В процессе проверки состояния бухгалтерского учета товарных операций необходимо выяснить:

· ведется ли количественно-суммовой учет товаров на складах и каким образом;

· какова периодичность сверки данных аналитического и синтетического учета;

· какие методы оценки товаров и признания выручки используются и соответствуют ли они закрепленным в учетной политике.

При проверке состояния внутрихозяйственного контроля товарных операций необходимо получить ответы по следующим ключевым элементам:

1. Контрольная среда:

· имеются ли должностные инструкции работников бухгалтерии;

· заключены ли договоры о материальной ответственности с материально ответственными лицами и где они хранятся;

· проводятся ли аттестация и повышение квалификации персонала, занятого учетом товарных операций.

2. Процесс оценки рисков хозяйственной деятельности:

· разработана ли классификация присущих рисков хозяйственной деятельности;

· проводится ли оценка коммерческих рисков;

· разработаны ли в отношении этих рисков меры воздействия.

3. Информационные системы, связанные с процессом подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности:

· разработаны ли график документооборота и схема отражения товарных операций на счетах бухгалтерского учета. При этом определяется их соответствие требованию полноты, особенно если в организации осуществлялись экспортно-импортные товарные операции за иностранную валюту, товарообменные операции, проводилась переоценка товаров;

· каким образом инициируются хозяйственные операции (вручную или автоматически с помощью запрограммированных процедур);

· с какой периодичностью проводится резервирование компьютерной базы данных;

· имеется ли утвержденная система внутренней отчетности по товарным операциям.

4. Контрольные действия:

· соблюдается ли установленная периодичность проведения инвентаризации, имеется ли приказ руководителя о назначении постоянно действующей инвентаризационной комиссии, проводятся ли внезапные инвентаризации товаров;

· с какой периодичностью проводятся сверки данных аналитического и синтетического учета;

· осуществляется ли текущий контроль в бухгалтерии.

5. Мониторинг средств контроля:

· проводится ли сотрудниками службы внутреннего контроля (или уполномоченным специалистом) оценка соответствия действий работников, занимающихся продажами, политике торговой организации в отношении условий договоров с покупателями;

· осуществляется ли руководством контрольная проверка инвентаризаций товаров;

· проводится ли проверка используемой компьютерной информационной системы на предмет возможности несанкционированного доступа.

Для оценки систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля следует использовать соответствующие тесты.

3. Проверка правильности документального оформления, оприходования и отражения в учете поступления товаров и тары в организациях торговли

Приступая к проверке необходимо установить наличие договоров с поставщиками, изучить содержание каждого договора. Проверяется, завизирован ли каждый договор должностными лицами проверяемой организации (начальником торгового отдела, главным бухгалтером и юрисконсультом). Проверяющий должен убедиться в наличии развернутых спецификаций по ассортименту товаров, разбивки поставок по количеству на каждый квартал, месяц, декаду.

Важно проверить, как организован оперативный учет выполнения договоров не только по общей сумме поставки, но и обязательно по развернутому ассортименту, по срокам поставки; применяются ли санкции к поставщикам, не выполняющим своих договорных обязательств.

Наряду с этим в процессе проверки исследуется реальность сальдо на первое число месяца, ближайшего к дате проверки, по субсчетам счета 41 «Товары», а также по статье баланса 214 «Готовая продукция и товары». Методика такой проверки следующая. На основе данных Главной книги суммируются остатки по субсчетам счета 41 и расходы на реализацию, приходящиеся на остаток нереализованных товаров, учитываемые по счету 44 «Расходы на реализацию». Точно такая же операция проводится с использованием регистров по счетам 41 и 44. Эти суммы должны быть равны, так как их берут на одну и ту же дату. Затем на эту же дату складывают остатки товаров и тары по всем товарным отчетам и сумму расходов на реализацию на остаток товаров из расчета бухгалтера. Полученные суммы сверяются со строкой баланса 214. В случае расхождений устанавливают их причину и виновных в этом лиц.

В тех случаях, когда кладовщики сдают в бухгалтерию сопроводительные реестры приходных и расходных документов, проверка проводится аналогично, за исключением сверки с остатками в товарных отчетах. Здесь сальдо субсчетов 41/1«Товары на складах» и 41/2 «Товары в розничной торговле» сверяют с суммой остатков товаров по данным аналитического учета (по группам товаров).

Однако с помощью этой методики реальность сальдо определяется только по данным документов, представленных в бухгалтерию. Поэтому, по возможности, реальность сальдо должна быть проверена с помощью выборочного проведения инвентаризации всех товаров в местах хранения.

При исследовании учетных регистров дается оценка законности и обоснованности хозяйственных операций по данным корреспонденции счетов бухгалтерского учета.

Проверив реальность сальдо по упомянутым выше счетам и статьям баланса, переходят к изучению операций поступления, реализации, отпуска и прочего выбытия товаров и тары.

По приходным документам проверяющий устанавливает, в какой мере соблюдается действующий порядок приемки товаров по количеству и качеству. Особое внимание обращается на те случаи, когда при приемке были установлены расхождения по количеству и качеству с данными сопроводительных документов поставщиков. Акты о приемке товаров по количеству и качеству подлежат сплошной проверке. С этой целью рассматриваются все претензии, заявленные поставщикам на недостачи, завышение цен и понижение качества товаров, выявляются те, по которым истекли сроки рассмотрения, и неудовлетворенные. По первым выясняют, какие меры приняты для их рассмотрения, по вторым — причину отказа, имея в виду, что, как правило, в ее основе лежат различные нарушения установленного порядка приемки товаров по количеству и качеству. Поэтому по каждому такому случаю проверяющий обязан установить суть допущенного нарушения, кто из членов комиссии или же администрации проверяемого объекта допустил нарушение и какие меры приняты к возмещению причиненного ущерба. Если ущерб не возмещен, а списан на потери, то определяется сумма, подлежащая взысканию с виновных. Обращается внимание, как часто не удовлетворяются рассматриваемые претензии, на каких складах и какие комиссии составили акты, которые отклонили поставщики. Если отказы по актам какой-либо комиссии не эпизодичны, нужно особо тщательно изучить претензионные материалы, чтобы убедиться в обоснованности отказов, побеседовать с членами комиссии, другими работниками, видевшими, как работает данная комиссия.

Проверяющему следует иметь в виду, что недостачи, выявленные при приемке, образуются за счет недовложения товаров на складах поставщика, хищения их в пути или же при их приемке. Устанавливается, не было ли случаев, когда представители транспортных организаций под разными, не имеющими законных оснований предлогами, отказывались составлять акты на недостачу и повреждения товаров, возникшие в пути.

Выборочно проверяют своевременность оприходования поступивших товаров и тары. Для этого сопоставляют дату отгрузки товара поставщиком или его выдачи транспортной организацией с датой товарного отчета (реестра).

В процессе проверки следует внезапно посетить несколько складов, чтобы непосредственно на месте проверить работу нескольких комиссий, принимающих товары.

4. Проверка правильности документального оформления и учета розничной реализации товаров

При проведении проверки на первом этапе исследуют правильность, своевременность и законность документального оформления указанных операций. Если реализация осуществляется со склада (в оптовой торговле) – отпуск товаров производится непосредственно представителю покупателя в порядке самовывоза или централизованной доставки автомобильным транспортом. Отгрузка товаров осуществляется на основании договора поставки. Представитель покупателя предъявляет удостоверение личности (паспорт) и передает доверенность на получение товарно-материальных ценностей. Приемку товаров представитель покупателя производит по количеству и качеству, о чем расписывается во всех экземплярах товарных либо товарно-транспортных накладных.

Особое внимание должно быть уделено проверке реализации товаров на условиях договоров комиссии, когда торговая организация передает комиссионеру товары по утвержденным отпускным ценам с установленной надбавкой. Принятое поручение комиссионер должен исполнить на наиболее выгодных для комитента условиях. Выгоду в данном случае следует толковать как отклонение от цены, предусмотренной договором комиссии в большую сторону при реализации товаров. По законодательной модели полученная дополнительная выгода должна делиться между комитентом и комиссионером поровну, если иное не предусмотрено договором. По исполнении поручения комиссионер обязан представить торговой организации отчет комиссионера и акт выполненных работ. Комитент выплачивает комиссионеру комиссионное вознаграждение, определенное в договоре. Вознаграждение у комитента включается в состав затрат, учитываемых при налогообложении прибыли.

В налоговом законодательстве излагается иной порядок для признания момента реализации. Момент фактической реализации у комитента, применяющего метод определения выручки «по отгрузке», для целей исчисления НДС возникает в тот момент, когда товар отгружен комиссионером покупателю. Такую информацию комитент получает из отчета комиссионера.

Важным моментом при проверке операций по реализации товаров является изучение ее обоснованности: наличие заключенных договоров, срок их действия, условия поставки. Для этого изучают реестр договоров (отдельно по договорам комиссии) и сопоставляют с партиями отгрузки. При обнаружении расхождений проводят встречную сверку с контрагентам торговой организации.