Конкретный состав затрат, которые могут быть отнесены на издержки обращения, регулируется налоговым законодательством. Исходя из этого по способу возмещения затрат они делятся:

1) на затраты, подлежащие включению в балансовые издержки расчетного периода, возмещаемые за счет цены на товары и услуги, что уменьшает налогооблагаемую прибыль;

2) затраты, не подлежащие включению в балансовые издержки расчетного периода, возмещаемые за счет прибыли, остающейся в распоряжении субъекта хозяйствования, что уменьшает прибыль в распоряжении субъекта хозяйствования. К этому виду затрат относятся все сверхнормативные расходы (рекламные, представительские, командировочные, амортизация, проценты за кредит и пр.); оплата процентов по просроченным ссудам; расходы на содержание и оказание бесплатных услуг учебным заведениям; материальная помощь, расходы на подарки, дополнительные отпуска, надбавки к пенсиям и т.п.; доходы по ценным бумагам предприятия; ряд местных налогов (сбор за право торговли, со сделок на бирже); образование различных фондов предприятия и т.п.;

3) смешанные затраты — это затраты, только часть которых в соответствии с установленными нормами для целей налогообложения может включаться в издержки, а сверх норм покрывается за счет чистой прибыли. К этой группе затрат относятся все сверхнормативные расходы;

4) затраты, относимые на финансовые результаты (не компенсируемые виновниками потери от простоев по внешним причинам; убытки от операций с тарой; судебные издержки и арбитражные расходы; присужденные или признанные штрафы, пени, неустойки и другие виды санкций за нарушение условий хозяйственных договоров, а также расходы по возмещению причиненных убытков; суммы сомнительных долгов по расчетам с другими предприятиями, а также отдельными лицами, подлежащие резервированию в соответствии с законодательством; убытки от списания дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, и других долгов, не реальных для взыскания; убытки по операциям прошлых лет, выявленные в текущем году; ряд налогов (на имущество); некомпенсируемые убытки в результате пожаров, аварий, других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями; убытки от хищений, виновники которых по решению суда не установлены; некомпенсируемые потери от стихийных бедствий (уничтожение и порча товарных запасов, предметов труда, потери от остановки торгово-технологического процесса и пр.), включая затраты, связанные с предотвращением или ликвидацией последствий стихийных бедствий.

Под структурой затрат понимается поэлементный состав затрат в общей стоимости затрат, т.е. удельный вес различных элементов затрат в общей их величине. Их структура формируется под влиянием различных факторов: характера реализуемых товаров и услуг, потребляемых ресурсов (трудовых, сырьевых), технического оснащения коммерческой деятельности, форм организации и размещений предприятий, условий закупок товаров и сбыта.

Оптимальной считается та величина затрат, которая предпочтительнее других. Исходя из требования эффективности функционирования предприятия, осуществляющего коммерческое предпринимательство, оптимальной в большинстве случаев может считаться минимальная сумма затрат производственных факторов, используемых предприятием для осуществления своей хозяйственной деятельности, так как в этом случае создаются условия для максимизации прибыли.

Затраты, образующие себестоимость, по экономическому содержанию группируются по следующим элементам: материальные затраты, затраты на оплату труда, отчисления на социальные нужды, амортизация основных средств, прочие затраты. Их структура формируется под влиянием различных факторов: характера производимой продукции и потребляемых материально-сырьевых ресурсов, технико-экономических особенностей производства, форм его организации и размещения, условий снабжения и сбыта продукции и т.д.

В составе затрат основной удельный вес составляют материальные затраты — 54%, а в промышленности и сельском хозяйстве — свыше 60%. На долю оплаты труда в среднем по экономике приходится около 16% затрат, и столько же занимают прочие расходы. По секторам экономики структура затрат существенно различается. В зависимости от преобладающей доли отдельных элементов в общем объеме затрат различают следующие виды отраслей и производств: материалоемкие (пищевая промышленность — 70%, мясная — 95%), трудоемкие (торговля, лесозаготовки, торфоразработки), фондоемкие (транспорт, добывающая промышленность), энергоемкие (цветная металлургия) и др.

Структура затрат не остается постоянной, она динамична. В период проводимых в России реформ структура затрат существенно изменилась: снизился удельный вес материальных затрат (на 8-11 пунктов), несколько выросла оплата труда (в пределах одного пункта; в промышленности — снижение) и отчисления на социальные нужды (в промышленности — около 3 пунктов), снизился удельный вес амортизации, особенно в промышленности, и резко выросли прочие затраты (примерно на 10 пунктов). Изменения в структуре затрат происходили под влиянием неравномерного спада производства по отраслям экономики и промышленности, структурных сдвигов в их развитии, периодических переоценок основных средств, разноуровневой инфляции на материальные ресурсы и товары. В условиях стабильно развивающейся экономики показатели структуры затрат на макроуровне более инерционны.

Рассмотрим основные виды затрат, включаемые в себестоимость продукции.

Материальные затраты во всех отраслях народного хозяйства (кроме добывающих) занимают основную долю в себестоимости продукции.

В их состав входят: сырье, основные материалы, покупные полуфабрикаты, комплектующие изделия, вспомогательные материалы, топливо, энергия, тара, упаковочные материалы, инструмент, запасные части, спецодежда и пр.

Сырье и основные материалы включают в себя стоимость приобретаемых со стороны ресурсов, которые входят в продукт и составляют его основу, «тело продукта» или являются необходимым компонентом. В общей сумме затрат на производство продукции (работ, услуг) по экономике страны они составляют 27%, или более половины стоимости материальных затрат, в сельском хозяйстве — свыше 75%, в строительстве — 72%. Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия подвергаются на предприятии дополнительной обработке или сборке-монтажу. Вспомогательные материалы добавляются к основным с целью изменения их внешнего вида или других свойств, а также используются при обслуживании производства (смазочные, обтирочные, красители и пр.). Их доля в общем объеме затрат составляет 4-5%. Топливо (твердое, жидкое, газообразное) и энергия всех видов (электрическая, тепловая, сжатого воздуха, холода и др.), приобретаемые со стороны, выделяют особо в составе материальных затрат в связи с их важным народно-хозяйственным значением. В связи с ростом цен на энергоносители их удельный вес в составе затрат постоянно увеличивается и составляет в последние годы в среднем по 8,0-8,5%, в промышленности — около 10%. Оставшуюся часть материальных затрат (5-6%) составляют покупные инструменты, тара, запасные части для ремонтов и др.

В состав каждого элемента материальных затрат включаются расходы только на покупные ресурсы, приобретаемые со стороны. Если предприятие самостоятельно осуществляет изготовление каких-то ресурсов (тепловой энергии, холода и др.) или осуществляет своими силами работы (погрузочно-разгрузочные, транспортные и пр.), то затраты на них распределяются по соответствующим статьям: оплата труда, амортизация, горюче-смазочные материалы и пр.

Оценка материальных ресурсов, по которым они включаются в себестоимость продукции, определяется исходя из цены приобретения (без учета налога на добавленную стоимость), всех надбавок и комиссионных снабженческим, посредническим и внешнеторговым организациям, стоимости услуг товарных бирж, таможенных пошлин, а также платы за транспортировку сторонним организациям. Из расходов на материальные ресурсы исключается стоимость возвратных отходов — остатков сырья, материалов, полуфабрикатов, теплоносителей, образующихся в процессе производства, которые утрачивают (полностью или частично) потребительские качества исходного ресурса и не могут использоваться по прямому назначению. Возвратные отходы оцениваются в зависимости от возможного их использования: либо по полной, либо по заниженной цене исходного материального ресурса.

Затраты на оплату труда отражают участие в себестоимости продукции необходимого живого труда. Затраты состоят из заработной платы основного производственного персонала, а также не состоящих в штате работников, относящихся к основной деятельности. Оплата труда включает: заработную плату, исчисляемую по сдельным расценкам, тарифным ставкам и должностным окладам в соответствии с системами оплаты труда, принятыми на предприятии; стоимость продукции, выдаваемой в порядке натуральной оплаты; надбавки и доплаты; премии за производственные результаты; оплату очередных и дополнительных отпусков; стоимость бесплатно предоставляемых услуг; единовременные вознаграждения за выслугу лет; надбавки за работу на Крайнем Севере и по районным коэффициентам и другие расходы. Не включается в себестоимость выплаты работникам предприятий, не связанные непосредственно с оплатой труда, имеющие своим источником средства специальных фондов, Целевых поступлений, фондов профсоюзных организаций и др. (материальная помощь, надбавки и единовременные пособия ветеранам труда, оплата путевок на лечение и отдых, дивиденды, выплачиваемые по акциям, компенсации в связи с повышением цен, оплата проезда к месту работы и пр.).

Отчисления на социальные нужды представляют собой форму перераспределения национального дохода на финансирование общественных потребностей. Удельный вес отчислений в общем объеме затрат связан с уровнем затрат на оплату труда. Начисленные в организациях средства направляются во внебюджетные фонды и используются на предусмотренные законом цели. Тарифы страховых взносов утверждаются федеральными законами. В эту группу затрат в настоящее время включаются три вида платежей в:

– Фонд социального страхования Российской Федерации;

– Пенсионный фонд Российской Федерации;

– Фонд обязательного медицинского страхования Российской Федерации.

Все виды отчислений на социальные нужды объединены в единый социальный налог, уплачиваемый организациями с заработной платы каждого работающего в отдельности. Ставки социального налога дифференцированы в зависимости от объема годового дохода, получаемого работниками.

Амортизация основных средств в составе затрат на производство в целом по экономике составляет 8,4%, в сельском хозяйстве — 14,5, на транспорте — около 13%. Доля амортизации в составе затрат в годы реформ резко изменялась. Так, по промышленности в 1993 г. она составляла всего 0,9%. Это связано с уровнем оценки и организацией проводимых переоценок основных средств. Амортизация на полное восстановление включается в себестоимость продукции в суммах, определяемых на основе балансовой стоимости средств и действующих норм амортизационных отчислений. Износ начисляется как на собственные средства, так и арендованные (если иное не предусмотрено договором аренды), а также на стоимости помещений, предоставляемых бесплатно предприятиям общественного питания и медицинского обслуживания трудовых коллективов предприятия.

В состав прочих затрат входят разнообразные и многочисленные расходы. Их доля в составе затрат за истекшее десятилетие сильно возросла во всех секторах экономики и превысила долю заработной платы (кроме сельского хозяйства), а в торговле заняла преобладающее место. Значительную часть прочих затрат составляют налоги, сборы и платежи, включая платежи по обязательным видам страхования, за выбросы загрязняющих веществ в окружающую среду, а также отчисления в резервные и другие обязательные фонды. Существенную долю занимают затраты на оплату процентов за кредит, за услуги связи, вычислительных центров и банков, а также оплата сторонним организациям за охрану, за подготовку и переподготовку кадров, за сертификацию продукции, за гарантийный ремонт и обслуживание и пр. В прочие затраты включаются вознаграждения работникам за изобретения и рационализаторские предложения, командировочные, подъемные, а также плата за аренду объектов основных средств, амортизация по нематериальным активам, отчисления в ремонтный фонд (если он образуется на предприятии) и др. С 1996 г. разрешено выделять из Прочих затрат в отдельные элементы расходы, связанные с реализацией продукции, а также платежи по страхованию имущества, жизни и здоровья отдельных категорий работников.