В процессе осуществления деятельности организация стремится к расширению своего бизнеса и увеличению его доходности. Наиболее часто используемым для этого способом является привлечение свободных денежных средств третьих лиц, т. е. использование кредита. В кредитных отношениях следует различать банковское и коммерческое кредитование.

Банковский кредит – это предоставление привлеченных и собственных денежных средств кредитной организацией заемщику на условиях возвратности, срочности и платности.

Коммерческий кредит – это предоставление одним лицом (кредитором) свободных собственных денежных средств или иных вещей на срок другому лицу (должнику).

Банковское кредитование оформляется в форме кредитного договора, коммерческое кредитование – в форме договоров займа, товарного и коммерческого кредитов.

Таким образом, организация может получить заемные средства в следующих формах:

- кредит или заем в денежной форме;

- заем в натуральной форме;

- заем в форме отсрочки оплаты долга, возникшего из другого договора.

К самостоятельным видам заемных отношений относятся заемные отношения, возникающие при выдаче векселей и выпуске и продаже облигаций.

Основным нормативным документом, регулирующим правила учета расходов по кредитам и займам является Положение по бухгалтерскому учету «Учет расходов по займам и кредитам» (ПБУ 15/2008), утвержденное приказом Минфина РФ от 16.10.2008 № 107н. 

Порядок кредитования, оформления кредитов и их погашение регулируется правилами банков и кредитными договорами. Для получения кредита организация представляет в банк следующие документы:

1. заявление на получение кредита, в котором указывается размер, срок, цель, обеспечение кредита;

2. копии учредительных документов заемщика;

3. копия свидетельства о государственной регистрации организации;

4. технико-экономическое обоснование потребности в кредите;

5. бухгалтерский баланс (на последнюю отчетную дату), заверенный налоговой инспекцией;

6. копии договоров (контрактов) в подтверждение сделки;

7. банковскую карточку с образцами подписей руководителя, главного бухгалтера организации и оттиском печати;

8. документы, подтверждающие наличие обеспечения кредита (договор залога, договор поручительства, банковская гарантия и т. д.).

В зависимости от финансового состояния заемщика и иных обстоятельств указанный перечень может быть расширен.

При поступлении заявки банк проверяет кредито- и платежеспособность заемщика. После чего, между банком и организацией заключается кредитный договор, в котором указывается:

- вид предоставляемого кредита;

- сумма кредита;

- процентная ставка;

- порядок и сроки предоставления и погашения кредита;

- порядок начисления и уплаты процентов;

- обеспечение кредита;

- права и обязанности заемщика;

- права и обязанности банка;

- санкции в случае невыполнения сторонами, принятых на себя обязательств и др.

Важное значение имеет обеспечение кредита.

Основными его видами являются:

- поручительство – это договор с односторонними обязательствами, посредством которого поручитель берет обязательство перед кредитором оплатить при необходимости задолженность заемщика;

- гарантия – это обязательство гаранта выплатить за гарантируемого определенную сумму при наступлении гарантийного случая. Она отличается от поручительства тем, что является актом, дополняющим основной договор;

- залоговое право – это претензия на чужое движимое и недвижимое имущество или претензия на право получения компенсации от продажи заложенного имущества, если должник не может погасить свои обязательства.

Кредитор вправе отказаться от предоставления заемщику предусмотренного кредитным договором кредита полностью или частично при наличии обстоятельств, очевидно свидетельствующих о том, что предоставленная заемщику сумма не будет возвращена в срок.

Заемщик вправе отказаться от получения кредита полностью или частично, уведомив об этом кредитора до установленного договором срока его предоставления, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или кредитным договором.

Условия получения, возврата, начисления и уплаты процентов по денежным средствам или материальным ценностям, полученным от заимодавцев, оговариваются в договоре займа. Если одним из участников сделки является юридическое лицо, то договор заключается в письменной форме. Несоблюдение письменной формы не делает договор займа недействительным (физические лица). Для подтверждения факта его заключения заинтересованная сторона вправе использовать любые письменные доказательства.

Если заем получен в натуральной форме, то заемщик должен отразить в учете задолженность по займу в момент фактического получения имущества по стоимости, предусмотренной заключенным договором. Заем, полученный вещами, считается возвращенным в момент фактической передачи предмета займа заимодавцу и уплаты процентов за пользование займом.

Обязанность разделять активы и обязательства на долгосрочные и краткосрочные определяется ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации».

Краткосрочной считается задолженность, срок погашения которой не превышает 12 месяцев.

Долгосрочной считается задолженность, срок погашения которой превышает 12 месяцев.

Учет краткосрочных кредитов и займов ведут на счете 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», долгосрочных – на счете 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» – пассивные счета.

Начальное сальдо (по кредиту) – величина задолженности по кредитам и займам на начало отчетного периода;

Кредитовый оборот – получение кредитов или займов и начисление процентов;

Дебетовый оборот – возврат кредита или займа и уплата процентов по ним;

Конечное сальдо (по кредиту) – величина задолженности по кредитам и займам на конец отчетного периода.

Регистром синтетического учета при журнально-ордерной форме учета по счетам 66 «Краткосрочные кредиты и займы» и 67 «Долгосрочные кредиты и займы» является журнал-ордер №4, аналитический учет ведется по видам кредитов (займов), банкам (заимодавцам).

При использовании организацией автоматизированной формы учета с применением программного продукта «1С:Предприятие» регистрами синтетического учета являются обороты счетов 66, 67 (Главная книга), анализ счетов 66, 67, журнал-ордер по счетам 66, 67, оборотно-сальдовая ведомость и др. Регистрами аналитического учета выступают оборотно-сальдовые ведомости по счетам 66, 67, анализ счетов 66, 67 по субконто, обороты между субконто, карточка счетов 66, 67, карточка счетов 66, 67 по субконто и др.

Отражение хозяйственных операций по учету заемных средств на счетах бухгалтерского учета:

Дт 50, 51, 52  Кт 66, 67 – отражена задолженность по полученному краткосрочному (долгосрочному) кредиту, займу в денежной форме;

Дт 10, 41… Кт 66, 67 – отражена задолженность по полученному займу в натуральной форме;

Дт 66, 67 Кт 50, 51, 52, 10, 41… – погашен кредит, заем.

Расходы по заемным средствам отражаются в бухгалтерском учете отдельно от основной суммы обязательства по полученному кредиту или займу. К расходам, которые связаны с выполнением обязательств по полученным кредитам и займам, относятся:

- дополнительные расходы по кредитам (займам);

- проценты, причитающиеся к оплате кредитору (заимодавцу).

Дополнительными расходами являются:

- суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги;

- суммы, уплачиваемые за экспертизу кредитного договора (договора займа);

- иные расходы, непосредственно связанные с получением кредитов (займов).

По дополнительным расходам у организации-заемщика предусмотрено право выбора: либо учитывать единовременно в том периоде, в котором расходы произведены, либо включать в состав прочих расходов равномерно в течение срока кредита (займа).

Признание процентов в составе расходов происходит равномерно в том периоде, к которому они относятся, т.е. на конец каждого отчетного месяца.

Расчет суммы начисленных процентов за пользование заемными средствами производится по следующей формуле:

I = St : (365 х 100%) х P х S ,

где St – годовая процентная ставка;

365 – число календарных дней в году;

P – период, за который исчисляются проценты (в днях);

S – сумма кредита (займа), на которую начисляются проценты.

Если размер процентов не установлен, то он определяется исходя из ставки рефинансирования Центрального Банка России, действующей на дату уплаты всей суммы долга или ее части. Когда не указаны сроки выплаты процентов, они выплачиваются каждый месяц.

Начисленные проценты включаются в состав прочих расходов и относятся на финансовый результат организации:

Дт 91-2 Кт 66, 67 – начислены проценты по кредиту (займу).

Исключением является порядок начисления процентов причитающихся к оплате заимодавцу (кредитору), непосредственно связанных с приобретением и (или) изготовлением инвестиционного актива. Под инвестиционным активом понимается объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует длительного времени и существенных расходов на приобретение, сооружение и (или) изготовление. К инвестиционным активам относятся объекты незавершенного производства и незавершенного строительства, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету заемщиком и (или) заказчиком (инвестором, покупателем) в качестве основных средств (включая земельные участки), нематериальных активов или иных внеоборотных активов. Организация должна определить в учетной политике какой период времени считать длительным (месяц, квартал, год и т.п.), и величину расходов, которая считается существенной.

Начисленные проценты по кредитам, полученным под инвестиционные активы, включаются в их первоначальную стоимость:

Дт 08 Кт 66, 67 – начислены проценты за пользование заемными средствами (до момента принятия инвестиционных активов к учету).

Если на сооружение (приобретение) инвестиционного актива израсходованы средства на общие цели, не связанные с изготовлением (сооружением) актива, то проценты по займам (кредитам), причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), включаются в стоимость актива пропорционально доле указанных средств в общей сумме займов (кредитов) на общие цели.

После принятия к учету инвестиционного актива начисляемые проценты за полученные займы (кредиты) включаются в состав прочих расходов: Дт 91-2 Кт 66, 67.

При выплате процентов по заемным средствам в бухгалтерском учете делается запись:

Дт 66, 67 Кт 51 – выплачены проценты за пользование кредитом (займом).