Товарообменные операции оформляются договорами мены. Данный вид договоров регулируется гл.31 Гражданского кодекса РФ.

Объектом договора мены является товар (ст.567 ГК РФ). Дебиторская и кредиторская задолженность, имущественные и неимущественные права, интеллектуальная собственность, работы и услуги по договору мены не обмениваются.

По договору мены каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороны один товар в обмен на другой. Обе стороны договора мены являются покупателями. Право собственности на обмениваемые товары переходит к обеим сторонам одновременно после исполнения ими встречных обязательств передать соответствующие товары (ст.570 ГК РФ). Договором мены или законом может предусматриваться и иной порядок перехода права собственности.

Если из договора мены не вытекает иное, товары, подлежащие обмену, предполагаются равноценными и дополнительных расчетов деньгами не производится.

Нередко в соответствии с условиями заключаемых договоров обмениваемые товары признаются неравноценными. В таких случаях сторона, передающая более дешевый товар, должна оплатить разницу в ценах. Доплата производится непосредственно до или после исполнения этой стороной обязанности передать товар. Однако договор мены может предусматривать и иной порядок расчетов при неравноценном обмене.

Коммерческие организации нередко заключают договоры, в которых установлена обязанность сторон осуществить обмен работами или услугами, а также обмен товара на обусловленную договором услугу. Такого рода договоры чаще называются бартерными договорами. Гражданским кодексом РФ не дается определения для такого вида договоров. Однако согласно ст.421 ГК РФ стороны могут заключить договор, как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами. Следовательно, коммерческие организации вправе заключать договоры на обмен работами или услугами, а также на обмен товара на услугу. Установленные по договору мены правила перехода права собственности на обмениваемые товары не распространяются на случай обмена работ или услуг.

При обмене товарами в бухгалтерском учете организации отражаются как продажа выбывающих ценностей, так и принятие на учет ценностей, поступивших в порядке обмена.

Порядок отражения товарообменных операций в бухгалтерском учете регулируется нормами ПБУ 9/99 "Доходы организации", утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, и ПБУ 10/99 "Расходы организации", утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н.

При выполнении условий п.12 ПБУ 9/99 выручка, получаемая от товарообменной операции, должна быть признана доходом от обычных видов деятельности.

Выручка от продажи продукции по договорам, предусматривающим оплату неденежными средствами, принимается к бухгалтерскому учету по стоимости товаров, полученных или подлежащих получению организацией. Эта стоимость устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах организация обычно определяет стоимость аналогичных товаров (п.6.3 ПБУ 9/99).

Если установить стоимость полученных организацией товаров невозможно, то выручка определяется по стоимости переданных (подлежащих передаче) товаров. Стоимость же этих товаров устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах организация определяет выручку в отношении аналогичных товаров.

Величина оплаты и (или) кредиторской задолженности по договорам, предусматривающим оплату неденежными средствами, определяется исходя из стоимости переданных (подлежащих передаче) товаров.

Иногда невозможно установить стоимость переданных (подлежащих передаче) товаров. В этом случае она определяется, как стоимость полученных организацией товаров, которая устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные товары .

Данные принципы определения стоимости применимы к любым ценностям, имеющим материально-вещественную форму.

Обмен товарами в соответствии с п.1 ст.39 НК РФ признается их реализацией, облагаемой НДС (пп.1 п.1 ст.146 НК РФ). Налоговая база определяется как стоимость реализованных товаров, исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, предусмотренном ст.40 НК РФ, без включения НДС (п.2 ст.154 НК РФ).

Товарообменные операции подлежат особому контролю со стороны налоговых органов. Осуществляя контроль полноты исчисления налогов, налоговые органы вправе проверять правильность применения цен по таким сделкам. Если цены товаров, примененные сторонами сделки, выше или ниже рыночных цен идентичных (однородных) товаров более чем на 20%, налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога. Помимо налога будут начислены пени. Налог и пеня рассчитываются исходя из рыночных цен на соответствующие товары.

Таким образом, в бухгалтерском учете выручка по товарообменной операции составляет величину, аналогичную стоимости получаемых активов (или передаваемых организацией при невозможности определить стоимость получаемых товаров), а НДС для уплаты в бюджет будет рассчитан не с этой выручки, а со стоимости товаров, указанной сторонами сделки.

Если же рыночная стоимость товаров более чем на 20% отклоняется от стоимости установленной сторонами сделки, НДС следует начислить с рыночной стоимости реализуемых товаров.

С целью применения налоговых вычетов по НДС в соответствии с п.2 ст.172 НК РФ при использовании налогоплательщиком собственного имущества в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги) суммы налога, фактически уплаченные при приобретении указанных товаров (работ, услуг), исчисляются исходя из балансовой стоимости имущества, переданного в счет оплаты.

В бухгалтерском учете полученные товары будут отражены по стоимости, аналогичной той, по которой организация обычно реализует передаваемые товары, но НДС, принимаемый к зачету, должен быть исчислен не с этой суммы, а исходя из балансовой стоимости передаваемых товаров (себестоимости передаваемых товаров).

Для целей исчисления налога на прибыль доходы, полученные в натуральной форме, учитываются исходя из цены сделки (п.4 ст.274 НК РФ).

Если цена договора не установлена, то для определения дохода используются рыночные цены. Расходами, принимаемыми для цели уменьшения налогооблагаемой прибыли, являются обоснованные (экономически оправданные) и документально подтвержденные затраты (ст.252 НК РФ).

Пример. Между организациями А и Б заключен договор мены. Организация А передает готовую продукцию, организация Б - товар. Обмениваемое имущество признано равноценным, цена сделки, установленная договором, составляет 41 300 руб. (в том числе НДС 6300 руб.) и является ценой, по которой организация А обычно реализует готовую продукцию, и соответствует рыночному уровню цен. Себестоимость готовой продукции организации А составляет 32 000 руб. Передача обмениваемых товаров произведена одновременно. Обычно организация Б реализует товар за 44 250 руб. (в том числе НДС 6750 руб.), указанная цена соответствует рыночному уровню цен. Учетная стоимость проданного товара составляет 34 000 руб.

Доходы и расходы в целях налогообложения НДС и прибыли определяются методом начисления.