Федеральный закон №208-ФЗ от 27.07.2010 «О консолидированной финансовой отчетности» (с изменениями от 21.11.2011)(далее Закон №208-ФЗ) установил основные требования и правила по переходу на международные стандарты финансовой отчетности (МСФО). В сферу действия закона попадают кредитные и страховые организации; организации, ценные бумаги которых допущены к обращению «на торгах фондовых бирж и иных организаторов торговли на рынке ценных бумаг...» (фраза была недавно заменена фразой «на организованных торгах», изменение вступает в силу с 01.01.2013 г.); предприятия, в отношении которых федеральными законами предусмотрено составление, предоставление и публикация консолидированной финансовой отчетности, либо если учредительными документами организации предусмотрено представление консолидированной финансовой отчетности.

В сфере действия закона находятся также организации, учредительные документы которых содержат требование подготовки и предоставления консолидированной отчетности. В то же время компании, ценные бумаги которых торгуются на иностранных биржах, находятся вне сферы действия закона о консолидированной отчетности.

Согласно закона, консолидированную финансовую отчетность по МСФО должны составлять только предприятия, находящиеся в сфере его действия. Соответственно, закон автоматически не распространяется на все организации, в отношении которых действует п. 91 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ. Этот пункт требует от организаций, в случае наличия у них дочерних и зависимых обществ, составлять помимо собственного бухгалтерского отчета сводную бухгалтерскую отчетность, включающую показатели отчетов этих обществ (находящихся как в России, так и за ее пределами). Возникает вопрос: требуется ли от организации составлять отчетность по МСФО, если она не имеет вложений в дочерние общества. До получения дополнительных разъяснений со стороны регулирующих органов, нет необходимости подготовки консолидированной финансовой отчетности по МСФО при отсутствии дочерних обществ, как это определено в законодательстве.

Что касается сроков перехода на МСФО, закон определил, что первая отчетность по международным стандартам составляется и публикуется, начиная с периода, следующего за годом, в котором МСФО признаны для применения в России. В данном случае под признанием подразумевается выпуск правительством официального документа о введении в действие МСФО и официальная публикация этих стандартов. Приказ Минфина России №160н о введении в действие МСФО на территории РФ был издан 25 ноября 2011 года. В последних числах декабря 2011 года в журнале «Бухгалтерский учет» были опубликованы сами стандарты. Таким образом, начиная с 2011 года, МСФО являются признанными и обязательными для применения предприятиями, находящимися в сфере действия закона о консолидированной отчетности. Соответственно, дата перехода на МСФО - 1 января 2011 года, а первая отчетность по МСФО должна быть подготовлена за 2012 год с сопоставимыми данными за 2011г.

Сроки подготовки консолидированной отчетности - 120 дней после окончания календарного года. Промежуточной в МСФО является отчетность за любой период, не превышающий финансовый год (т.е. отчетность за месяц, квартал, полугодие). По правилам, установленным ФСФР, промежуточная отчетность для эмитентов ценных бумаг является полугодовой. В отношении иных промежуточных периодов требуются разъяснения регулирующих органов. Первую промежуточную отчетность необходимо подготовить за первое полугодие 2013 года, после выпуска первой консолидированной финансовой отчетности за 2012 год.

Согласно ожиданиям Министерства Финансов, процедура введения в действие новых международных стандартов должна проводиться в разумно короткие сроки. Соответственно, у предприятий будет возможность досрочно применить эти стандарты.

Необходимо учитывать несколько аспектов предоставления и публикации отчетности. В п. 1 статьи 4 Закона №208-ФЗ установил требования предоставлять годовую консолидированную финансовую отчетность следующим образом: кредитные организации - в ЦБ РФ, а все прочие предприятия - в уполномоченный федеральный орган исполнительной власти. В п. 3 статьи 7 Закона №208-ФЗ установлены требования по публикации консолидированной финансовой отчетности - не позднее 30 дней после дня представления такой отчетности пользователям. Правда, порядок представления и публикации консолидированной финансовой отчетности по МСФО пока требует разъяснений от компетентных органов. Кроме того, если порядок утверждения бухгалтерской отчетности по российским стандартам четко определен, то порядок утверждения консолидированной отчетности по МСФО требует конкретизации.

Итак, что представляет собой консолидированная отчетность и каковы основные принципы ее составления?

Консолидированная финансовая отчетность – это систематизированная информация, отражающая финансовое положение, финансовые результаты деятельности и изменения финансового положения организации, организаций и (или) иностранных организаций – группы организаций, определяемой в соответствии с МСФО (п. 2 ст. 1 Закона № 208-ФЗ). Другими словами, отчетность группы должна быть представлена так, как если бы она была подготовлена единой экономической организацией.

Консолидированная и неконсолидированная финансовая отчетность в соответствии с МСФО включает:

отчет о финансовом положении на конец отчетного периода;

отчет о прибылях и убытках за отчетный период;

отчет о совокупных доходах за отчетный период;

отчет об изменениях в собственном капитале за отчетный период;

отчет о движении денежных средств за отчетный период;

примечания, включая краткое описание существенных принципов учетной политики по составлению финансовой отчетности в соответствии с МСФО и прочие пояснительные примечания.

В зависимости от доли участия и степени контроля различают несколько схем консолидации, основанных на особенностях структуры группы компаний.

1. В состав группы включаются материнская и дочерние компании. Под дочерней компанией понимается любая компания, контролируемая материнской компанией. Наличие контроля предполагается, когда инвестор прямо или косвенно владеет более чем 50% имеющих право голоса акций (долей) объекта инвестиций. Контроль может существовать при владении менее чем 50% имеющих право голоса акций (долей) объекта инвестиций, если материнская компания обладает возможностью:

- управлять более чем половиной акций, имеющих право голоса, по соглашению с другими инвесторами;

- определять финансовую и операционную политику компании согласно уставу или соглашению;

- назначать или смещать большинство членов совета директоров или аналогичного органа управления;

- иметь большинство голосов на заседаниях совета директоров или аналогичного органа управления.

Консолидированную отчетность составляет головная (материнская) организация, инвестирующая средства и управляющая подконтрольными компаниями, как национальными, так и зарубежными.

Стандартами, регулирующими порядок составления отчетности для групп, включающих дочерние компании, являются МСФО IAS 27 «Консолидированная и отдельная финансовая отчетность» и IFRS 3 «Объединение бизнеса».

Если инвестиция в дочернюю компанию совершена исключительно с целью последующей перепродажи, такая компания исключается из консолидации и учитывается согласно IFRS 5 «Необоротные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность».

2. Ассоциированные компании. Ассоциированная компания – это компания, на которую инвестор оказывает существенное влияние, но которая не является ни его дочерней компанией, ни совместным предприятием.

Под существенным влиянием понимается возможность участвовать в принятии решений по вопросам финансовой и операционной политики компании – объекта инвестиций без возможности контролировать эту политику. Предполагается, что такое влияние имеет место в случаях, когда инвестору принадлежит как минимум 20% имеющих право голоса акций (долей) объекта инвестиции.

Наличие существенного влияния со стороны инвестора подтверждается хотя бы одним способом:

- представительство в совете директоров зависимой компании;

- участие в процессе выработки политики;

- крупные операции между инвестором и объектом инвестиций;

- обмен управленческим персоналом или предоставление важной технической информации.

Стандартом, регулирующим порядок составления отчетности для ассоциированных компаний, является IAS 28 «Инвестиции в ассоциированные компании».

3. Совместная деятельность. Различают три формы ведения совместной деятельности: совместно контролируемая компания, совместно контролируемая деятельность и совместно контролируемые активы. В процессе составления консолидированной финансовой отчетности учитывается только совместно контролируемая компания.

Совместно контролируемая компания составляет индивидуальную финансовую отчетность. При этом за ее деятельностью устанавливается совместный контроль, условия которого определены договорным соглашением. Каждый участник вкладывает в совместно контролируемую компанию денежные средства и другие ресурсы. Совместно контролируемая компания является для обществ – участников совместной деятельности объектом инвестиций, поэтому возникает необходимость формирования консолидированной финансовой отчетности.

Стандартом, регулирующим порядок составления отчетности для совместных предприятий, является IAS 31 «Участие в совместном предпринимательстве».

Примечание. В мае 2011 г. Правление КМСФО выпустило новые стандарты, касающиеся консолидации, которые вступают в силу с годовых периодов, начинающихся 1 января 2013 г.:

IFRS 10 «Консолидированная финансовая отчетность»;

IFRS 11 «Соглашения о совместной деятельности»;

IFRS 12 «Раскрытие информации о долях участия в других компаниях».

В данный момент новые стандарты не рассматриваются.

Принципами МСФО установлено, что группы компаний могут не составлять консолидированную отчетность, если:

долговые и долевые инструменты материнской компании не обращаются на открытом рынке (на внутренней или зарубежной фондовой бирже или внебиржевом рынке, включая местные или региональные рынки);

материнская компания не представляла и не находится в процессе представления своей финансовой отчетности регулирующему органу в целях выпуска любого класса инструментов на открытый рынок;

материнская компания сама является дочерней по отношению к другой компании, представляющей консолидированную финансовую отчетность (при условии, что другие акционеры проинформированы об этом и не возражают).