План

4.6.1.Учет финансовых вложений и ценных бумаг

Цель: рассмотреть понятие финансовых вложений, ценных бумаг и их учет.

Студент должен знать:

порядок отражения в учете финансовых вложений, ценных бумаг.

При приобретении финансовых вложений за счет заемных средств затраты по полученным кредитам и займам учитываются в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 6 мая 1999 г. № 33н. Не включаются в фактические затраты на приобретение финансовых вложений общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением финансовых вложений.
Первоначальной стоимостью финансовых вложений, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.
Первоначальной стоимостью финансовых вложений, полученных организацией безвозмездно, таких как ценные бумаги, признается: их текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету. Под текущей рыночной стоимостью ценных бумаг понимается их рыночная цена, рассчитанная в установленном порядке организатором торговли на рынке ценных бумаг;

-сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи полученных ценных бумаг на дату их принятия к бухгалтерскому учету - для ценных бумаг, по которым организатором торговли на рынке ценных бумаг не рассчитывается рыночная цена.
Первоначальной стоимостью финансовых вложений, приобретенных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, признается стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов.
При невозможности установить стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, стоимость финансовых вложений, полученных организацией по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется исходя из стоимости, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные финансовые вложения.
Первоначальной стоимостью финансовых вложений, внесенных в счет вклада организации - товарища по договору простого товарищества, признается их денежная оценка, согласованная товарищами в договоре простого товарищества.
Ценные бумаги, не принадлежащие организации на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления, но находящиеся в ее пользовании или распоряжении в соответствии с условиями договора, принимаются к бухгалтерскому учету в оценке, предусмотренной в договоре.
Для целей последующей оценки финансовые вложения подразделяются на две группы: финансовые вложения, по которым можно определить текущую рыночную стоимость в установленном порядке, и финансовые вложения, по которым их текущая рыночная стоимость не определяется.
Финансовые вложения, по которым можно определить в установленном порядке текущую рыночную стоимость, отражаются в бухгалтерской отчетности на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости путем корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату. Указанную корректировку организация может производить ежемесячно или ежеквартально.
Разница между оценкой финансовых вложений по текущей рыночной стоимости на отчетную дату и предыдущей оценкой финансовых вложений относится на финансовые результаты у коммерческой организации (в составе прочих доходов или расходов) или увеличение доходов или расходов у некоммерческой организации в корреспонденции со счетом учета финансовых вложений.
Финансовые вложения, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, подлежат отражению в бухгалтерском учете и в бухгалтерской отчетности на отчетную дату по первоначальной стоимости.
По долговым ценным бумагам, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, организации разрешается разницу между первоначальной стоимостью и номинальной стоимостью в течение срока их обращения равномерно по мере причитающегося по ним в соответствии с условиями выпуска дохода относить на финансовые результаты коммерческой организации (в составе прочих доходов или расходов) или уменьшение или увеличение расходов некоммерческой организации.
По долговым ценным бумагам и предоставленным займам организация может составлять расчет их оценки по дисконтированной стоимости. При этом записи в бухгалтерским учете не производятся.
Финансовые вложения отражаются в бухгалтерском балансе на отчетную дату по стоимости, определенной исходя из требований ПБУ 19/02.
В случае, если по объекту финансовых вложений, ранее оцениваемому по текущей рыночной стоимости, на отчетную дату текущая рыночная стоимость не определяется, такой объект финансовых вложений отражается в бухгалтерской отчетности по стоимости его последней оценки.
Выбытие финансовых вложений признается в бухгалтерском учете организации на дату единовременного прекращения действия условий принятия их к бухгалтерскому учету.
Выбытие финансовых вложений имеет место в случаях погашения, продажи, безвозмездной передачи, передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал других организаций, передачи в счет вклада по договору простого товарищества и пр.
При выбытии актива, принятого к бухгалтерскому учету в качестве финансовых вложений, по которому не определяется текущая рыночная стоимость, его стоимость определяется исходя из оценки, определяемой одним из следующих способов:
-по первоначальной стоимости каждой единицы бухгалтерского учета финансовых вложений;
-по средней первоначальной стоимости;
-по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений (способ ФИФО).
Применение одного из указанных способов по группе (виду) финансовых вложений производится исходя из допущения последовательности применения учетной политики.
Вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций (за исключением акций акционерных обществ), предоставленные другим организациям займы, депозитные вклады в кредитных организациях, дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования, оцениваются по первоначальной стоимости каждой выбывающей из приведенных единиц бухгалтерского учета финансовых вложений.
Ценные бумаги могут оцениваться организацией при выбытии по средней первоначальной стоимости, которая определяется по каждому виду ценных бумаг как частное от деления первоначальной стоимости вида ценных бумаг на их количество, складывающихся соответственно из первоначальной стоимости и количества остатка на начало месяца и поступивших ценных бумаг в течение данного месяца.
Оценка по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений (способ ФИФО) основана на допущении, что ценные бумаги списываются в течение месяца и иного периода в последовательности их приобретения (поступления), т.е. ценные бумаги, первыми списываемые, должны быть оценены по первоначальной стоимости ценных бумаг первых по времени приобретений с учетом первоначальной стоимости ценных бумаг, числящихся на начало месяца. При применении этого способа оценка ценных бумаг, находящихся в остатке на конец месяца, производится по первоначальной стоимости последних по времени приобретений, а в стоимости проданных ценных бумаг учитывается стоимость ранних по времени приобретений.
При выбытии активов, принятых к бухгалтерскому учету в качестве финансовых вложений, по которым определяется текущая рыночная стоимость, их стоимость определяется организацией исходя из последней оценки.
По каждой группе (виду) финансовых вложений в течение отчетного года применяется один способ оценки.
Оценка финансовых вложений на конец отчетного периода производится в зависимости от принятого способа оценки финансовых вложений при их выбытии, т.е. по текущей рыночной стоимости, по первоначальной стоимости каждой единицы бухгалтерского учета финансовых вложений, по средней первоначальной стоимости, по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений (способ ФИФО).
Доходы по финансовым вложениям признаются доходами от обычных видов деятельности либо прочими поступлениями в соответствии с Положением по бухгалтерском учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 6 мая 1999г. № 32н.
Расходы, связанные с предоставлением организацией другим организациям займов, признаются прочими расходами организации.
Расходы, связанные с обслуживанием финансовых вложений организации, такие как оплата услуг банка и/или депозитария за хранение финансовых вложений, предоставление выписки со счета депо и т.п., признаются прочими расходами организации.
В бухгалтерской отчетности финансовые вложения должны представляться с подразделением в зависимости от срока обращения (погашения) на краткосрочные и долгосрочные.
Финансовые вложения любого вида учитывают на счете 58 "Финансовые вложения".
Средства финансовых вложений, на которые еще не получены документы, подтверждающие права организации на суммы произведенных вкладов, целесообразно учитывать обособленно на счете 58. Для этого в развитие данного счета при необходимости можно открыть отдельный субсчет или вести такой учет в аналитическом разрезе. Такая организация учета позволит сформировать стоимость ценных бумаг, которая включает произведенные фактические затраты, связанные с покупкой ценных бумаг. По этой стоимости они будут в дальнейшем учитываться на счете 58.
Для обобщения информации о наличии и движении инвестиций организации в государственные ценные бумаги, акции, облигации и иные ценные бумаги других организаций, уставные (складочные) капиталы других организаций, а также предоставленные другим организациям займы предназначен счет 58 "Финансовые вложения". Счет 58 - активный, денежный, имеет сальдо дебетовое, которое показывает сумму произведенных финансовых вложений на начало месяца. По дебету этого счета отражают операции по оприходованию ценных бумаг, вклады в другие организации, суммы предоставленных займов, по кредиту - операции по погашению, выкупу, продаже ценных бумаг, суммы возвращенных займов.
К счету 58 могут быть открыты субсчета:
58-1 "Паи и акции",
58-2 "Долговые ценные бумаги",
58-3 "Предоставленные займы",
58-4 "Вклады по договору простого товарищества" и др.
На субсчете 58-1 учитываются наличие и движение инвестиций в акции акционерных обществ, уставные (складочные) капиталы других организаций и т.п.
На субсчете 58-2 учитываются наличие и движение инвестиций в государственные и частные ценные бумаги (облигации и др.).
На субсчете 58-3 учитывается движение предоставленных организацией физическим и юридическим (кроме работников организации) лицам денежных и иных займов. Предоставление организацией физическим и юридическим лицам (кроме работников организации) займы, обеспеченные векселями, учитываются на этом субсчете обособленно.
На субсчете 58-4 организацией-товарищем учитывается наличие и движение вкладов в общее имущество по договору простого товарищества.
Аналитический учет по счету 58 ведется по видам финансовых вложений и объектам, в которые осуществлены эти вложения. Построение аналитического учета должно обеспечить возможность получения данных о краткосрочных и долгосрочных активах.
Далее рассмотрен бухгалтерский учет отдельных финансовых вложений исходя из их группировки.
Бухгалтерский учет финансовых инвестиций в акции других организаций ведется на счете Финансовых вложений, субсчет 58-1 "Паи и акции". Приобретение акций отражается бухгалтерской записью Дебет сч. 58-1 "Паи и акции" Кредит сч. 51 "Расчетные счета" - по фактической себестоимости приобретения.
Расчеты за приобретенные акции могут производиться денежными средствами или любым другим имуществом, единовременно или по частям. Если по не полностью оплаченным акциям инвестор имеет право получать дивиденды, в активе баланса отражают полную стоимость этих акций, а в пассиве - непогашенную сумму, которая учитывается как кредиторская задолженность.
Основанием для оприходования акций служат авизо (сообщения) депозитария о приемке акций на хранение или приходный кассовый ордер о поступлении акций в кассу акционерного общества в качестве денежных документов.
Если акции хранятся непосредственно в организации, для учета их наличия и движения используют специальный регистр - книгу учета ценных бумаг, которая должна быть сброшюрована, скреплена печатью организации и подписями руководителя и главного бухгалтера. Исправления в нее могут вноситься с разрешения этих же лиц с указанием даты исправительной записи.
Организация и методика учета операций с облигациями зависит от того, кто является эмитентом, каков порядок получения дохода по облигациям, как относится разница между покупной и номинальной стоимостью облигаций на финансовые результаты деятельности организации.
Эмитентом облигаций могут быть государственные и корпоративные организации. По государственным облигациям получение дохода гарантировано государством, по корпоративным - нет. Государственные ценные бумаги могут быть купонными, с правом получения доходов в течение всего периода обращения, и бескупонными, когда доход выплачивают только в конце этого периода.
В зависимости от порядка получения дохода в бухгалтерском учете различают дисконтные и процентные облигаций. Дисконтные облигации выпускаются по нарицательной стоимости (номиналу) без начисления процентов, но размещаются по цене ниже номинала. Типичной разновидностью такого рода ценных бумаг являются государственные краткосрочные обязательства (ГКО) и аналогичные бескупонные ценные бумага. Дисконт по ним определяется как разница между ценой продажи и ценой покупки. Процентные облигации также могут быть купонными и бескупонными. Доход по ним формируется в виде процентов, устанавливаемых к номинальной стоимости облигаций. Владелец купонной облигации получает проценты по ней столько раз в течение срока обращения, сколько купонов она имеет. Разницу между величиной фактических затрат на приобретение и номинальной стоимостью облигаций разрешается списывать на финансовые результаты организации равномерно по месяцам в течение срока обращения этого вида ценных бумаг.
Варианты учета приобретения облигаций должны отражать эти особенности. При одном из них покупная стоимость облигаций, т. е. фактическая сумма затрат на их приобретение, может оказаться выше номинала. В этом случае разница между ними списывается в момент получения процентов по облигациям и представляет собой прочий доход. Если покупная стоимость облигаций ниже номинальной, производят доначисление стоимости инвестиций на сумму процентного дохода.
В этих случаях производят следующие бухгалтерские записи:
1. Дебет сч.58-2 "Долговые ценные бумаги"
Кредит сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"
- приобретены облигации по цене первичного размещения.
2. Дебет сч. 58-2 "Долговые ценные бумаги"
Кредит сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"
- отражено комиссионное вознаграждение брокеру.
3. Дебет сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"
Кредит сч. 51 "Расчетные счета"
- оплачены стоимость облигаций и услуг брокера.
Разница между номинальной стоимостью облигаций и фактическими затратами на их приобретение списывается на уменьшение процентного дохода. За счет этого стоимость облигаций к моменту погашения доводится до номинала.
4. Дебет сч. 91 "Прочие доходы и расходы"
Кредит сч. 58-2 "Долговые ценные бумаги"
- произведена корректировка стоимости облигаций.
Финансовые вложения в виде предоставленных в долг средств могут осуществляться не только путем операций с облигациями, но и в виде займов, т. е. прямой передачи денежных средств юридическим и физическим лицам (кроме работников организации) во временное пользование под проценты. Эта передача оформляется договором займа, финансовыми векселями и другими обязательствами.
Заимодавец имеет право на получение с заемщика процентов от суммы займа в размере и порядке, определенных договором. При отсутствии в договоре размера процентов его величина для юридических лиц определяется ставкой банковского процента на день уплаты заемщиком суммы долга или его соответствующей части. В случаях когда срок возврата долга договором не предусмотрен или определен моментом востребования, сумма займа должна быть возвращена в течение 30 дней со дня предъявления должнику требования об этом.
Переданные взаймы средства в рублях и валюте отражаются в бухгалтерском учете записью
Дебет сч. 58-3 "Предоставленные займы",
Кредит сч. 50 "Касса", 51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета".
Поступление средств в погашение займов отражается обратной записью.
Проценты по займам могут начисляться и отражаться в учете независимо от того, оплачены они заемщиком или нет. Возможен также вариант, при котором проценты по выданным ссудам отражаются в бухгалтерском учете по мере поступления денег от заемщика в оплату процентов. В первом случае они отражаются бухгалтерской записью
Дебет сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"
Кредит сч. 91 "Прочие доходы и расходы";
во втором:
Дебет сч. 50 "Касса", 51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета",
Кредит сч. 91 "Прочие доходы и расходы";
Финансовый вексель удостоверяет ничем не обусловленное обязательство векселедателя (простой вексель) либо иного указанного в векселе плательщика (переводной вексель) выплатить при наступлении предусмотренного финансовым векселем срока полученные взаймы денежные суммы.
Финансовые векселя приобретаются как ценные бумаги для получения прочих доходов в виде дисконта или процентов. Кроме того, они могут использоваться в качестве залога, платежного средства при взаиморасчетах и как объект купли-продажи.
Учет финансовых векселей ведут на счете 58.
Бухгалтерские записи по учету процентного финансового векселя следующие:
Дебет сч. 58-2 "Долговые ценные бумаги"
Кредит сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
- приобретен вексель по номиналу.
Дебет сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
Кредит сч. 51 "Расчетные счета"
- произведена оплата за вексель.
Дебет сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"
Кредит сч. 91 "Прочие доходы и расходы"
- начислены проценты по векселю.
Финансовые вложения в уставные (складочные) капиталы других организаций осуществляются для того, чтобы получить от них дополнительный доход в виде дивидендов на вложенный капитал или другие блага. Их учет ведется на обособленном субсчете к счету финансовых вложений в разрезе организаций, получивших указанные средства в денежном или материальном выражении.
Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги служат для формирования балансовой стоимости финансовых вложений в ценные бумаги на основе их учетной стоимости независимо от конъюнктуры рынка.
Резерв создается по каждой разновидности ценных бумаг, каждому их типу или категории, а также по каждому эмитенту независимо от сохранения или увеличения стоимости всех ценных бумаг, принадлежащих организации. Он представляет собой разницу между рыночной и учетной стоимостью ценных бумаг и образуется в том случае, когда эта разница отрицательная, т. е. рыночная стоимость оказалась ниже учетной. Сумма резерва относится на финансовый результат деятельности организации.
Для учета резервов под обесценение вложений в ценные бумаги предназначен одноименный бухгалтерский счет. В случаях, когда рыночный курс отдельных бумаг по состоянию на 31 декабря отчетного года окажется ниже их учетной стоимости, организация имеет право создать резерв на разницу в ценах и отразить его бухгалтерской записью:
Дебет сч. 91 "Прочие доходы и расходы"
Кредит сч. 59 "Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги".
Превышение рыночной стоимости ценных бумаг над их учетной оценкой отражается в аналитическом учете, но не сопровождается записями на синтетических счетах. В итоге ценные бумаги отражаются в бухгалтерском балансе по наименьшей стоимости, что отвечает принципам международных стандартов финансовой отчетности.
Если рыночная стоимость ценных бумаг, по которым ранее были созданы резервы под обесценение, в следующем году повысилась, делается обратная запись.
Перед составлением годового бухгалтерского отчета, следующего за годом создания резервов под обесценение вложений в ценные бумаги, любая неиспользованная часть этих резервов присоединяется к финансовому результату отчетного года. Тем самым восстанавливается неиспользованная сумма прибыли, зарезервированная ранее для создания резервов под обесценение финансовых вложений.
Под продажей ценных бумаг понимается их продажа на организованном финансовом рынке и погашение стоимости при выбытии. Объектами продажи могут быть собственные ценные бумаги и приобретенные у других эмитентов, в том числе у государства.
Одной из особенностей ценных бумаг является их относительно высокая ликвидность, т. е. возможность в случае необходимости в кратчайший срок превратить бумаги в наличные денежные средства. Продажа такого рода финансовых активов осуществляется тогда, когда возникает потребность в наличных деньгах для погашения срочных обязательств организации.
В отличие от продажи продукции, товаров, работ и услуг продажа ценных бумаг не учитывается на сопоставительном счете 90 "Продажа". Результат от продажи сразу отражается на счете прочих доходов и расходов. Структура и порядок использования этого счета аналогичны счету 90. Доход от продажи ранее приобретенных акций в сумме превышения их продажной стоимости над учетной отражается бухгалтерской записью
Дебет сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"
Кредит сч. 91 "Прочие доходы и расходы".
Списание проданных ценных бумаг отражают по кредиту счета 58 "Финансовые вложения" в корреспонденции со счетами учета денежных средств или расчетов.
Прочие доходы от финансовых вложений поступают в виде дивидендов по акциям, полученным от сторонних организаций, процентов по облигациям, депозитам, государственным ценным бумагам, предоставленным займам, в виде доходов от долевого участия в уставных капиталах других организаций, прибыли от передачи имущества в счет вкладов по договору простого товарищества.
Начисление дивидендов по акциям и доходов от долевого участия в уставных капиталах других организаций отражается в учете бухгалтерской записью:
Дебет сч. 76-3 "Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам"
Кредит сч. 91 "Прочие доходы и расходы".
Получение дивидендов и доходов:
Дебет сч. 51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета"
Кредит сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".
Начисление и поступление процентов по облигациям, депозитам, государственным ценным бумагам отражаются такими же записями.
Проценты, полученные или подлежащие получению за предоставление в пользование денежных средств организации, следует учесть записью
Дебет сч. 51 "Расчетные счета" - в сумме процентов полученных
Дебет сч. 58-3 "Предоставленные займы" - в сумме процентов начисленных
Кредит сч. 91 "Прочие доходы и расходы".
Прибыль от передачи имущества в счет вкладов по договору простого товарищества в сумме превышения стоимости вклада над балансовой оценкой активов отражается в учете бухгалтерской записью
Дебет сч. 58-4 "Вклады по договору простого товарищества"
Кредит сч. 91 "Прочие доходы и расходы".

1. Что понимается под первоначальной стоимостью финансовых вложений?
2. Поступление и выбытие финансовых вложений.
3. Перечислите виды ценных бумаг.
4. Что понимается под продажей ценных бумаг?

Литература:

Основная [5 стр. 391-393, 3 стр. 354-362]

Дополнительная [1 стр. 304-307, 2 стр. 33-38, 3 стр. 325]

Тема 4.7. Материально-производственные запасы. Документальное оформление поступление и расхода производственных запасов

План

4.7.1. Понятие, классификация, оценка и основные задачи учет МПЗ

4.7.2. Документальное оформление движения материальных ресурсов

Цель: дать понятия МПЗ, оценку, виды и документы по оформлению

движения МПЗ.

Студент должен знать:

классификацию, оценку материалов;

документы движения материалов.