Пунктом 5 Протокола о порядке взимания косвенных налогов предусмотрено, что документы, являющиеся основанием для применения нулевой ставки НДС (п. 4 Протокола о порядке взимания косвенных налогов) при реализации товаров, вывезенных в государства - члены ЕАЭС (далее - документы), представляются в налоговый орган в течение 180 календарных дней с даты отгрузки (передачи) товаров. При этом датой отгрузки признается дата первого по времени составления первичного бухгалтерского (учетного) документа, оформленного на покупателя товаров (первого перевозчика), либо дата выписки иного обязательного документа, предусмотренного законодательством государства - члена ЕАЭС для налогоплательщика НДС. При непредставлении документов в установленный срок сумма НДС подлежит уплате в бюджет за налоговый (отчетный) период, на который приходится дата отгрузки товаров, либо иной налоговый (отчетный) период, установленный законодательством государства - члена ЕАЭС.

Согласно НК документальное подтверждение фактического вывоза товаров с территории Республики Беларусь на территорию государств - членов ЕАЭС производится в течение ста восьмидесяти календарных дней с даты отгрузки (передачи) этих товаров (включая произведенные из давальческого сырья и материалов) (п. 8 ст. 102 НК). При этом дата отгрузки (передачи) товаров определяется в соответствии со статьей 100 НК.

Согласно с ч. 2 п. 1 ст. 100 НК днем отгрузки товаров признаются:

- дата их отпуска покупателю (получателю или перевозчику, осуществляющему доставку товара);

- дата, определяемая в соответствии с учетной политикой организации (решением индивидуального предпринимателя), но не позднее даты начала их транспортировки в зависимости от того, кто осуществляет доставку товара (кто несет затраты по доставке товара).

Днем начала отсчета 180-дневного срока для получения подтверждающих документов является день, следующий за днем отгрузки товаров. Если день окончания 180-дневного срока приходится на выходной день, то последним днем истечения (окончания) установленного срока считается ближайший следующий за ним рабочий день (ст. 3-1 НК).

Отражение в налоговой декларации по НДС оборотов по реализации товаров, отгруженных в государства ЕАЭС, производится в порядке, определенном НК (ч. 8 - 11 п. 2 ст. 102 НК), но к установленному сроку - 180 дней со дня отгрузки товаров (п. 8 ст. 102 НК).

До получения соответствующих документов плательщики не могут отразить в налоговой декларации по НДС обороты по реализации экспортируемых товаров с применением нулевой ставки налога (ч. 8 п. 2 ст. 102 НК).

Пример. Организация 19 февраля передала перевозчику товар для транспортировки в Республику Казахстан. Документы, подтверждающие применение нулевой ставки, получены 23 апреля.

Момент фактической реализации наступил в феврале. Однако плательщик не может отразить оборот по реализации товаров, вывезенных в Республику Казахстан, с применением нулевой ставки в налоговой декларации по НДС за январь - февраль и январь - март (если отчетным периодом является календарный месяц) либо за I квартал (если отчетным периодом является календарный квартал).

Если у плательщика до истечения 180-дневного срока имеются документы, подтверждающие обоснованность применения нулевой ставки, то обороты по реализации товаров отражаются в строке 6 налоговой декларации по НДС с применением нулевой ставки. При этом обороты по реализации отражаются в налоговой декларации по НДС того отчетного периода, срок представления которой следует после получения соответствующего документального подтверждения, либо того отчетного периода, в котором получено соответствующее документальное подтверждение (ч. 9 п. 2 ст. 102 НК). Однако следует помнить, что отражение оборотов по реализации в налоговой декларации по НДС осуществляется не ранее отчетного периода, в котором наступает момент фактической реализации (ч. 2 подп. 14.3 п. 14 гл. 2 Инструкции N 42).

При отсутствии документов, подтверждающих вывоз товаров, до представления в налоговый орган налоговой декларации по НДС за тот отчетный период, в котором истек установленный срок, обороты по реализации товаров отражаются в налоговой декларации по НДС за тот отчетный период, на который приходится день, следующий за днем истечения установленного срока (181-й день с даты отгрузки (передачи) товаров) (ч. 10 п. 2 ст. 102 НК). При этом обороты по реализации таких товаров облагаются по ставкам НДС 20%, 10% либо освобождаются от НДС и отражаются в соответствующих строках налоговой декларации по НДС (строка 1, 3 и 8).

Примечание. Дополнительно о порядке отражения оборотов по реализации товаров с применением ставки НДС в размере 0% в случае, когда в текущем отчетном периоде (месяце) истек 180-дневный срок, предоставленный для сбора документов, обосновывающих нулевую ставку НДС, и документы получены до 20-го числа следующего месяца, см. консультации.

Примечание. О праве применения освобождения от НДС при отгрузке товаров в государства - члены ЕАЭС см. письмо Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 15.10.2013 N 13-5/ГЛ-163 "О рассмотрении обращения" (вопрос 1) и консультации.

Примечание. Дополнительно о порядке создания и направления ЭСЧФ при экспорте товаров в государства ЕАЭС см. подраздел 1.17.5.1.3.

Пример. Организация - резидент Республики Беларусь 10 марта отгрузила в Республику Казахстан товары, облагаемые при реализации на территории Республики Беларусь по ставке НДС 20%. Документы, подтверждающие вывоз товаров, не получены до истечения 180-дневного срока, т.е. до 7 сентября (181-й день со дня отгрузки товаров). Оплата за отгруженные товары поступила 26 апреля.

Моментом фактической реализации является 10 марта.

Организация должна отразить оборот по экспортной реализации товаров в налоговой декларации по НДС либо за январь - сентябрь, либо за III квартал (в зависимости от выбранного плательщиком отчетного периода), т.к. на этот отчетный период приходится 181-й день с даты отгрузки товаров. Причем оборот по реализации товаров облагается по ставке НДС 20% и отражается в строке 1 налоговой декларации по НДС.

По экспортированным товарам, отраженным с исчислением НДС по ставке 20% в декларации по НДС, необходимо создать ЭСЧФ и направить его на Портал не позднее 10 октября.

Примечание. О порядке отражения в бухгалтерском учете суммы НДС, исчисленной по истечении 180-дневного срока, см. консультации.

При получении документов после установленного срока обороты по реализации экспортируемых товаров с применением нулевой ставки НДС отражаются в строке 6 налоговой декларации по НДС того отчетного периода, срок представления которой следует после получения документов, либо того отчетного периода, в котором получены документы. Одновременно уменьшаются ранее отраженные экспортные обороты с применением общеустановленных ставок НДС (10%, 20%) или освобожденные от НДС (если экспортированные товары при реализации на территории Республики Беларусь освобождены от обложения НДС) (ч. 11 п. 2 ст. 102 НК).

Пример. Организация - резидент Республики Беларусь 10 марта отгрузила в Республику Казахстан товары, облагаемые при реализации на территории Республики Беларусь по ставке НДС 20%. Документы, подтверждающие вывоз товаров, получены 24 октября, т.е. после истечения 180-дневного срока (после 7 сентября - 181-й день со дня отгрузки товаров). Оплата за отгруженные товары поступила 26 апреля.

Моментом фактической реализации является 10 марта.

В налоговой декларации по НДС за январь - сентябрь (либо за III квартал, если отчетным периодом является календарный квартал) необходимо отразить оборот от экспортной реализации с исчислением НДС по ставке 20%, т.к. на этот отчетный период приходится 181-й день с даты отгрузки товаров.

В декларации по НДС за январь - октябрь (за IV квартал, если отчетным периодом является календарный квартал) организация может отразить оборот от реализации товаров, вывезенных в Республику Казахстан, с применением нулевой ставки НДС (с одновременным уменьшением ранее отраженных оборотов по ставке 20%). При этом на экспортный оборот по реализации с нулевой ставкой НДС следует создать и направить на Портал исправленный ЭСЧФ не позднее 10 ноября текущего года (либо не позднее 10 января следующего года при ежеквартальной уплате НДС).

Примечание. Дополнительно о создании исправленного ЭСЧФ при возникновении оснований для применения к экспортированным товарам нулевой ставки НДС при получении документов после установленного срока см. статью "Исправленный ЭСЧФ: случаи и порядок создания" (И.Ю.Печерская) (Главная книга.by. - 2016. - N 24).

Примечание. Подробнее об отражении оборотов по реализации вывезенных товаров в зависимости от момента получения подтверждающих документов см. в подразделе 2.3.1.3.

Примечание. Дополнительно о праве применения ставки НДС в размере 0% при реализации товаров, вывезенных в государства - члены ЕАЭС, см.консультации.