Обязательства делятся на долгосрочные и краткосрочные. Долгосрочные обязательства, подлежащие погашению более чем через 12 месяцев, отражаются в 4 разделе бухгалтерского баланса «Долгосрочные обязательства». К долгосрочным обязательствам относятся: займы и кредиты, отложенные налоговые обязательства, прочие долгосрочные обязательства.

По строке 510 «Займы и кредиты» показываются непогашенные суммы заемных средств, подлежащие погашению в соответствии с договорами более чем через 12 месяцев после отчетной даты.

Если заемные средства подлежат погашению в течение 12 месяцев после отчетной даты, то не погашенные на конец отчетного периода их суммы отражаются по соответствующей статье раздела 5 «Краткосрочные обязательства».

Вопросы учета кредитов и займов регулирует Положение по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» (ПБУ 15/01), утвержденное приказом Минфина Росси от 2 января 2001г. №60н.

Строка 510 заполняется по данным остатка по счету 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам».

Строка 515 «Отложенные налоговые обязательства». В соответствии с п. 21 ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» отложенное налоговое обязательство уменьшает условный расход по налогу на прибыль.

Под отложенным налоговым обязательством понимается та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к увеличению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах (п.14 ПБУ 18/02).

Отложенное налоговое обязательство (ОНО) определяется следующим образом:

1) из суммы данного вида расходов, признанных в налоговом учете, вычитают сумму данного вида расходов, признаваемых в бухгалтерском учете, а полученную разницу умножают на ставку налога на прибыль; или

2) из суммы данного вида доходов, признанных в бухгалтерском учете, вычитают сумму данного вида доходов, признаваемых в налоговом учете, а полученную разницу умножают на ставку налога на прибыль.

Разницы, возникающие между определенного вида расходами (доходами), принимаемыми в бухгалтерском учете, и определенного вида расходами (доходами), принимаемыми в налоговом учете, называются налогооблагаемыми временными разницами (НВР). То есть рассчитываться отложенное налоговое обязательство может следующим образом:

ОНО = НВР * 24%.

Для учета отложенного налогового обязательства приказом Минфина России от 7 мая 2003 г. №38Н «О внесении дополнений и изменений в план счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцию по его применению» был введен отдельный счет 77 «Отложенные налоговые обязательства». По кредиту счету 77 отражается появление в отчетном периоде отложенного налогового обязательства, уменьшающего величину условного расхода (дохода), а по дебету – списание, т.е. уменьшение или полное погашение отложенного налогового обязательства.

Пример 5. В ноябре 2004 г. ОАО «Стройматериалы» приобрело станок у ОАО «Новатор». Стоимость станка с учетом доставки составила 96480 руб. (в том числе НДС – 16080 руб.). Объект принят к бухгалтерскому учету в составе основных средств. Его первоначальная стоимость – 80400 руб. В бухгалтерском учете в соответствии с учетной политикой амортизация по основным средствам начисляется линейным способом. В налоговом учете она рассчитывается нелинейным способом. Срок полезного использования приобретенного станка – 4 года.

Сумма начисленной амортизации в декабре составила: в целях бухгалтерского учета – 1675 руб., в целях налогового учета – 3350 руб.

На 1 декабря 2004 г. сальдо по счету 77 не было. Ставка налога на прибыль – 24 %.

Расходы признаются в бухгалтерском учете в сумме 1675 руб., в налоговом учете – 3350 руб. Налогооблагаемая временная разница составит 1675 руб. (3350 -1675), отложенное налоговое обязательство – 402 руб. (1675*24% :100).

В декабре в бухгалтерском учете будет сделана запись: Дт сч.68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль», Кт сч.77 402 руб.

Следует обратить внимание на то, что при составлении бухгалтерской отчетности организация имеет право отражать в бухгалтерском балансе сальдированную (свернутую) сумму отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства, если одновременно выполняются два условия: 1) у организации имеются отложенные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства; 2) отложенные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства учитываются при расчете налога на прибыль.

Краткосрочные обязательства отражаются в 5 разделе бухгалтерского баланса. К ним относятся: займы и кредиты, кредиторская задолженность, задолженность перед участниками (учредителями) по выплате доходов, доходы будущих периодов, резервы предстоящих расходов, прочие краткосрочные обязательства.

Строка 610 «Займы и кредиты». Согласно п. 11 ПБУ 15/01 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» затраты, связанные с получением и использованием займов и кредитов, включают проценты, причитающиеся к оплате заимодавцам и кредиторам по полученным от них займов и кредитов; проценты, дисконт по причитающимся к оплате векселям и облигациям; курсовые и суммовые разницы, относящиеся на причитающиеся к оплате проценты по займам и кредитам, полученным и выраженным в иностранной валюте или условных денежных единицах, образующиеся начиная с момента начисления процентов по условиям договора до их фактического погашения; дополнительные затраты, произведенные в связи с получением займов и кредитов, выпуском и размещением заемных обязательств. Дополнительные затраты, производимые заемщиком, могут включать расходы, связанные с оказанием заемщику юридических и консультационных услуг, осуществлением копировально-множительных работ, оплатой налогов и сборов, проведением экспертиз, потреблением услуг связи и т.п.

В бухгалтерском балансе сумма задолженности организации по полученным кредитам и займам отражается с учетом причитающихся на конец отчетного периода к уплате процентов. (17)

Затраты по полученным кредитам (займам) признаются расходами того периода, в котором они произведены, за исключением той части, которая подлежит включению в стоимость инвестиционного актива.

Затраты по полученным кредитам (займам) включаются в текущие расходы в сумме причитающихся платежей. Эти затраты являются операционными расходами организации.

Затраты по кредитам и (займам), полученным для оплаты основных средств, включаются в первоначальную стоимость основных средств, если они еще не введены в эксплуатацию.

Затраты по кредитам (займам), полученным для осуществления предварительной оплаты материально-производственных запасов, работ, услуг. Выдачи авансов в счет их оплаты, относятся на увеличение дебиторской задолженности с последующим их включением в стоимость материально-производственных запасов, работ, услуг или отнесением на операционные расходы.

При получении кредитов и займов в бухгалтерском учете производятся следующие записи.

Получены краткосрочные кредиты (займы) в денежной форме: Дт сч.51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета» Кт сч.66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам».

Получены краткосрочные кредиты (займы) в натуральной форме: Дт сч.10 «Материалы», 41 «Товары» Кт сч.66

Начислены проценты по полученным кредитам (займам): Дт субсч.91/2 «Прочие расходы» Кт сч.66.

Начислены проценты по кредитам (займам), полученным для предварительной оплаты материально-производственных запасов: Дт сч.60, субсчет «Расчеты по авансам выданным» Кт сч.66.

Отражена отрицательная курсовая разница: Дт субсч.91/2 Кт сч.66.

Отражена положительная курсовая разница: Дт сч.66 Кт субсч.91/1 «Прочие доходы».

Учтены дополнительные затраты по кредитам (займам): Дт субсч.91/2 Кт сч.60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Возвращены кредиты (займы): Дт сч.66 Кт сч.51 (52).

Перечислены проценты по кредитам (займам): Дт сч.66 Кт сч.51 (52)

Строка 610 заполняется по данным остатка по счету 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам».

Строка 620 «Кредиторская задолженность». В новой форме бухгалтерского баланса в состав группы «Кредиторская задолженность» включены пять статей.

По строке «поставщики и подрядчики» отражается сумма задолженности поставщикам и подрядчикам за поступившие материальные ценности, выполненные работы и оказанные услуги, а также задолженность поставщикам по неотфактурованным поставкам.

По строке «задолженность перед персоналом организации» отражается начисленные, но еще не выплаченные суммы оплаты труда.

По строке «задолженность перед государственными внебюджетными фондами» отражается сумма задолженности по отчислениям на государственное социальное страхование, пенсионное обеспечение и медицинское страхование работников организации, а также сумма задолженности по страховым взносам на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

С 1 января 2002 г. изменился порядок исчисления и уплаты единого социального налога. Налогоплательщики наряду с уплатой единого социального налога обязаны уплачивать страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, которые поступают в бюджет пенсионного фонда России и направляются на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии. При этом доля единого социального налога поступает в федеральный бюджет и направляется на финансирование базовой части трудовой пенсии. Сумма единого социального налога, подлежащая уплате федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в пределах сумм, которые исчислены исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Федеральным законом от 15.12.2001 г. № 167- ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской федерации».

Начисление авансовых платежей по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование производится в соответствии с указанным законом и п.2 ст.243 НК РФ.

По строке «задолженность по налогам и сборам» отражается задолженность организации по всем видам платежей в бюджет, включая налог на доходы физических лиц с работников организации.

По строке «прочие кредиторы» отражается задолженность организации по расчетам, не нашедшая отражения по другим статьям данной группы, в частности:

- задолженность организации по платежам по обязательному и добровольному страхованию имущества и работников организации и другим видам страхования, в которых организация является страхователем;

- задолженность по отчислениям во внебюджетные фонды и другие специальные фонды (кроме внебюджетных социальных фондов);

- задолженность головной организации дочерним обществам;

- сумма полученных от сторонних организаций авансов по предстоящим расчетам по заключенным договорам;

- Сумма задолженности поставщикам, подрядчикам и другим кредиторам, которым организация выдала в обеспечение их поставок, работ и услуг векселя, учитываемые на счете 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», и др.

Дебетовое сальдо по счетам, отражающим расчеты по оплате труда, перечислению налогов, показывают во втором разделе бухгалтерского баланса.

Строка «Поставщики и подрядчики» заполняется по аналитическим данным по счетам 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Строки «задолженность перед персоналом организации», «задолженность перед государственными внебюджетными фондами» и «задолженность по налогам и сборам» заполняются по данным кредитовых остатков соответственно по счетам 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» и 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Строка «прочие кредиторы» заполняется на основании аналитических данных, Главной книги путем суммирования кредитовых остатков по счетам 71 «Расчеты с подотчетными лицами», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и др.

По строке 630 «Задолженность перед участниками (учредителями) по выплате доходов» отражается сумма задолженности организации по причитающимся к выплате дивидендам, процентам по акциям, облигациям, займам и т. п., в том числе учтенная на счете 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». Суммы дивидендов и процентов отражаются на основании заключенных договоров и других документов, подтверждающих право на получение этих сумм на дату составления годовой бухгалтерской отчетности.

Строка 630 заполняется на основании данных кредитового остатка по субсчету 2 «Расчеты по выплате доходов» счета 75 «Расчеты с учредителями», а также аналитических данных по счету 70 (в части задолженности организации по причитающимся к выплате работникам дивидендам, процентам по акциям, облигациям, займам и т. п.).

По строке 640 «Доходы будущих периодов» показываются средства, полученные в отчетном году, но относящиеся к будущим отчетным периодам (арендная плата, абонементная плата за пользование средствами связи, коммунальные платежи и т. п.), а также иные суммы, учитываемые в соответствии с правилами бухгалтерского учета на счете 98 «Доходы будущих периодов», например стоимость безвозмездно полученных основных средств, нематериальных активов, материально - производственных запасов и др.

Коммерческие организации по строке 640 «Доходы будущих периодов» отражают остатки средств целевого финансирования. В соответствии с п. 8 Положения по бухгалтерскому учету «Учет государственной помощи» (ПБУ 13/2000), Утвержденному приказом Минфина России от 16 октября 2000 г. № 92н, по мере фактического расходования целевых средств должны быть уменьшены остатки средств государственной помощи и соответственно увеличены внереализационные доходы. В аналогичном порядке отражаются и остатки средств целевого финансирования.

Строка 640 заполняется на основании кредитового остатка по счету 98.

По строке 650 «Резервы предстоящих расходов» показываются остатки средств, зарезервированных организацией на различные цели. Организации могут создавать резервы под предстоящие ремонты основных средств, на предстоящую оплату отпусков работникам и др. При образовании резервов предстоящих расходов ежемесячно делают запись по дебету счетов 20,25,26,44 и кредиту счета 96 «Резервы предстоящих расходов». Отнесение затрат, произведенных за счет ранее созданных резервов, отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 96 и кредиту счетов 23, 60, 70 и др.

Если при уточнении учетной политики на следующий за отчетным финансовый год организация считает нецелесообразным начислять резервы предстоящих расходов и платежей, то переходящие остатки средств резервов по состоянию на 1 января следующего за отчетным года подлежат присоединению к финансовому результату организации и отражаются оборотами за январь по дебету счета 96 «Резервы предстоящих расходов» и кредиту субсчета 91/1 «Прочие доходы».

При исчислении сумм резервов, имеющих остаток на конец года, следует руководствоваться Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. №49. При этом остаток по счету 96 разрешается оставлять по следующим резервам: на предстоящую оплату отпусков работникам; на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет; на выплату вознаграждений по итогам работы за год; на расходы по ремонту основных средств; на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание и др.

Строка 650 заполняется по данным кредитовых остатков по субсчетам, открытым в разрезе видов резервов к счету 96 «Резервы предстоящих расходов».

По строке 660 «Прочие краткосрочные обязательства» показываются суммы краткосрочных пассивов, не нашедших отражения в других строках пятого раздела бухгалтерского баланса. (38)