страхование ответственности коммерческих организаций, осуществляющих риэлтерскую деятельность, за причинение вреда в связи с ее осуществлением;

- обязательное страхование с государственной поддержкой урожая сельскохозяйственных культур, скота и птицы;

- обязательное страхование гражданской ответственности временных (антикризисных) управляющих в производстве по делу об экономической несостоятельности (банкротстве);

- обязательное страхование гражданской ответственности юридических лиц и индивидуальных предпринимателей за вред, причиненный деятельностью, связанной с эксплуатацией отдельных объектов;

- обязательное страхование гражданской ответственности перевозчика при перевозке опасных грузов;

- обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний;

- обязательное государственное страхование (предусмотренное в законодательстве обязательное страхование жизни, здоровья и (или) имущества граждан за счет средств соответствующего бюджета);

- иные виды обязательного страхования, определенные в актах Президента Республики Беларусь или законах;

2) добровольное (подп. 4.2 Положения N 530):

2.1) страхование, относящееся к страхованию жизни, в том числе страхование:

- жизни (только на случай смерти или достижения определенного возраста застрахованным лицом, на случай смерти и достижения определенного возраста застрахованным лицом, а также страхование жизни с условием осуществления периодических страховых выплат (ренты). Дополнительно в договоре добровольного страхования жизни может быть предусмотрено страхование на случай причинения вреда жизни или здоровью застрахованного лица в результате несчастного случая, включая случаи утраты трудоспособности и получения инвалидности, а также наступления в жизни застрахованного лица иного предусмотренного в договоре страхового случая);

- дополнительной пенсии;

2.2) страхование, не относящееся к страхованию жизни, в том числе страхование:

- от несчастных случаев;

- от несчастных случаев и болезней на время поездки за границу;

- медицинских расходов;

- имущества юридического лица;

- имущества граждан;

- грузов;

- строительно-монтажных рисков;

- предпринимательского риска;

- гражданской ответственности владельцев автотранспортных средств;

- гражданской ответственности владельцев воздушных судов;

- гражданской ответственности перевозчика и экспедитора;

- гражданской ответственности организаций, создающих повышенную опасность для окружающих;

- гражданской ответственности нанимателя за вред, причиненный жизни и здоровью работников;

- гражданской ответственности за причинение вреда в связи с осуществлением профессиональной деятельности;

- иные виды добровольного страхования, не относящиеся к страхованию жизни.

В таблице представлены основные виды как обязательного, так и добровольного страхования.

Однако сначала необходимо определить некоторые термины, которые будут использованы в дальнейшем (п. 2 Положения N 530), а именно:

страхователи - граждане Республики Беларусь, иностранные граждане, лица без гражданства, организации, в том числе иностранные и международные, а также Республика Беларусь и ее административно-территориальные единицы, иностранные государства, заключившие со страховщиками договоры страхования либо являющиеся таковыми в силу закона или акта Президента Республики Беларусь;

страховщики - коммерческие организации, созданные для осуществления страховой деятельности и имеющие специальные разрешения (лицензии) на осуществление страховой деятельности (далее - страховщики, страховые организации);

страховой случай - предусмотренное в договоре страхования или законодательстве событие, при наступлении которого у страховщика возникает обязанность произвести страховую выплату страхователю (застрахованному лицу, выгодоприобретателю).

Также следует учитывать, что обязательное страхование осуществляется, если иное не установлено актами Президента Республики Беларусь (п. 3 Положения N 530):

1) государственными страховыми организациями;

2) страховыми организациями, в уставных фондах которых более 50 процентов долей (простых (обыкновенных) или иных голосующих акций) находятся в собственности Республики Беларусь и (или) ее административно-территориальных единиц.

 

Вид страхования	Страхователь	Страховой тариф, взнос	Примечание	Включение в затраты
Обязательное страхование
Обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (глава 16 Положения N 530)	Организации (включая иностранные), их обособленные подразделения, а также физические лица, которые в соответствии с законодательством предоставляют работу гражданам Республики Беларусь, иностранным гражданам, лицам без гражданства, проживающим в Республике Беларусь, или привлекают к работе таких граждан (п. 271 Положения N 530)	Установлены Указом Президента Республики Беларусь от 25.08.2006 N 531 "Об установлении размеров страховых тарифов, страховых взносов, лимитов ответственности по отдельным видам обязательного страхования" (далее - Указ N 531)		Включаются в затраты при условии, что они начислены на выплаты работникам и физлицам, учитываемые в составе затрат. Если выплаты, на которые начисляются страховые взносы, не учитываются в составе затрат, то тогда взносы показываются во внереализационных расходах (за исключением включенных в первоначальную стоимость амортизируемых активов).
Обязательное страхование гражданской ответственности владельцев транспортных средств (глава 13 Положения N 530)	Владелец транспортного средства, заключивший договор обязательного страхования гражданской ответственности владельцев транспортных средств. При этом под владельцем транспортного средства понимаются юридические и физические лица, являющиеся в соответствии с законодательством собственниками или иными законными владельцами транспортных средств (в силу права хозяйственного ведения, оперативного управления, на основании договора аренды, доверенности на управление транспортным средством либо на иных основаниях, предусмотренных законодательством или договором) (п. 149 Положения N 530)		Страховщиком выступает государственное юридическое лицо либо юридическое лицо, в уставном фонде которого более 50 процентов долей (простых (обыкновенных) или голосующих акций) находятся в собственности Республики Беларусь и (или) ее административно- территориальных единиц, имеющее специальное разрешение (лицензию) на осуществление страховой деятельности, включающее обязательное страхование гражданской ответственности владельцев транспортных средств, и являющееся членом Белорусского бюро	Включаются в затраты
Страхование гражданской ответственности перевозчика перед пассажирами (глава 14 Положения N 530)	Перевозчик, заключивший со страховщиком договор обязательного страхования гражданской ответственности перевозчика перед пассажирами на условиях и в порядке, предусмотренных Положением N 530, и уплачивающий страховой взнос. В свою очередь, перевозчик - юридическое лицо или индивидуальный предприниматель, зарегистрированные в Республике Беларусь и в установленном порядке осуществляющие перевозку пассажиров и багажа с использованием для этих целей транспортного средства (п. 208 Положения N 530)			Включаются в затраты
Страхование ответственности коммерческих организаций, осуществляющих риэлтерскую деятельность, за причинение вреда в связи с ее осуществлением (глава 17 Положения N 530)	Коммерческие организации, осуществляющие риэлтерскую деятельность (п. 353 Положения N 530)		Страховая сумма по договору обязательного страхования ответственности в течение всего срока его действия не может быть менее 10000-кратного размера базовой величины (п. 357 Положения N 530)	Включаются в затраты
Обязательное страхование с государственной поддержкой урожая сельскохозяйственных культур, скота и птицы (глава 18 Положения N 530)	Юридические лица, основными видами деятельности которых являются выращивание (производство) сельскохозяйственных культур, скота и птицы, обработка льна-долгунца, а также юридические лица, обособленные подразделения которых выращивают (производят) сельскохозяйственные культуры, скот и птицу, осуществляют обработку льна-долгунца, имеют отдельный баланс и (или) текущий (расчетный) банковский счет либо иной счет в банке в части этой деятельности (п. 379 Положения N 530)	Установлены Указом Президента Республики Беларусь от 08.12.2017 N 436 "О страховании урожая сельскохозяйственных культур, скота и птицы в 2018 году"	Страховые тарифы по обязательному страхованию сельскохозяйственной продукции ежегодно утверждаются Президентом Республики Беларусь (п. 387 Положения N 530)	Включаются в затраты
Обязательное медицинское страхование иностранных граждан и лиц без гражданства, временно пребывающих или временно проживающих в Республике Беларусь (глава 15 Положения N 530)	Юридическое или физическое лицо, заключившее договор обязательного медицинского страхования иностранных граждан и лиц без гражданства, временно пребывающих или временно проживающих в Республике Беларусь (п. 233 Положения N 530)	Установлены Указом N 531	Страховая сумма по обязательному медицинскому страхованию иностранных граждан и лиц без гражданства, временно пребывающих или временно проживающих в Республике Беларусь, возмещению медицинским учреждениям затрат по оказанию ими скорой и неотложной медицинской помощи иностранным гражданам составляет 10000 евро (п. 240 Положения N 530)	Включаются в затраты
Обязательное страхование гражданской ответственности временных (антикризисных) управляющих в производстве по делу об экономической несостоятельности (банкротстве) (глава 19 Положения N 530)	Юридические лица и индивидуальные предприниматели, осуществляющие деятельность временного (антикризисного) управляющего в производстве по делу об экономической несостоятельности (банкротстве) (п. 407 Положения N 530)		Страховая сумма по договору обязательного страхования гражданской ответственности временных (антикризисных) управляющих в течение всего срока его действия не может быть менее 3000-кратного размера базовой величины (п. 410 Положения N 530)	Включаются в затраты
Обязательное страхование гражданской ответственности юридических лиц и индивидуальных предпринимателей за вред, причиненный деятельностью, связанной с эксплуатацией отдельных объектов (глава 20 Положения N 530)	Юридическое лицо, индивидуальный предприниматель, осуществляющие в соответствии с актами законодательства деятельность, связанную с эксплуатацией объектов, указанных в приложении 1 к Положению N 530, принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления либо на ином законном основании (п. 431 Положения N 530)	Установлены Указом N 531		Включаются в затраты
Обязательное страхование гражданской ответственности перевозчика при перевозке опасных грузов (глава 21 Положения N 530)	Перевозчик, заключивший со страховщиком договор обязательного страхования гражданской ответственности перевозчика при перевозке опасных грузов на условиях и в порядке, предусмотренных Положением N 530, и уплачивающий страховой взнос (п. 460 Положения N 530)	Установлены Указом N 531		Включаются в затраты
Добровольное страхование
Страхование жизни, дополнительной пенсии и медицинских расходов (Указ N 219)	Организация, в которой работают по трудовым договорам сотрудники, в чью пользу заключается договор добровольного страхования		Договор страхования жизни, дополнительной пенсии должен быть заключен с государственной страховой организацией на срок не менее одного года (подп. 1.1 Указа N 219)	Включаются в затраты, однако с учетом ограничений, установленных подп. 1.2 Указа N 219

 

Рассмотрим те виды страхования, при включении страховых взносов по которым в затраты возникают наибольшие трудности.

 

2.4.2. Что нужно знать об обязательном страхование

гражданской ответственности

владельцев транспортных средств

 

Данный вид обязательного страхования регулируется главой 13 Положения N 530.

Страховщиком по данному виду страхования выступает государственное юридическое лицо либо юридическое лицо, в уставном фонде которого более 50 процентов долей (простых (обыкновенных) или голосующих акций) находятся в собственности Республики Беларусь и (или) ее административно-территориальных единиц, имеющее специальное разрешение (лицензию) на осуществление страховой деятельности, включающее обязательное страхование гражданской ответственности владельцев транспортных средств, и являющееся членом Белорусского бюро.

В Республике Беларусь заключаются в письменной форме следующие виды договоров обязательного страхования гражданской ответственности владельцев транспортных средств (п. 151 Положения N 530):

договор внутреннего страхования;

договор комплексного внутреннего страхования;

договор пограничного страхования;

договор страхования "Зеленая карта".

При заключении договора страхования "Зеленая карта" следует обратить внимание на то, что при выезде в страны - члены системы "Зеленая карта" транспортного средства, зарегистрированного в Республике Беларусь, водитель обязан предъявить в пункте пропуска через Государственную границу Республики Беларусь должностному лицу территориального органа пограничной службы страховой сертификат, выданный белорусским страховщиком и действительный в этих государствах (п. 172 Положения N 530). В связи с этим включить в затраты сумму по данному договору возможно только в случае заключения договора с белорусским страховщиком.

 

Примечание. Дополнительно см.:

- об отражении страховых взносов по автомобилю, попавшему в ДТП, - консультацию;

- об учете страховых взносов при оплате за услуги по страхованию в безналичном порядке - консультацию;

- об отражении в налоговом учете страхового взноса по страхованию гражданской ответственности владельцев транспортных средств - консультацию;

- об отражении в налоговом учете расходов по обязательному страхованию гражданской ответственности владельцев транспортных средств по арендованному автомобилю - консультацию;

- об отражении в налоговом учете страхового взноса по системе АвтоКАСКО при страховании полученного в лизинг автомобиля - консультацию;

- об отражении в налоговом учете расходов по страхованию автомобиля за границей во время командировки - консультацию;

- иные материалы.

 

2.4.3. Что нужно знать о добровольном страховании жизни,

дополнительной пенсии и медицинских расходов

 

Страховые взносы по договорам добровольного страхования жизни, договорам добровольного страхования дополнительной пенсии, заключенным организациями-страхователями с государственными страховыми организациями в пользу физических лиц, работающих в организациях-страхователях по трудовым договорам, включаются этими организациями-страхователями в затраты, учитываемые при налогообложении, с учетом ограничений, установленных подп. 1.2 Указа N 219 (подп. 1.1 Указа N 219).

Страховые взносы по договорам добровольного страхования медицинских расходов (при условии, что договоры заключены на срок не менее одного года), заключенным организациями-страхователями со страховыми организациями в пользу физических лиц, работающих в организациях-страхователях по трудовым договорам, также включаются этими организациями-страхователями в затраты, учитываемые при налогообложении с учетом ограничений, установленных подп. 1.2 Указа N 219 (подп. 1.1-1 Указа N 219).

Рассмотрим ограничения, установленные Указом N 219, по включению таких взносов в затраты (подп. 1.2 Указа N 219).

1. Так, сумму страховых взносов следует сравнивать с фондом заработной платы организации-страхователя в связи с тем, что сумма таких страховых взносов в зависимости от вида страхования не может превышать:

- по договорам добровольного страхования жизни - 12%;

- по договорам добровольного страхования дополнительной пенсии - 12%;

- по договорам добровольного страхования медицинских расходов (при условии, что договоры заключены на срок не менее одного года) - 5% (подп. 1.2.1 п. 1 Указа N 219).

2. Сумма страховых взносов по данному виду страхования, включаемая в затраты, определяется с учетом размера ежемесячных страховых взносов за одного работника, который не может превышать:

- по договору добровольного страхования жизни - 1 месячной минимальной заработной платы;

- по договору добровольного страхования дополнительной пенсии - 1 месячной минимальной заработной платы;

- по договору добровольного страхования медицинских расходов (при условии, что договор заключен на срок не менее одного года) - 2 базовых величин (подп. 1.2.2 п. 1 Указа N 219).

 

Примечание. Дополнительно см.

- разъяснение Министерства финансов;

- статью "Страхование медицинских расходов" (С.В.Кондращук) - 2017;

- статью "Страхуем жизнь, здоровье и пенсии работников" (Е.Ю.Гузова) ("Главная книга.by". - 2015. - N 19);

- консультации.

 

2.4.4. Что нужно знать о добровольном страховании

от несчастных случаев и болезней

во время поездки за границу

 

Страховые взносы по данному виду добровольного страхования включаются в затраты, если застрахованные лица работают в этих организациях-страхователях по трудовым договорам (контрактам) и направляются в служебную командировку за границу или имеют подвижной и разъездной характер работы при поездках за границу (подп. 1.1 Указа N 280).

 

Пример. Торговая организация направляет в командировку работника, заключив при этом договор добровольного страхования от несчастных случаев и болезней на время поездки за границу. В рассматриваемой ситуации страховые взносы могут быть включены в затраты.

 

Примечание. Подробнее см. консультации.

 

2.4.5. Что нужно знать о добровольном страховании

имущества юридического лица

 

В затраты организации-страхователи имеют право включить страховые взносы в их фактическом размере по страхованию имущества юридического лица, участвующего в процессе производства продукции, товаров (выполнения работ, оказания услуг), в том числе наземных транспортных средств, воздушных судов, морских судов, судов внутреннего и смешанного (река-море) плавания (подп. 1.2 Указа N 280).

В данном случае важными моментами при включении в затраты таких страховых взносов являются следующие:

1) Указом N 280 не установлено, что организация-страхователь должна являться собственником имущества, а согласно письму Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 03.02.2009 N 2-2-14/99 "О расходах по страхованию" (далее - Письмо N 2-2-14/99) нормы Указа N 280 распространяются в том числе на арендованное имущество и (или) взятое в лизинг.

 

Пример. Организации-лизингополучателю передан по договору лизинга автомобиль. Организация-лизингополучатель заключила договор добровольного страхования данного автомобиля. В данной ситуации страховые взносы в их фактическом размере могут быть включены лизингополучателем в затраты;

 

2) организация должна быть именно страхователем, т.е. той организацией, которая сама заключила со страховщиком договор страхования.

 

Пример. Организации-лизингополучателю передан по договору лизинга автомобиль. При этом согласно договору лизингодатель является страхователем по договору добровольного страхования, а лизингополучатель возмещает расходы по такому страхованию сверх лизингового платежа.

В рассматриваемой ситуации расходы по добровольному страхованию непосредственно несет организация-лизингополучатель, однако страхователем является организация-лизингодатель. В затраты же страховые взносы имеет право включать только организация-страхователь. В связи с этим лизингополучатель не имеет права включать в затраты данные страховые взносы;

 

Примечание.

Дополнительно см. консультацию.

 

3) имущество организации должно участвовать в процессе производства продукции, товаров (выполнения работ, оказания услуг), в том числе наземные транспортные средства, воздушные суда, суда внутреннего и смешанного (река-море) плавания.

В соответствии с Письмом N 2-2-14/99 добровольному страхованию также подлежат:

- служебные легковые автомобили независимо от их количества;

- имущество организаций, используемое в торгово-закупочной деятельности.

 

Примечание. По вопросу отражения в налоговом учете страховых взносов по страхованию арендованного имущества юридического лица см.:

- как лизингодателю учесть сумму страхового взноса в бухучете и при налогообложении прибыли - консультацию;

- путеводитель по налогам "Энциклопедия сложных ситуаций по налогу на прибыль";

- консультацию о налогообложении расходов по страхованию по системе КАСКО арендованного у работника автомобиля;

- статью "Как учесть расходы на страхование имущества?";

- статью "Страховка имущества лишней не бывает" (Л.А.Скопп) ("Главная книга.by". - 2015. - N 22);

- консультации.

 

ГЛАВА 2.5

ЧТО НУЖНО ЗНАТЬ ОБ ОПЕРАЦИЯХ С ЦЕННЫМИ БУМАГАМИ

 

Ценная бумага - это документ, удостоверяющий с соблюдением установленной формы и (или) обязательных реквизитов имущественные права, осуществление или передача которых возможны только при его предъявлении. С передачей ценной бумаги переходят все удостоверяемые ею права в совокупности (п. 1 ст. 143 ГК).

К ценным бумагам относятся (ст. 144 ГК):

- государственная облигация;

- облигация;

- вексель;

- чек;

- депозитный и сберегательный сертификаты;

- банковская сберегательная книжка на предъявителя;

- коносамент;

- акция;

- приватизационные ценные бумаги;

- другие документы, которые законодательством о ценных бумагах или в установленном им порядке отнесены к числу ценных бумаг.

Обращение эмиссионных ценных бумаг связано с переходом права собственности на них в результате гражданско-правовых сделок (абз. 23 ч. 1 ст. 1 Закона Республики Беларусь от 05.01.2015 N 231-З "О рынке ценных бумаг". В целях налогообложения это признается реализацией (п. 1 ст. 31 НК).

Не признается реализацией передача ценных бумаг в качестве взносов (вкладов) в уставные фонды организаций (подп. 3.4 ст. 31 НК). Взносы (вклады) в уставные фонды организаций не учитываются при налогообложении прибыли (подп. 1.12 п. 1 ст. 131 НК).

 

2.5.1. Какие есть виды ценных бумаг

 

Ценные бумаги классифицируются на отдельные виды по различным основаниям. Приведем некоторые из них.

1. По держателю права, удостоверенного ценной бумагой.

 

Вид ценной бумаги	Способ передачи прав, удостоверенных ценной бумагой
На предъявителя (права, удостоверенные ценной бумагой, принадлежат предъявителю (подп. 1 п. 1 ст. 146 ГК))	Передача прав осуществляется вручением ее новому владельцу (п. 1 ст. 147 ГК)
Именная (права, удостоверенные ценной бумагой, принадлежат лицу, названному в ценной бумаге (подп. 2 п. 1 ст. 146 ГК))	Передача прав осуществляется по соглашению об уступке права требования (п. 2 ст. 147 ГК)
Ордерная (права принадлежат лицу, названному в ценной бумаге, или другому лицу, управомоченному распоряжением (приказом) (подп. 3 п. 1 ст. 146 ГК))	Передача прав осуществляется совершением на этой бумаге передаточной надписи (индоссамента) (п. 3 ст. 147 ГК)

 

2. По способу выпуска и объему предоставляемых прав.

 

Вид ценной бумаги	Способ выпуска и объем прав	Примеры
Эмиссионная ценная бумага	- размещается выпусками; - закрепляет совокупность имущественных и неимущественных прав; - имеет равный объем и сроки реализации прав внутри одного выпуска вне зависимости от времени приобретения ценной бумаги	Акция, облигация, другие ценные бумаги, отнесенные к таковым законодательством (ст. 144 ГК)
Неэмиссионная ценная бумага	- выпускается единичными экземплярами; - закрепляет за обладателем индивидуальный объем прав	Чек, вексель, коносамент, складское свидетельство

 

3. По эмитенту (лицу, выпускающему ценную бумагу в обращение).

 

Вид ценной бумаги	От чьего имени бумага выпущена
Государственная ценная бумага	От имени Республики Беларусь <1>
Ценные бумаги Национального банка Республики Беларусь	От имени Национального банка Республики Беларусь
Ценные бумаги местных исполнительных и распорядительных органов	От имени местных исполнительных и распорядительных органов
Ценные бумаги организаций	От имени организаций

 

--------------------------------

<1> Государственными ценными бумагами являются ценные бумаги, эмитируемые (выдаваемые) Министерством финансов Республики Беларусь от имени Республики Беларусь (п. 1 ст. 56 Бюджетного кодекса Республики Беларусь от 16.07.2008 N 412-З).

 

Порядок совершения сделок со всеми видами ценных бумаг установлен:

- Инструкцией о порядке обращения ценных бумаг на территории Республики Беларусь, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 31.08.2016 N 76;

- Инструкцией о требованиях к условиям и порядку осуществления профессиональной деятельности по ценным бумагам, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 31.08.2016 N 76;

- Инструкцией о порядке эмиссии, обращения и погашения государственных краткосрочных и государственных долгосрочных облигаций Республики Беларусь, номинированных в белорусских рублях, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 15.10.2014 N 66. Действие документа не распространяется на расчет и выплату процентного дохода по государственным ценным бумагам Республики Беларусь, выпущенным до 13.12.2014.

- Инструкцией о некоторых вопросах эмиссии и государственной регистрации эмиссионных ценных бумаг, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 31.08.2016 N 78;

- Инструкцией о порядке совершения срочных сделок в торговой системе организатора торговли ценными бумагами, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 18.11.2016 N 98;

- иными актами законодательства.

 

2.5.2. Как определяется доходы при реализации (погашении)

ценных бумаг (за исключением облигаций собственного выпуска)

 

Доходы при реализации (погашении) ценных бумаг, включая доходы по сделкам РЕПО, учитываются при определении валовой прибыли. Особенности определения валовой прибыли от операций с ценными бумагами (за исключением облигаций собственного выпуска) определены пунктом 1 статьи 138 НК.

При этом доходы учитываются исходя из цены реализации ценных бумаг и полученной плательщиком суммы накопленного процентного (купонного) дохода (подп. 1.1 п. 1 ст. 138 НК):

 

Доход при реализации (погашении) ценных бумаг

=

Цена реализации (погашения)

+

Накопленный процентный (купонный) доход

 

Итак, если организация продает ценные бумаги (за исключением облигаций собственного выпуска), то ее доход будет складываться из: (подп. 1.1 п. 1 ст. 138 НК):

1) цены реализации ценных бумаг;

2) накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченного покупателем.

Если организация предъявляет ценную бумагу к погашению, то ее доход от этой операции будет складываться из (подп. 1.1 п. 1 ст. 138 НК):

1) погашаемой эмитентом (векселедателем) суммы;

2) процентного дохода, уплаченного организации эмитентом (векселедателем).

 

Обратите внимание!

В доход от реализации ценных бумаг плательщики не включают суммы процентного (купонного) дохода, которые ранее уже были учтены при налогообложении прибыли (подп. 1.1 п. 1 ст. 138 НК).

 

Примечание. Не учитываются при определении валовой прибыли доходы от операций с ценными бумагами, поименованными в ч. 6 подп. 2.2 п. 2 ст. 138 НК.

 

2.5.2.1. Что такое накопленный процентный (купонный) доход

 

Под накопленным процентным (купонным) доходом понимается часть процентного (купонного) дохода, выплата которого предусмотрена в решении о выпуске (дополнительном выпуске) эмиссионных ценных бумаг. Она рассчитывается пропорционально количеству дней, прошедших от даты начала размещения этих ценных бумаг, указанной в решении об эмиссии эмиссионных ценных бумаг (даты фактического приобретения ценной бумаги), или даты выплаты предшествующего процентного (купонного) дохода до даты совершения сделки (даты передачи ценной бумаги) (подп. 1.1 п. 1 ст. 138 НК).

 

Пример

Заявленного эмитентом

Процентного дохода

 

Организация "Альфа" 1 февраля 2018 г. приобрела 100 облигаций, выпущенных в обращение организацией "Гамма", за 100 тыс.руб.

Условиями выпуска облигаций предусмотрено следующее:

- номинальная стоимость облигации - 1 тыс.руб.;

- процентный доход - 12% в год;

- дата выпуска - 1 февраля 2017 г.;

- срок погашения - 31 августа 2019 г.

Таким образом, 12% годовых - это заявленный эмитентом (организацией "Гамма") процентный (купонный) доход по выпущенным облигациям.

 

Накопленный процентный (купонный) доход рассчитывается следующим образом:

 

Накопленный процентный (купонный) доход

=

Номинальная стоимость ценных бумаг

x

Заявленный процентный доход по ценным бумагам / 365 (366) <1>

x

Количество календарных дней до даты выбытия ценных бумаг

 

--------------------------------

<1> При расчете накопленного процентного (купонного) дохода принимается точное количество дней в году (365 или 366 в високосном году).

 

Чтобы рассчитать накопленный процентный (купонный) доход по ценной бумаге, нужно найти произведение трех показателей:

1) номинальной стоимости ценной бумаги;

2) заявленного эмитентом (векселедателем) процентного дохода по ценной бумаге за каждый календарный день;

3) количества календарных дней, прошедших от даты выпуска ценной бумаги или даты выплаты предшествующего процентного (купонного) дохода до даты совершения сделки (даты передачи ценной бумаги).

 

Пример