Идентификация активов, стоимость которых уменьшается, должна проводиться на каждую отчетную дату, чтобы выявить признаки, указывающие на возможность уменьшения стоимости активов. Если таких признаков нет, от составителей отчетности не требуется проводить формальную оценку возмещаемой величины.

МСБУ-36 предлагает рассматривать ряд признаков, указыва­ющих на возможное обесценение актива из внешних и внутрен­них источников информации.

Перечисленные признаки, естественно, не исчерпывают всех возможных вариантов, возникающих в реальной деятельности коммерческих организаций. Составители финансовой отчетности (администрация компании) обязаны всесторонне анализировать чувствительность активов к различным показателям, определя­ющим возможное уменьшение их стоимости. Если предыдущие расчеты показали, что возмещаемая величина актива намного больше, чем его балансовая стоимость, а в текущем периоде не произошло ничего такого, что повлияло бы на данную разницу, можно с уверенностью утверждать об отсутствии причин возмож­ного обесценения актива.

Оценка возмещаемой величины составляет большую сумму из вычисленных значений чистой продажной цены актива (генерирующей единицы) и ценности актива (генерирующей едини­цы) — это означает, что факт обесценения актива отсутствует и вторую сумму вычислять не нужно. Когда актив предназначен для продажи и будущие поступления денежных средств ожида­ются от этой операции, при определении возмещаемой величины данного актива можно и нужно ограничиться значением чистой продажной цены. Если вероятность превышения показателя цен­ности использования актива над его чистой продажной ценой незначительная, для оценки возмещаемой величины данного ак­тиве можно воспользоваться показателем чистой продажной це­ны и не тратить времени на вычисление показателя ценности использования данного актива.

В случае отсутствия надежной основы для оценки продажной цены актива возмещаемую величину такого актива определяют по показателю ценности его использования. Следует помнить, что чистая продажная цена может быть вычислена даже тогда, когда актив не продается на активном рынке. Например, по ценам заключенных договоров, по обоснованным заключениям экспертов.

Чистая продажная цена наилучшим образом определяется на основе договора купли-продажи между независимыми, хорошо осведомленными сторонами или текущих цен активного рынка. В отсутствие информации о текущих ценах можно воспользоваться ценой последней сделки, если после ее совершения отмечалось существенных изменений экономической конъюнктуры. Иная доступная информация о ценах продаж, например,

цены производителей или других поставщиков представляют до­статочную основу для вычисления показателя чистой продажной цены актива.

Чистая продажная цена определяется путем корректировки рыночной или другой справедливой цены актива на сумму до­полнительных затрат, имеющих прямое отношение к выбытию данного актива. При расчете чистой продажной цены они вычи­таются. к таким затратам относятся расходы на юридическое обслуживание, гербовые сборы и другие налоги, связанные с опе­рациями купли-продажи, а также расходы на демонтаж и пред­продажную подготовку актива. Любые коммерческие расходы, вознаграждения сокращаемому персоналу, расходы на реоргани­зацию компании, в связи с выбытием актива в затраты по ег выбытию для расчета чистой продажной цены не включаются. Расходы, ранее признанные в виде обязательств, вычитаются при расчетах чистой продажной цены. В качестве примера таких обя­зательств можно назвать расходы по восстановлению почвы пос­ле завершения горно-добывающих производств.

Ценность использования актива определяется на основе оценки будущих поступлений (притоков) либо оттоков денежных средств от продолжающегося применения актива в хозяйствен­ной деятельности и от окончательной его ликвидации. Оценка будущих притоков и оттоков денежных средств подлежит дис­контированию. Для расчета ценности использования актива ва­жен правильный выбор ставки дисконтирования, от которой зависит окончательная сумма, определяющая ценность использования актива.

Оценка будущих потоков денежных средств основывается на

прогнозах потоков денежных средств, вытекающих из:

а) допу­щений об экономических условиях деятельности, полученных из надежных внешних источников;

б) бюджетов — прогнозов, со­ставленных и утвержденных руководством компании;

в) экстраполяции бюджетных прогнозов с помощью обоснованного темпа роста, основывающегося на оценке развития предприятия, от­расли» товарного рынка или рынка услуг.

Составить надежные финансовые бюджеты — прогнозы бу­дущих потоков денежных средств на продолжительные периоды (более 5 лет) невозможно, во всяком случае, их надежность под­вергается обоснованному сомнению. С учетом данного обстоя­тельства стандарт устанавливает, что оценка будущих денежных потоков должна проводиться на основе самых последних бюд­жетных прогнозов для периода, ограниченного пятью годами.

Если до конца срока применения актива больше пяти лет, данные последних бюджетных прогнозов можно экстраполиро­вать, используя доказательно обоснованный темп роста для последующих периодов. Оправданным может быть устойчивый или понижающийся темп. Если это достоверно, обоснованный темп роста может равняться нулю или даже иметь отрицательную величину. В исключительных случаях возможно применение повышающегося показателя темпа роста, если это вытекает из объ­ективной информации, содержащейся в графиках жизненного цикла продукции или развития отрасли.

МСБУ-36 устанавливает, что будущие потоки денежных средств должны оцениваться и прогнозироваться для актива в текущем состоянии, то есть без учета воздействия будущей реконструкции или капитальных вложений, если к моменту оценки они еще не начинались (но предполагались в бюджетах-прогнозах).

Оценка применимой ставки дисконта должна отражать теку­щие рыночные оценки временной стоимости денег и специфи­ческие риски, присущие активу, кроме тех, которые были ранее не учтены для оценки будущих потоков, генерируемых данным ак­тивом.

Ставка процента в текущих рыночных операциях с инвести­циями признается наилучшим способом. Остальные ставки при­меняются как вспомогательные, когда ставка, присущая активу, не может быть получена непосредственно на рынке.

Наилучшая рыночная ставка процента равна норме прибыли, которую инвесторы потребовали бы, если бы предпочли инвести­ции, эквивалентные величине временной и рисковой характеристик подлежащего оценке актива. Эта ставка оценивается на основе текущих рыночных операций либо средневзвешенной котировоч­ной стоимости компании, имеющей аналогичные активы.

В обычных условиях для дисконтирования используется одна ставка, однако если выявляется существенная разница в рисках в различных временных периодах, необходимо использовать разные ставки дисконта для соответствующих временных периодов.

Учет убытков от обесценения актива обязателен, если возме­щаемая величина актива меньше его балансовой стоимости. Сум­ма уменьшения стоимости актива, доводящая его балансовую стоимость до возмещаемой величины, составляет убыток от обес­ценения, который должен признаваться немедленно после выяв­ления данного факта.

Факт обесценения стоимости актива признается только в слу­чаях, когда его балансовая стоимость оказывается больше, чем чистая стоимость его продажи и сумма ценности от его использо­вания. Если хотя бы одна из этих оценок равна или выше его ба­лансовой стоимости, сумма обесценения в учете не отражается.

В общем случае сумма обесценения отражается на счетах сле­дующей бухгалтерской проводкой:

Дебет счета «Расходы (убытки) по обесценению активов»;

Кредит счета «Резерв под обесценение активов».

Материальные активы

К стандартам, регулирующим учет и отражение в финансовой отчетности материальных активов, относятся МСБУ-2 «Запасы», МСБУ-16 «Основные средства», мсбу-17 «Аренда»]