Материалы представленные на сайте исключительно с целью ознакомления пользователям Интернета и не преследуют коммерческих целей или нарушение авторских прав.
© 2018 - 2024
Выручка (МСФО 18)
МСФО 18 «Выручка» применяется при учете выручки, полученной от продажи товаров, предоставления услуг, использования другими предприятиями активов компании, приносящих проценты, дивиденды и лицензионные платежи. Этот стандарт рассматривает вопросы учета выручки только от основной, систематической деятельности[27].
Выручка - это валовое поступление экономических выгод в ходе обычной деятельности компании, которое приводит к увеличению капитала, иному, чем за счет взносов акционеров. Она возникает в результате:
- продажи товаров;
- предоставления услуг;
- использования активов компании, приносящих проценты, лицензионные платежи и дивиденды.
Выручка представляет собой систематические, регулярные доходы организации, которые не включают в себя налог на добавленную стоимость, налог с продаж.
Оценка и признание выручки. Выручка оценивается по справедливой стоимости полученного или ожидаемого возмещения с учетом суммы любых торговых или оптовых скидок, предоставляемых компанией.
Если организация использует торговую скидку как процент от основной цены, чтобы часто не менять цену (при сезонных распродажах, при продаже постоянному клиенту и т.д.), или предоставляет скидку за досрочную оплату счетов, то не всегда представляется возможным к моменту продажи узнать, воспользуется ли покупатель скидкой, погасив задолженность в указанный период. Только после оплаты счетов покупателем учитываются скидки с продажи за досрочную оплату, поэтому они и не вычитаются из суммы выручки.
При отсрочке поступления денежных средств (когда предоставляется беспроцентный кредит) необходимо определить условную процентную ставку. Тогда разница между справедливой стоимостью и номинальной суммой возмещения признается и раскрывается как процентный доход.
Если товары или услуги обмениваются на аналогичные по характеру и стоимости, то признания выручки не происходит. Если товары или услуги обмениваются на отличные по характеру и стоимости от предоставляемых, то выручка признается и измеряется по справедливой стоимости полученных товаров или услуг.
Основным критерием признания выручки является переход к покупателю от продавца значительных рисков и преимуществ владения товарами.
Выручка от продажи товаров признается, если выполнены следующие условия:
● к покупателю от продавца перешли значительные риски и преимущества владения товарами;
● продавец не участвует в управлении проданными товарами и не контролирует их;
● сумма выручки может быть надежно оценена;
● велика вероятность того, что экономические выгоды, связанные со сделкой, поступят в организацию;
● понесенные или ожидаемые затраты, связанные со сделкой, могут быть надежно оценены.
В тех сделках, когда за продавцом сохраняются значительные риски владения, выручка не признается, даже если право собственности перешло к покупателю. МСФО 18 указывает следующие случаи непризнания выручки:
● организация сохраняет ответственность за неудовлетворительное функционирование товара, которое не покрывается стандартными гарантийными обязательствами
● получение выручки зависит от получения выручки покупателем в результате перепродажи;
● отправленные товары подлежат установке силами и средствами продавца, а установка составляет значительную часть контракта, который еще не выполнен организацией;
● покупатель имеет право расторгнуть сделку купли-продажи, и у организации отсутствует уверенность в окончательном получении дохода.
Пример. Предположим, что цена товара составляет 240 дол., из них плата за последующее обслуживание, которое производится в течение трех месяцев со дня продажи товара, - 60 дол. Выручка будет признана после перехода права собственности на товар в размере 180 дол. (240 - 60) и в размере 60 дол. в течение срока обслуживания проданного товара (3 месяца).
Выручка и расходы должны признаваться одновременно. Последние могут быть надежно оценены, если условия признания выручки выполнимы. Если невозможно надежно оценить расходы, то выручка не признается и полученное за товар вознаграждение в этом случае считается обязательством.
Пример. Компания продала товар на сумму 400 тыс. дол. в рассрочку на три года с предварительной оплатой при покупке 25% стоимости. Условная процентная ставка 10%.
Необходимо определить сумму, признаваемую как выручку от продажи товаров.
Решение. Выручка от продажи признается в размере 400 тыс. дол. в день отгрузки товара. Рассрочка платежа предоставлена в размере 300 тыс. дол. (400000 × 0,75), которые будут уплачиваться равными частями ежегодно 23 декабря.
Рассчитанная со помощью таблицы дисконтирования сумма платежа составит:
● в конце 1-го года - 130 тыс. дол. (300 × 1,1 - 200), из них сумма процентов - 30 тыс. дол. (130 000 - 100 000);
● в конце 2-го года - 142 тыс. дол. (200 × 1,21 - 100), из них сумма процентов - 42 тыс. дол. (142 000 - 100 000);
● в конце 3-го года - 133100 дол. (100 000 × 1,331), из них сумма процентов - 33 100 дол. (133 100 - 100 000).
Выручка от предоставления услуг признается в зависимости от степени завершенности операции на отчетную дату, если конечный результат операции может быть надежно оценен. Если результат операции по оказанию услуг не может быть надежно оценен, то выручка может быть признана только в размере возмещаемых расходов.
Метод признания выручки по стадии завершенности сделки называют методом «по мере готовности», т.е. выручка признается в том отчетном периоде, когда предоставлены услуги. Данный метод дает полезную информацию о масштабах деятельности по предоставлению услуг и о результатах деятельности в течение периода. Он также применяется в МСФО 11 «Договоры подряда».
Степень завершенности операции может быть определена с помощью различных способов, которые обеспечивают надежную оценку выполненной работы (например, соотношение между понесенными и общими ожидаемыми затратами). В зависимости от характера договора в качестве его завершенности могут быть признаны:
● отчеты о выполненной работе;
● предоставленные на дату составления отчетности услуги в процентах к общему их объему;
● пропорциональное отношение понесенных затрат по договору на дату составления отчета к общим ожидаемым затратам по сделке.
Единого метода оценки степени завершенности работ не существует. Если конечный результат сделки не может быть надежно оценен, выручка должна признаваться только в размере признанных возмещаемых расходов.
Выручка, возникающая из правообладания активами, - это выручка от использования другими лицами активов компании, приносящих проценты, лицензионные платежи (роялти) и дивиденды. Она признается в том случае, если:
1) велика вероятность того, что экономические выгоды, связанные со сделкой, поступят в организацию;
2) сумма выручки может быть надежно оценена.
Вознаграждения и лицензионные платежи обычно признаются в соответствии с содержанием договора.
При этом проценты начисляются на повременно-пропорциональной основе (в зависимости от суммы долга к выплате, сроков и величины процента), лицензионные платежи - на основе метода начисления (согласно содержанию соответствующего договора), дивиденды - на дату, когда установлено право акционеров на получение выплаты.
К лицензионным платежам за пользование активами компании может относиться плата за торговые марки, патенты, программное обеспечение, авторские права на музыкальные произведения, художественные фильмы и др.
С практической точки зрения признание выручки может производиться на протяжении всего срока действия договора на равномерной основе, например, если лицензиат на протяжении установленного периода времени имеет право использовать определенную технологию.
Если получение лицензионных платежей или роялти зависит от наступления будущего события, то выручка признается в случае, когда существует вероятность получения этих вознаграждений или роялти (что обычно происходит, когда указанное событие имело место).
Кроме выручки от продажи товаров, от предоставления услуг признаются выручкой следующие поступления (если предмет деятельности организации - извлечение выгоды из правообладания активами): предоставление своих активов за плату во временное пользование по договору аренды; предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности (лицензионные платежи); участие в капиталах других организаций.
В том случае, когда организация создается изначально для целей извлечения выгоды из правообладания принадлежащими ей активами и это оговаривается в ее учредительных документах, доходы от сдачи имущества в аренду, предоставления за плату интеллектуальной собственности, от участия в капиталах других организаций (независимо от их величины и регулярности поступления) признаются выручкой, т.е. доходами от обычных видов деятельности.
Следует отметить, что руководство организации на основе собственных оценок, применяя принцип существенности, должно принять решение о том, являются ли доходы от правообладания определенными активами доходами от основной деятельности организации или нет.
Порядок отражения выручки в отчете о прибылях и убытках.Вотчете о прибылях и убытках, а также в приложениях к финансовой отчетности необходимо раскрыть следующую информацию:
● суммы по каждой существенной статье выручки, полученной от продажи товаров, предоставления услуг, а также суммы процентов, лицензионных платежей, дивидендов;
● суммы выручки, возникшей в результате обмена товаров или услуг.
В приложениях к финансовой отчетности раскрываются положения учетной политики в части признания выручки. Так же детально следует раскрыть методы, применяемые для определения количественной меры степени завершения сделок по оказанию услуг, для признания соответствующей суммы выручки в отчетном периоде.
Классификация и признание расходов.Всистеме МСФО стандарта по расходам в настоящее время нет, вместе с тем общее определение расходов дается в МСФО в разделе «Принципы подготовки и составления финансовой отчетности». Согласно МСФО определение расходов включает расходы, которые возникают в процессе обычной деятельности компании (такие как себестоимость продаж, заработная плата, амортизация), а также убытки. Убытки - это другие статьи, которые подходят под определение расходов, при этом они могут как возникать, так и не возникать в процессе обычной деятельности компании. К ним относятся, например, убытки, возникающие в результате стихийных бедствий, продажи основных средств, изменений валютных курсов и др.
Убытки обычно отражаются в отчете о прибылях и убытках отдельно (часто за вычетом соответствующего дохода), так как информация о них полезна для принятия экономических решений.
Таким образом, расходы включают убытки, большинство из которых будут признаны в отчете о прибылях и убытках, хотя некоторые могут быть включены в капитал (например, дефицит переоценки актива, по которому в отчетности за предыдущие периоды был показан излишек).
В соответствии с МСФОдля целей выделения компонентов финансовых результатов расходы классифицируются: 1) по характеру (метод характера расходов); 2) по функциям (метод функции расходов). (Эти методы подробно рассматривались в гл. 2.)
Для признания (включения в отчет о прибылях и убытках) доходы и расходы должны отвечать следующим критериям, изложенным в Принципах подготовки и составления финансовой отчетности:
1) существует вероятность того, что компания потеряет какие-либо экономические выгоды, обусловленные данным объектом: оценка производится на основе доказательств, которые существуют на момент составления бухгалтерской отчетности. Признание расходов происходит одновременно с признанием увеличения обязательств или уменьшения активов (например, амортизация оборудования и др.);
2) принятие решения о включении объекта в отчет о прибылях и убытках должно отвечать требованию существенности;
3) соответствие расходов доходам: расходы признаются в отчете о прибылях и убытках, имея прямую связь между произведенными затратами и поступлениями по соответствующей статье.
Затраты по займам (мсфо 23)
Для финансирования своей деятельности компании привлекают заемные средства, по которым несут финансовые затраты, т.е. платят проценты.
Затраты по займам - это процентные и другие расходы, которые несет компания в связи с получением заемных средств, а именно:
● процент по банковским овердрафтам, кратко- и долгосрочным ссудам;
● амортизация скидок или премий;
● амортизация дополнительных затрат, понесенных в связи с получением ссуд;
● платежи по финансовому лизингу;
● курсовые разницы, возникающие по займам в иностранной валюте, в той части, в какой они считаются корректировкой затрат на выплату процентов по займам.
В соответствии с МСФО 23 организация в своей учетной политике может выбрать один из двух вариантов учета затрат по заемным средствам: основной или альтернативный.
В соответствии с основным подходом затраты по займам должны признаваться в качестве расходов того отчетного периода, в котором они были произведены. Причем применение этого правила не зависит от того, были ли эти затраты оплачены компанией или нет, так как важен сам факт признания компанией своих обязательств по займам (метод начисления).
В соответствии с допустимым альтернативным подходом:
● затраты по займам признаются расходами того периода, в котором они произведены, за исключением той их части, которая капитализируется;
● затраты по займам, которые непосредственно относятся к приобретению, строительству или производству квалифицируемого актива, должны капитализироваться путем включения в стоимость последнего;
● величина затрат по займам, разрешенная для капитализации, определяется согласно МСФО 23.
При применении этого метода компания уменьшает показатели расходов и увеличивает отчетную прибыль, а капитализированные затраты по процентам войдут в себестоимость продукции компании и будут возмещены ей в форме выручки от продажи как отложенные расходы.
Квалифицируемые активы представляют собой активы, доведение которых до состояния пригодности к использованию по назначению или продаже требует значительного времени, например:
● запасы, требующие значительного времени для приведения в состояние готовности для продажи; производственные компании;
● электроэнергетические мощности;
● инвестиционная собственность.
Не относятся к квалифицируемым активам:
● запасы, производимые в больших количествах на постоянно повторяющейся основе и на протяжении короткого периода времени;
● активы, готовые к использованию в момент их приобретения по назначению или продаже.
Другими словами, к квалифицируемым активам относятся основные средства и незавершенное производство, инвестиционная собственность, отдельные виды материалов, которые требуют значительного времени для приведения в состояние готовности для продажи.
При использовании компанией допустимого альтернативного подхода он должен применяться последовательно ко всем затратам, относящимся к приобретению, строительству или производству всех квалифицируемых активов компании.
Проценты по займам и ссудам.Проценты по займам и ссудам должны признаваться в том отчетном периоде, в котором возникли и существовали обязательства по ссуде или займу, независимо от того, в каком периоде по условиям займа они должны быть выплачены заимодателю, ссудившему средства. Для расчета суммы процентов, которая будет признана и начислена в отчетном периоде, используют формулу:
СП = Н × Д × СЗ / ПП × 100,
где СП - сумма процентов, начисленная в данном отчетном периоде;
Н - норма процента, на условиях выплаты которой предоставлены заемные средства;
Д - число дней пользования в данном отчетном периоде заемными средствами;
СЗ - сумма займа;
ПП - период (в днях), на который установленная норма процента рассчитана.
Как правило, норма процента устанавливается на годовой период, но процентным могут стать и квартал, месяц или иной период, меньше годового. В зарубежной практике продолжительность процентного периода принимается в расчет по числу полных календарных дней в данном периоде (например, год признается равным 365 или 366 дней в зависимости от календарной продолжительности года, месяц - 28, 29, 30 или 31 день), тогда как в российской практике на стандартной основе год принимается равным 360 дням, квартал - 90, месяц - 30.
Пример.Компания получила 5 октября ссуду в банке сроком на один месяц в размере 200 тыс. дол., с нормой процента 21% годовых. Проценты выплачиваются в конце срока вместе с возвратом суммы долга. В балансовом отчете за период, заканчивающийся 31 октября, следует начислить и признать в качестве расхода в октябре сумму процентов за период с 6 по 31 октября (26 дней). 5 октября (день получения ссуды) в расчет не входит. Год равен календарной продолжительности (365 дней).
21 × 26 × 200000 / (365 × 100) = 2992 дол.
Сумма процентов в размере 2992 дол. признается расходом в конце периода, т.е. 31 октября. Обязательства на эту дату перед кредитором составят 202992 дол. (200 тыс. дол. - основной долг; 2992 дол. - проценты по кредиту).
Всоответствии с МСФО 23начисление задолженности по процентам производится независимо от того, были ли оплачены эти проценты компанией.
Учет курсовых разниц по кредитам и займам.Учет курсовых разниц - важный момент в учете займов и процентов по ним. Курсовые разницы по основному долгу должны признаваться в качестве прибыли или убытка от курсовой переоценки, а курсовые прибыли и убытки по начисленным, но не оплаченным процентам признаются расходами (доходами) по обслуживанию долга. Необходимо при этом учитывать, что компания, которая выбрала альтернативный метод учета процентов, капитализирует эти расходы (или их часть) в себестоимости актива, на приобретение (строительство, производство) которого потребовался кредит.
Затраты по займам, разрешенные для капитализации.Затраты по займам, непосредственно связанные с приобретением, строительством или производством квалифицируемого актива, представляют собой те затраты по займам, которых можно было бы избежать, если бы не были произведены расходы на соответствующий актив.
Если компания занимает средства исключительно для приобретения конкретного квалифицируемого актива, затраты по займам, которые непосредственно связаны с этим активом, могут быть надежно оценены.
Капитализируемая сумма должна представлять собой фактические затраты по займам без учета какого-либо дохода, полученного от временного инвестирования заемных средств.
Трудности при выявлении затрат по займам, разрешенных к капитализации, возникают, когда:
● финансовая деятельность компании координируется централизованно;
● группа компаний использует широкий ассортимент долговых инструментов для финансирования с разными процентными ставками других членов группы;
● займы предоставляются в иностранной валюте, а валютные курсы подвержены колебаниям, особенно в условиях высокой инфляции.
Если средства получены в общих целях, то:
● сумма затрат по займам, разрешенная к капитализации, определяется путем применения ставки капитализации[28] к затратам на соответствующий актив;
● сумма затрат по займам, капитализируемых в течение периода, не должна превышать сумму затрат по займам, которые понесены в течение этого периода.
Иногда при вычислении средневзвешенного значения затрат по займам целесообразно учитывать все займы материнской и дочерних компаний. В других случаях для каждой дочерней компании правильнее использовать средневзвешенное значение затрат по займам применительно к ее собственным заемным средствам.
Процедуры проведения капитализации затрат по займам.Затраты капитализируются в случаях, если по данному активу возникли расходы, по займам возникли затраты или начался процесс подготовки актива к использованию по назначению или к продаже.
Расходы на квалифицируемый актив включают оплату денежными средствами, переводы других активов, принятие процентных обязательств и уменьшаются на величину любых полученных в связи с данным активом промежуточных выплат (МСФО 11 «Договоры подряда») и субсидий (МСФО 20 «Учет субсидий и раскрытие информации о правительственной помощи»).
Капитализация затрат должна быть приостановлена, если работа над квалифицируемым объектом прерывается на продолжительный срок.
Капитализация затрат обычно не приостанавливается в течение периода, в котором осуществляется значительная техническая и административная работа, или временная задержка является необходимой частью процесса подготовки актива к использованию (или продаже).
При завершении всех работ, необходимых для подготовки квалифицируемого актива к использованию по назначению или к продаже, капитализация затрат по займам должна прекращаться. Это происходит, например, при окончании сооружения актива, хотя повседневная работа еще может продолжаться и могут оставаться незначительные доработки.
Встречаются случаи, когда сооружение квалифицируемого актива завершается по частям и каждая часть может использоваться в то время, когда сооружение других частей продолжается. В подобных ситуациях капитализация затрат по займам должна прекращаться по завершении в основном всей работы, которая необходима для подготовки данной части актива к использованию по назначению или к продаже, например, завершение строительства нижних этажей гостиницы при продолжении работы на верхних этажах или завершение строительства отдельных зданий комплекса.
Раскрытие информации о затратах по займам.В соответствии с МСФО компания в финансовой отчетности должна раскрыть:
1) учетную политику, принятую для отражения затрат по займам;
2) сумму затрат по займам, капитализируемую в течение периода;
3) ставку капитализации, используемую для определения величины затрат по займам, приемлемых для капитализации.
Дата: 2016-09-30, просмотров: 260.