В ЗАО «НЭСКО» вопросы выбытия основных средств регламентируются п. 29–31 раздела V ПБУ 6/01 и разделом VI Методических указаний.

Выбытие объекта основных средств в ЗАО «НЭСКО» имеет место в случаях продажи, списания в случае морального и физического износа, ликвидации, передачи в виде вклада в уставный капитал других организаций.

Учетная политика ЗАО «НЭСКО» говорит, что доходы и расходы от списания основных средств с бухгалтерского учета во всех случаях, за исключением ликвидации подлежат зачислению в состав внереализационных доходов и расходов.

Учет выбытия объектов основных средств осуществляется с применением специального субсчета 01.2 «Выбытие основных средств». В дебет данного субсчета переносится стоимость выбывающего средства, в кредит – сумма начисленной амортизации.

Выбытие основных средств в результате их продажи оформляется актом о приеме-передаче объекта основных средств, на основании данных которого делается соответствующая запись в инвентарной карточке учета основных средств

Рассмотрим наиболее частые случаи выбытия объектов основных средств в ЗАО «НЭСКО» продажу. В июле 2007 г. ЗАО «НЭСКО» был продан объект основного средства с убытком. Продажная цена объекта по условиям договора составила 29500 руб., в том числе НДС – 4500 руб. При этом первоначальная стоимость объекта составила 60000 руб., сумма начисленной амортизации по данным бухгалтерского учета – 31875 руб., сумма амортизации для целей налогообложения прибыли – 41250 руб.

Реализация объекта в бухгалтерском учете будет отражена проводками:

Дебет счета 61 Кредит счета 91 –

29500 руб. – начислена выручка от реализации объекта основных средств;

Дебет счета 91 Кредит счета 68 -4500 руб. – отражен НДС по проданному основному средству;

Дебет счета 01.02 Кредит счета 01.01 – 60000 руб. – списана первоначальная стоимость проданного объекта основных средств;

Дебет счета 02 Кредит счета 01.02 – 31875 руб. – списана амортизация по проданному объекту основных средств;

Дебет счета 91 Кредит счета 01 – 28125 руб. – списана остаточная стоимость проданного основного средства;

Дебет счета 99 Кредит счета 91 – 3125 руб. – выявлен финансовый результат от реализации основного средства.

В налоговом учете остаточная стоимость будет равна 18750 руб.

Прибыль от реализации объекта для целей налогообложения прибыли составит 6250 руб.

В соответствии с п. 20 Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02, утвержденного приказом Минфина России от 19.11.2002 №114н, от суммы полученного убытка в регистрах бухгалтерского учета следует начислить условный доход по налогу на прибыль в размере 750 руб.

Его начисление следует отразить записью:

Дебет счета 68 Кредит счета 99 – 750 руб. – начислен условный доход по налогу на прибыль от суммы понесенного убытка.

Разница между суммой убытка по данным бухгалтерского учета и налогооблагаемой прибылью в размере 9375 руб. возникла в связи с тем, что в налоговом учете амортизация начислялась в большей сумме, чем для целей бухгалтерского учета.

Согласно п. 12 ПБУ 18/02 одна признается налогооблагаемой временной разницей.

От этой разницы в соответствии с п. 15 ПБУ 18/02 было начислено отложенное налоговое обязательство, равное 2250 руб.

В бухгалтерском учете начисление отложенного налогового обязательства было отражено записью:

Дебет счета 68 Кредит счета 77 – 2250 руб. – начислено отложенное налоговое обязательство от разницы в сумме начисленной амортизации.

При реализации данного объекта ранее начисленное отложенное налоговое обязательство погашается проводкой:

Дебет счета 77 Кредит счета 68 – 2250 руб. – погашено ранее начисленное отложенное налоговое обязательство в связи с реализацией объекта основных средств.

Передача объектов основных средств в качестве вклада в уставный капитал другой организации:

В 2003 году имел место такой случай выбытия основных средств, как передача в виде вклада в уставный капитал организаций ЗАО «НЭСКО-СЕРВИС». В связи с реструктуризацией несколько структурных подразделений выводились из состава ЗАО «НЭСКО» и преобразовывались в дочернее общество. ЗАО «НЭСКО» наделило дочернее общество имуществом путем передачи объектов основных средств в счет вклада в их уставный капитал.

В соответствии с Инструкцией по применению плана счетов информация о наличии и движении инвестиций в уставные капиталы других организаций отражается на счете 58 «Финансовые вложения». Сумма вклада отражается на счете 58 в оценке согласно учредительным документам. Выявленная разница между оценкой вклада, отраженной по дебету счета 58, и остаточной стоимостью передаваемого объекта основных средств отражается на счете 91 «Прочие доходы и расходы» как операционный доход или расход в соответствии с п. 7 ПБУ 9/99, п. 11 ПБУ 10/99.

В соответствии с п.п. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер, в том числе передача имущества в счет вклада в уставный капитал хозяйственных обществ или товариществ, для целей налогообложения реализацией не признается.

В этой связи передача объектов основных средств качестве вклада в уставные вклады других организаций не признается объектом налогообложения НДС.

2.4 Анализ основных средств на примере ЗАО «НЭСКО»

2.4.1 Анализ правильности документального оформления и бухгалтерского учета основных средств

В ходе выполнения выпускной квалификационной работы было проанализировано заполнение первичных документов по учету основных средств в частности формы №ОС-1, ОС-1а, С-1б, №ОС-2, ОС-3, ОС-4, ОС-6, ОС-14, ОС-15, за период с 01.01.2006 г. по 31.12.2007 г.

В этот период имели место неоформленные или частично недооформленные первичные документы:

– в формах первичных документов не расшифровывались подписи бухгалтеров и руководителя;

– в формах ОС-1 не вписаны номера доверенностей, по которым приняты к учету объекты основных средств;

– в формах ОС-4 не проставлена корреспонденция счетов синтетического учета

Такие документы являются основанием для непризнания операций по движению основных средств.

Некорректное внесение исправлений в данные первичных документов, нарушает п. 4 Приказа Минфина России от 29.07.1983 г. №105 «Положение о документах и документообороте в бухгалтерском учете», регламентирующим порядок исправления ошибок в первичных документах. В тексте и цифровых данных первичных документов и учетных регистров подчистки и не оговоренные исправления не допускаются. Исправления могут вноситься лишь по согласованию с участниками хозяйственных операций, что должно быть подтверждено подписями тех же лиц, которые подписали документы, с указанием даты внесения исправлений.

В нарушение Инструкции по применению плана счетов предприятие допускает списание материалов при ликвидации основных средств на себестоимость без постановки на учет товарно-материальных ценностей. Например, на основании Акта о списании ОС-4 №6 от 19.01.2006 г. были списаны стеллажи. В учете отражено: Д 44 К 91. списанные, таким образом материалы, в частности деревянные полки, принимаются к учету и в дальнейшем используются при ремонте, но при этом не используется счет 10 «Материалы», что снижает контроль за поступлением и использованием материалов.

В нарушение п. 54 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 №34н, и п. 9 ПБУ 5/01., были некорректно списаны, в процессе ликвидации основных средств, материалы, пригодные как вторичное сырье. В частности при ликвидации кран-балки в июне 2006 г. полученные металлические конструкции оприходованы ниже текущей рыночной стоимости на дату принятия их к учету. Соответственно значительно занижена сумма, зачисляемая на финансовые результаты.

В ряде случаев имеет место несоблюдение временного принципа ведения бухгалтерского учета, т.е. доходы и расходы от списания с бухгалтерского учета объектов основных средств не отражались в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся, и подлежат зачислению на счет прибылей и убытков в качестве прочих доходов и расходов. Несвоевременность отражения операций на счетах бухгалтерского учета влияет на формирование себестоимости по периодам, и, как следствие, приводит к искажению финансового результата.

Выявлено неверно установленные сроки полезного использования для вновь приобретенных, основных средств, в бухгалтерском и налоговом учете. В частности в феврале 2007 г. при назначении срока полезного использования в бухгалтерском и налоговом учете ксерокса, установлен минимальный срока полезного использования, установленный в качестве максимального для предыдущей амортизационной группы. То есть срок полезного использования, равный 36 месяцам.

Неверное определение срока полезного использования объекта основных средств привело к неправильному исчислению суммы амортизации. В результате произошло искажение себестоимости продукции и финансовых результатов.

Несмотря на кажущуюся несложность учета объектов основных средств выявленные грубые нарушения законодательства о бухгалтерском учете. Предприятию необходимо провести аудиторскую проверку учета основных средств.