Второй способ совершения преступления, предусмотренного ст. 198 УК РФ, излагается как включение в декларацию заведомо искаженных данных о доходах или расходах. Под включением в декларацию заведомо ложных данных о доходах или расходах на практике понимается указание в декларации сведений о размерах доходов и расходов, о которых декларант знает, что они не соответствуют действительности.

При этом под доходом подразумевается совокупный (общий) доход, полученный гражданином в календарном году как в денежной (в валюте РФ или в иностранной валюте), так и в натуральной форме, а под расходами — понесенные гражданином затраты, влекущие в предусмотренных налоговым законодательством случаях уменьшение налоговой базы.

Пункт 2 ст. 18 Закона о подоходном налоге указывает, что в декларации налогоплательщик должен перечислить все полученные им доходы за год, источники их получения и суммы начисленного и уплаченного налога. В отдельных случаях подлежат указанию в декларации другие сведения, например о расходах, уменьшающих налогооблагаемую базу. Эти расходы предусмотрены в п. 6 ст. 3 Закона о подоходном налоге. К ним относятся, в частности, средства, перечисленные на благотворительные цели, расходы на содержание иждивенцев, на приобретение жилья, расходы, связанные с извлечением доходов от предпринимательской деятельности.

Заведомо ложные данные о доходах, которые указываются для занижения налога, могут относиться к их сумме, а также к их источнику. При занижении дохода лицо умалчивает в декларации о полученных им денежных средствах. При искажении источника дохода лицо отражает свои финансовые поступления в декларации, но умышленно и необоснованно придает им вид доходов, освобожденных от налогообложения (доходов, указанных в п. 1 ст. 3 Закона о подоходном налоге). Уголовно-правовая наука 20-х годов признавала искажение источника дохода как форму преступного действия. Но в настоящее время судебной практикой преступным признается лишь искажение суммы доходов и расходов (п. 3 Постановления Пленума ВС РФ № 8).

Не следует считать сокрытием неуказание в декларации доходов, освобожденных от налогообложения, поскольку они никак не могут повлиять на размер налоговых обязательств плательщика. К освобожденным от налогообложения доходам физических лиц следует отнести те, которые перечислены в п. 1 ст. 3 Закона о подоходном налоге, а также доходы от предпринимательской деятельности лица, получившего патент (выше уже говорилось, что стоимость патента заменяет налог со всех доходов).

Совершение преступления, предусмотренного ст. 198 УК РФ, может выражаться и в указании в декларации заведомо ложных данных о расходах. Поскольку расходы уменьшают налогооблагаемый доход, то для уклонения от уплаты налога лицо должно необоснованно завысить свои затраты.

Закон предусматривает так называемые другие расходы, влияющие на размер облагаемого дохода,— расходы на приобретение и строительство жилья, на содержание иждивенцев, на благотворительные цели и т.д. Они имеют характер льгот, и указание неверных сведений о таких расходах является злоупотреблением льготой, т.е. непреступным деянием. Однако окончательного ответа на вопрос, будет ли завышение этих расходов образовывать состав преступления, в настоящий момент нет.

При решении вопроса о том, когда преступление следует считать оконченным при внесении в декларацию ложных данных, необходимо одновременное выполнение двух условий:

• представление в налоговые органы декларации, содержащей заведомо ложные данные;

• неполное внесение в бюджет суммы налога, подлежащей уплате. Каждое из этих условий, взятых в отдельности, не позволяет считать преступление оконченным. Если в декларации все необходимые сведения указаны точно, то состава преступления вообще не образуется, хотя бы уплата и была неполной. А если сведения в декларации неверны, но налог уплачен правильно, то нельзя говорить о наступлении негативных последствий деяния.