Налоговое нарушение – противоправное, виновное деяние (действие или бездействие) лица, связанное с невыполнением или ненадлежащим исполнением обязанностей, предусмотренных налоговым законодательством, за которое установлена ответственность.

Однако не всякое нарушение налогового законодательства может быть основанием для привлечения лица к ответственности.

Основанием для привлечения лица к ответственности является такое поведение, которое имеет все предусмотренные законодательством признаки наказуемого деяния и все предусмотренные законодательством элементы состава нарушения.

Рассмотрим указанные признаки.

Прежде надо отметить, что признаки налогового нарушения и элементы состава налогового нарушения – это разные понятия, хотя и пересекающиеся.

Признаки выводятся из определения понятия налогового нарушения. К ним относятся: противоправность, реальность, общественная вредность, виновность, наказуемость.

Противоправность состоит в нарушении действующих норм налогового законодательства. Совершение вредного, осуждаемого деяния, причиняющего ущерб общественным отношениям, но не предусмотренного законодательством о налогообложении в качестве налогового нарушения, не является основанием налоговой ответственности.

Реальность подразумевает, что налоговая ответственность наступает только за фактически совершенное, то есть объективированное вовне деяние. При этом налоговое нарушение может выразиться в форме действия или бездействия. Первое предполагает несоблюдение запретов, второе – неисполнение обязанностей. Субъективное вменение, то есть ответственность за какие-либо проявления психической деятельности (мысли, чувства, намерения, убеждения) или за определенные качества личности (национальность, вероисповедание, социальное положение, родственные или дружеские связи), не допускается.

Общественная вредность предусматривает нанесение ущерба интересам государства.

Виновность выражается в психически-волевом отношении нарушителя к нарушению и его вредным последствиям. Нарушение возможно только тогда, когда у нарушителя существует реальная возможность выбора своего поведения, когда он может поступить по-разному – правомерно или неправомерно в зависимости от своего сознательно-волевого усмотрения. То есть у нарушителя должна быть осознанная возможность не совершать налоговое нарушение. Виновность заключается в том, что лицо умышленно или по неосторожности выбирает неправомерное поведение в сфере налогообложения.

Наказуемость. Не всякое неисполнение юридической обязанности или несоблюдение запрета, установленного налоговым законодательством, является налоговым нарушением. Им признаются лишь деяния, совершение которых влечет применение налоговых санкций в порядке, установленном действующим законодательством в сфере налогообложения.

Для наступления (реализации) налоговой ответственности необходимо иметь совокупность условий. В науке налогового права особо выделяют категорию «элементы состава налогового нарушения», что в значительной мере объясняется спецификой налоговой ответственности и ее карательным воздействием на нарушителей. Здесь прослеживается связь с административным и уголовным правом, где широко используется термин «состав», а в науке гражданского права, напротив, употребляется понятие «условия гражданско-правовой ответственности», поскольку основная цель гражданско-правовой ответственности – компенсация имущественных потерь кредитора (потерпевшего лица).

Поэтому нельзя безоговорочно согласиться с утверждением о том, что «единственным основанием для привлечения к ответственности субъекта хозяйствования за неуплату налогов является состав налогового нарушения». Правильно говорить о неправомерном деянии (действии либо бездействии) как юридическом факте (составе фактов).

Начнем с того, что налоговое нарушение – это деяние, то есть волевой акт физического или юридического лица в условиях конкретной обстановки, направленный на достижение определенного отрицательного результата (например, неуплата налогов и сборов, непредставление налоговой декларации и др.). Будучи волевым актом, налоговое нарушение представляет собой совокупность действий или бездействие.

· Налоговое нарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).

· Налоговое нарушение признается совершенным по неосторожности, если лицо, его совершившее, не осознавало противоправного характера своих действий (бездействия) либо вредный характер последствий, возникших вследствие этих действий (бездействия), хотя должно было и могло это осознавать.

Основными элементами состава налогового нарушения являются: объект, объективная сторона, субъект, субъективная сторона.

Опираясь на определение налогового нарушения, можно проанализировать все элементы его состава.

Объектом налогового нарушения является налоговая система государства. Также под объектом может пониматься общественный (экономический) порядок; ценности и блага, которым этим нарушением нанесен ущерб.

Субъекты нарушения – деликтоспособные налогоплательщики, совершившие налоговое нарушение. Для физического лица налоговая деликтоспособность включает достижение шестнадцатилетнего возраста и вменяемость, для субъекта хозяйствования – факт его государственной регистрации.

Деликтоспособность – это способность лица самостоятельно нести ответственность за вред, причиненный его деяниями (действиями или бездействием. 

Объективная сторона налогового нарушения – совокупность признаков, характеризующих внешнее проявление противоправного поведения (способ совершения налогового нарушения, момент совершения (окончания) нарушения, повторность и другие), размер и характер вредных последствий, причинная связь между деянием и вредными последствиями.

Составы налоговых нарушений, объективная сторона которых представляет собой единство трех элементов – противоправного деяния, вреда и причинной связи между ними, называются материальными.

Формальные составы непосредственно не связываются с фактическим наступлением вредных последствий, достаточно самого факта совершения противоправного деяния для того, чтобы нарушение было признано оконченным.

К материальным составам относится, например, неуплата или неполная уплата налога, к формальным – нарушение срока постановки на учет в налоговом органе.

Субъективная сторона - это психологическое отношение лица к совершаемому им нарушению и его возможным последствиям в форме умысла или неосторожности. Помимо вины они включают мотивы и цели нарушителя.

Мотивы представляют собой побудительные причины, которыми руководствовался нарушитель, цели – конечный результат, к которому он стремился. Отметим, что вина юридического лица в совершении налогового нарушения определяется в зависимости от вины его должностных лиц либо его представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового нарушения.

Согласно законодательству Донецкой Народной Республики о налогообложении налоговыми нарушениями являются противоправные деяния (действие или бездеятельность) налогоплательщиков, которые привели к неисполнению или ненадлежащему исполнению требований, установленных Законом «О налоговой системе» и другим законодательством, контроль за соблюдением которого возложен на органы доходов и сборов».

Среди видов налоговых нарушений, предусмотренных Законом Донецкой Народной Республики «О налоговой системе», следует, прежде всего, назвать:  

· нарушение правил уплаты (перечисления) налогов и сборов (ст. 219);

· нарушение правил начисления, удержания и уплаты (перечисления) налогов у источника выплаты (ст. 220);

· осуществление хозяйственной деятельности без государственной регистрации в качестве субъекта хозяйствования на территории Донецкой Народной Республики (ст. 221);

· осуществление хозяйственной деятельности без постановки на учет в органах доходов и сборов по месту регистрации (ст. 222);

· нарушение сроков представления информации об открытии или закрытии счетов в банках (ст. 223);

· осуществление запрещенных видов деятельности (ст. 225);

· нарушение срока и порядка предоставления информации об открытии либо закрытии налогоплательщиком счетов в банках и других финансовых учреждениях (ст. 226);

· нарушение порядка осуществления валютно-обменных операций (ст. 227);

· нарушение сроков перечисления налогов, сборов и других обязательных платежей в бюджеты всех уровней по вине банка (ст. 232).