"Общие требования к финансовой отчетности"

Термины, изложенные в этом Положении (стандарте), свидетельствуют о том, что теперь предприятия будут составлять бухгалтерскую (на основании данных бухгалтерского учета для удовлетворения потребностей определенных пользователей) и финансовую (бухгалтерская отчетность, содержащая информацию о финансовом состоянии, результатах деятельности и движении денежных средств предприятия за отчетный период) отчетность. Требования Положения (стандарта) бухгалтерского учета 1 касаются только финансовой отчетности. Изменился "рейтинг" пользователей отчетности: финансовая отчетность рассчитана, в первую очередь, не на уполномоченные органы государственной исполнительной власти, а на таких пользователей, как инвесторы, кредиторы и другие, которые не могут требовать отчетов с учетом их конкретных потребностей.

Финансовая отчетность предприятий будет подразделяться на годовую и промежуточную (квартальную и месячную). Состав годовой отчетности будет следующим (таблица 13.1).

Таблица 13.1 - Состав годовой отчетности

Отчетный год

Отчетным периодом для годовой отчетности является календарный год. Однако для вновь образованного предприятия отчетный период может превышать календарный год (но не более, чем на полгода), а для ликвидированного предприятия он будет меньше года (с 1 января до даты ликвидации).

Пользуясь Положением (стандартом) бухгалтерского учета 1, руководство предприятия должно решить следующие вопросы:

- подлежит ли информация раскрытию в финансовой отчетности;

- где именно должна быть приведена такая информация - в финансовых отчетах или примечаниях к ним, и если в финансовых отчетах, то в каких именно.

Решение относительно отражения статьи отчета (Баланса или Отчета о финансовых результатах) в финансовых отчетах будет принимать руководство предприятия, пользуясь приведенными в Положении (стандарте) бухгалтерского учета 1 критериями (таблица 13.2).

Таблица 13.2 – Критерии отражения статей в отчетах

Качественные характеристики финансовой отчетности

БЫЛО

Поскольку основным пользователем бухгалтерской отчетности были государственные органы управления, то и качественные характеристики такой отчетности определялись их потребностями. В частности, в нормативных документах, регулировавших порядок заполнения бухгалтерской отчетности, упоминались такие ее качественные характеристики, как достоверность и сопоставление. При этом подразумевалось, что достоверными являются отчеты, которые полностью отвечают требованиям этих нормативных документов (действующему законодательству). Что касается сопоставления, то требовалось обеспечить только единую методологию формирования показателей Баланса на начало и конец отчетного периода.

С позиций органов государственного управления рассматривалась уместность информации, подлежащей раскрытию в бухгалтерской отчетности.

Изменение круга пользователей отчетности изменило и требования к качеству информации, которая должна в ней предоставляться.

СТАЛО

Положение (стандарт) бухгалтерского учета 1 устанавливает четыре качественные характеристики финансовой отчетности (таблица 13.3).

Качественные характеристики финансовой отчетности достигаются за счет соблюдения принципов ее подготовки.

Принципы подготовки финансовой отчетности

Принцип автономности предприятия

Предприятие рассматривается как юридическое лицо, которое отделено от собственников. Поэтому личное имущество и обязательства собственников не отражаются в финансовой отчетности предприятия.

Пример. Если собственник предприятия предоставит помещение, находящееся в его частной собственности, в аренду физическому или юридическому лицу в целях получения личного дохода, то такая хозяйственная операция не повлияет на показатели финансовой отчетности предприятия. Если же собственник предприятия решит внести это помещение в уставный фонд предприятия, то эта операция будет отражена в финансовой отчетности предприятия.

Принцип непрерывности деятельности

Оценка активов и обязательств предприятия осуществляется, исходя из предположения, что его деятельность будет продолжаться.

Пример. Допустим, что предприятие имеет в активе Баланса только основные средства, которые отражаются по остаточной стоимости (10 тыс. грн.), определенной как разница между исторической себестоимостью (100 тыс. грн.) и износом (90 тыс. грн.); и запасы, отраженные по исторической себестоимости (2 тыс. грн.). Следовательно, итог Баланса составляет 12 тыс. грн.

Таблица 13.3 - Качественные характеристики финансовой отчетности

В случае прекращения деятельности (ликвидации) предприятия историческая себестоимость не может быть использована как преобладающая оценка статей Баланса. Их следует переоценить по рыночной стоимости, ведь предприятию необходимо реализовать свои активы и рассчитаться с долгами. Рыночная цена основных средств оказалась 20 000 грн., а запасов - 3 000 грн. Следовательно, итог Баланса будет составлять 23 000 грн.

Таким образом, предоставлять информацию об исторической себестоимости в случае прекращения деятельности - это значит вводить в заблуждение пользователей финансовой отчетности, в первую очередь, кредиторов этого предприятия, которые должны знать, на что они могут рассчитывать.

Принцип периодичности

Распределение деятельности предприятия на определенные периоды времени с целью составления финансовой отчетности.

Принцип исторической (фактической) себестоимости.

Приоритет оценки активов, исходя из расходов на их производство и приобретение.

Пример. Предприятие приобрело основные средства по цене 20 000 грн. (без НДС) и заплатило за них в период действия скидки, предоставленной поставщиком, которая составляла 100 грн. Расходы на доставку основных средств к месту их эксплуатации, по условиям договора, не возмещаются поставщиком и составляют 1 000 грн. В учете приобретенные основные средства будут отражены в сумме 20 900 грн. (20 000 - 100 +    +1000).

Таким образом, себестоимость объекта основных средств состоит из цены приобретения, включая пошлины и налоги на приобретения, которые не возмещаются, а также расходы, непосредственно связанные с приведением его в состояние, пригодное для использования. Какие-либо торговые скидки вычитаются при определении цены приобретения.

Принцип начисления и соответствия доходов и расходов

Доходы и расходы отражаются в учете и отчетности в момент их возникновения, независимо от времени поступления и уплаты денег.

Определение финансового результата отчетного периода производится путем сопоставления доходов отчетного периода с расходами, осуществленными для получения этих доходов.

Пример.

1. Предприятие изготавливает продукцию себестоимостью 10 грн./ед. и реализует ее по цене 30 грн./ед. В отчетном периоде оно отгрузило 2 000 ед. и получило денежные средства от заказчиков в сумме 45 000 грн. По условиям передачи всех вознаграждений и рисков заказчикам, предприятие отразит в Отчете о финансовых результатах доход в сумме 60 000 грн. (30 грн./ед. х 2 000 ед.). Одновременно будет отражена себестоимость реализованной продукции – 20 000 грн. (20 грн./ед. х 2 000 ед.). Следовательно, доход и расходы отражены в финансовой отчетности на дату отгрузки, независимо от времени поступления и уплаты денег.

2. Предприятие производит продукцию и реализует ее через посредников (дистрибьюторов, дилеров или др.).

Доход от такой реализации обычно признается после передачи рисков и вознаграждений от владения. Но в этом случае реализация признается предприятием, когда посредник продает эту продукцию третьей стороне, т. е. дата реализации продукции не будет совпадать с датой ее отгрузки посреднику.

Принцип полного освещения

Финансовая отчетность должна содержать всю информацию о фактических и потенциальных результатах операций и событий, которая может повлиять на решения, принимаемые на ее основании.

Пример. В статье "Нематериальные активы" приводятся отдельно первоначальная и остаточная стоимость нематериальных активов, а также начисленная в установленном порядке сумма износа.

В примечаниях раскрываются:

- учетная политика, избранная предприятием для признания и оценки нематериальных активов. При подготовке примечаний к статье "Нематериальные активы" их подразделяют на нематериальные активы, созданные внутри предприятия, и прочие, а также на группы или классы;

- срок полезной эксплуатации или примененные нормы амортизации;

- примененный метод амортизации;

- валовая балансовая стоимость и накопленная амортизация на начало и конец периода;

- строка (строки) Отчета о прибылях и убытках, в которые включается амортизация нематериальных активов;

- согласование балансовой стоимости на начало и конец периода;

- амортизация, признанная в течение периода;

- другие изменения балансовой стоимости в течение периода и другая информация.

Принцип последовательности

Постоянное из года в год применение предприятием избранной учетной политики. Изменение учетной политики должно быть обосновано и раскрыто в финансовой отчетности.

Принцип осмотрительности

Методы оценки, применяемые в бухгалтерском учете, должны помочь избежать завышения активов и доходов и занижения обязательств и расходов.

Пример. Предприятие предоставляет годовую гарантию на свою продукцию. По расчетам, на основании данных прошлых лет, было определено, что расходы на гарантийное обслуживание составляют 2 % от объема реализации этой продукции. Согласно принципу осмотрительности, предприятие должно уменьшить доход от реализации в отчетном периоде на сумму возможных расходов на гарантийное обслуживание. Если доход составлял 3 млн. грн., то чистый доход будет равняться 2 млн. 940 тыс. грн. На сумму возможных расходов создается гарантийный резерв, который будет отражен в составе обязательств Баланса. Такой подход позволяет избежать завышения доходов и занижения обязательств.

Принцип превалирования содержания над формой

Операции должны учитываться в соответствии с их сущностью, а не только исходя из юридической формы.

Пример. Соглашения о продаже и перепродаже (за исключением операций обмена), согласно которым продавец одновременно соглашается повторно приобрести тот же самый товар на более позднюю дату, или когда продавец имеет опцион "колл" на повторное приобретение, или когда покупатель имеет опцион "пут" (опцион - ценные бумаги, дающие их владельцу право купить или продать в течение установленного срока определенное количество акций, других ценных бумаг по фиксированной цене, "пут" - на продажу, "колл" - на покупку) и может требовать от продавца повторно приобрести товар, нуждаются в дополнительном анализе для уверенности, что продавец передает риски и вознаграждения от владения покупателю, и тогда доход признается. Когда продавец удерживает риски и вознаграждения от владения, даже если юридическое право собственности было передано, операция является финансовым соглашением и не генерирует доход.

Принцип единого денежного измерителя

Измерение и обобщение всех операций предприятия в его финансовой отчетности в единой денежной единице.