Общее правило стандарта МСБУ-11 (§ 22) состоит в том, что доходы и затраты по конкретному договору подряда признаются в отчетности в соответствии с мерой завершенности работ, определяемой в каждом отчетном периоде. Доходы, рас­ходы и прибыли, соотнесенные с законченной частью работ по договору, порождают полезную информацию о продвижении ра­бот по договору и результатах каждого отчетного периода. Меры выполнения договора на отчетную дату (процент выполнения общего объема работ по договору либо процент завершенности объекта данного договора) могут быть установлены различными методами:

• определением процента выполненных работ путем определе­ния суммы затрат, понесенных на дату составления отчета, и выявлением пропорциональной величины (процента) затрат в общей сумме запланированных, установленных договором или расчетно предполагаемых общих затрат по данному договору подряда;

• наблюдением за выполненной работой в трудовом измерите­ле (по объему затраченных человеко-часов) или в измерителе баланса машинного времени или другом измерителе объема работы машин и оборудования на объекте, предусмотренном данным договором подряда. Наблюдение за выполненной ра­ботой может лечь в основу расчета меры выполнения работ после анализа совокупной оценки трудоемкости и машино-емкости работ;

• подсчетом фактической доли выполненных работ по проекту, положенному в основу данного договора подряда. Это может быть инженерный подсчет завершенности отдельных этапов работ, выполненных полностью или частично, и выявления их удельного веса в общем объеме работ или какой-либо иной адекватный метод подсчета доли физически выполненных работ в натуре.

Возможно применение иных методов, позволяющих доста­точно надежно определить количественную меру завершенности работ по договору подряда.

Доход по договору подряда отражается в тех отчетных перио­дах, в которых была выполнена соответствующая работа, равно как и затраты по договору отражаются в отчете о прибылях и убытках в тех же отчетных периодах, то есть именно тогда, когда эта работа выполнялась. Применение этого порядка для строи­тельных контрактов важно соблюдать в каждом отчетном пери­оде потому, что выполнение договоров подряда, как правило,

продолжается в течение нескольких отчетных периодов, а резуль­таты этой деятельности желательно определять в каждом отчет­ном периоде отдельно, причем независимо от сроков оплаты договоров. Для сопоставления расходов по договору подряда, имевших место в данном периоде, доходы начисляются и при­знаются в качестве дебиторской задолженности заказчика в ак­тиве баланса. Авансы, перечисленные заказчиком по данному договору подряда, зачастую поступают раньше, чем соответству­ющий объем работы по договору оказывается выполненным. Они отражаются в пассиве баланса подрядчика, как его обязательства выполнить соответствующие объемы работ. По мере начисления доходов по данному договору подряда обязательства по получен­ным авансам могут уменьшаться.

Затраты по договору подряда, подлежащие отражению в дан­ном отчетном периоде, могут включать только те расходы, кото­рые вызваны объемом конкретно выполненной работы по дого­вору. Затраты, связанные с будущими работами по договору, к затратам данного периода не относятся, а отражаются в активе баланса как дебиторская задолженность или незавершенное строительство. К таким затратам причисляют стоимость посту­пивших на стройплощадку, но не использованных на отчетную дату строительных материалов, конструкций и деталей, если только они не были специально изготовлены для выполнения данного заказа. Материалы списывают со счета запасов и запи­сывают в дебет счета незавершенного строительства.

К таким затратам нужно отнести и суммы авансов субподряд­чикам, которые еще не выполнили согласованный объем субпод­рядных работ по данному договору.

Признание доходов и расходов по договору подряда отражает­ся следующими бухгалтерскими проводками.

1.Выручка от выполнения подрядных работ, предъявленная к получению с заказчика:

Дебет счета «Расчеты с заказчиками»;

Кредит счета «Выручка от выполнения договоров подряда».

2. Частичный возврат (уменьшение) выручки, согласно удов­летворенных претензий заказчика:

Дебет счета «Прочие расходы (убытки)»; Кредит счета «Расчеты с заказчиками».

3. Согласованное с заказчиками уменьшение выручки в результате неполного выполнения работ на объекте или неправильного расчета доли признаваемой выручки:

Дебет счета «Выручка от выполнения договоров подряда»;

Кредит счета «Расчеты с заказчиками».

4. Списание расходов на выполненные и сданные заказчику работы по договору подряда:

Дебет счета «Расходы на выполненные подрядные работы»;

Кредит счета «Незавершенное строительство».

5. Расходы отчетного периода на выполнение строительных и монтажных работ, расходы на подготовку и подписание дого­вора подряда:

Дебет счета «Незавершенное строительство»; Кредит счетов «Материальные затраты»; «Расходы на оплату труда»; «Расходы на амортизацию»; «Стоимость субподрядных работ».

6. Списание расходов на подготовку и подписание договоров подряда по договорам, которые не были подписаны предполага­емыми заказчиками:

Дебет счета «Прочие расходы (убытки)»; Кредит счета «Незавершенное строительство».

Финансовый результат по договору подряда — прибыль, отра­жается как превышение доходов над расходами в тех же отчетных периодах, в которых выполнялся соответствующий объем работы по данному договору подряда. Но любое ожидаемое превышение затрат над доходами по договору должно немедленно записывать­ся в убыток на уменьшение прибыли данного отчетного периода. Если возникает неопределенность в возможности получить по данному договору подряда все предполагавшиеся выгоды, то сум­ма, которая может быть не получена, учитывается как убыток отчетного периода по договору без уменьшения суммы ранее проведенного дохода. В российском налоговом законодательстве существуют различные налоги, по которым облагаемой базой выступает сумма доходов. В налоговой отчетности на сумму не­полученного дохода следует уменьшать налогооблагаемую базу независимо от требования МСФО, но в финансовой отчетности следует неукоснительно соблюдать требования стандартов, по­скольку Принципы подготовки и составления финансовой отчетности устанавливают, что применение Международных стандартов финансовой отчетности признается только в случае, если применяются все без исключения требования этих стандар­тов. Несоблюдение хотя бы одного положения или требования

позволяет считать составленную финансовую отчетность не со­ответствующей МСФО во всех необходимых аспектах.

В определенных отчетных периодах, в особенности в начале выполнения работ по договору, трудно оценить возможный ре­зультат, который будет получен по данному договору, но суще­ствует уверенность в том, что понесенные по нему затраты все же будут компенсированы. В этих отчетных периодах доход по дого­вору подряда признается только в тех суммах, которые считаются возможными к получению, но не более фактических расходов по договору. Поскольку ситуация с таким договором весьма неопре­деленная, сумма прибыли по нему не отражается в соответствии с общим принципом осмотрительности. Но если ясно, что ожида­емые доходы не покроют понесенные затраты, их превышение над доходами списывается как убыток немедленно. Сумма убытка признается независимо от того, начались работы по договору или еще не начинались, и на какой стадии выполнения они находятся. Сумма убытка признается независимо от суммы прибыли, ожида­емой по другим договорам организации. После выяснения всех отношений по договору подряда, когда точно известно, что он бу­дет оплачен заказчиком в полном объеме, все доходы и расходы по договору отражаются полностью, независимо от того, на какой стадии выполнения договора устранены неопределенности с его оплатой.

В § 32 МСБУ-11 перечисляются условия, которые указывают возможность достоверного возмещения затрат по договору. В нем должны быть обусловлены: а) обеспечение права каждой стороны в отношении предполагаемого объекта строительства; б) предпо­лагаемое встречное удовлетворение; в) форма и условия расчетов.