В связи с запутанностью и неоднозначностью налогового законодательства, технической сложностью способов совершения налоговых преступлений суды общей юрисдикции зачастую не могут вникнуть в суть доводов, предъявляемых защитой и обвинением, и правильно их оценить. При разбирательстве дел такой категории нельзя обойтись без применения специальных знаний. В Постановлении Пленума ВС РФ от 4 июля 1997 г. № 8 даны соответствующие указания, однако содержащиеся в них выводы представляются сомнительными. Пункт 17 Постановления гласит, что при рассмотрении дел, связанных с уклонением от уплаты налогов, данные, подтверждающие наличие или отсутствие состава преступления в действиях подсудимого лица, наряду с заключением эксперта, могут устанавливаться также актами документальных проверок исполнения налогового законодательства и ревизии финансово-хозяйственной деятельности.

Приравнивание актов документальных проверок налоговых органов к экспертным заключениям является грубым нарушением уголовно-процессуального законодательства. Экспертиза проводится экспертами соответствующих учреждений или иными специалистами, назначенными судом, следователем, прокурором (ст. 78 УПК РФ). Акты экспертизы должны прежде всего характеризоваться независимостью. В соответствии с п. 3 ст. 67 УПК РФ эксперт не может принимать участия в производстве по делу, если он проводил ревизию, материалы которой послужили основанием для возбуждения уголовного дела.

Если акт документальной проверки, проведенной налоговым органом, послужил основанием для возбуждения уголовного дела, его сотрудники, проводившие проверку, безусловно, вправе представлять составленные ими документы, однако по своей доказательной природе они могут относиться только к ст. 88 УПК РФ (документы), а не к ст. 78 (экспертиза). Для суда эти доказательства должны иметь не больший вес, чем показания обвиняемого.

Стремясь сделать выносимые судами приговоры более обоснованными с правовой точки зрения, ВС РФ призвал суды и следственные органы при рассмотрении дел о преступлениях, предусмотренных ст. 198,199 УК РФ, в постановлении о привлечении в качестве обвиняемого, обвинительном заключении, приговоре обязательно указывать, какие конкретные нормы налогового законодательства, действовавшие на момент совершения преступления, нарушены обвиняемым. При этом ВС РФ исходил из позиции, что уклонение от уплаты налогов связано с невыполнением виновным определенных норм налогового законодательства.

Но, по нашему мнению, далеко не всегда совершение налоговых преступлений связано с нарушением конкретных нормативных актов. Зачастую это обыкновенный подлог документов. На основании содержащихся в них сведений, в полном соответствии с требованиями налогового законодательства, выводятся заниженные цифры налоговых обязательств.

В описательной части постановлений и приговоров, где дается характеристика деяниям виновного и их последствиям, надлежит указывать, во-первых, правильные сведения о доходах, расходах, иных объектах налогообложения, которые надлежало отразить в отчетных документах; во-вторых, причины, по которым этого не было сделано; в-третьих, ущерб, причиненный бюджету искажением налоговой отчетности.

Статьями 194,198,199 УК РФ в качестве санкций предусмотрены такие виды наказаний, как штраф, лишение права занимать определенную должность или вести определенную деятельность, обязательные работы, арест, лишение свободы. Наибольшее затруднение у судов, как показывает практика, вызывает применение двух первых санкций.

В соответствии со ст. 46 УК РФ штраф есть денежное взыскание, назначаемое в размере, соответствующем определенному количеству минимальных размеров оплаты труда, установленных законодательством РФ на момент назначения наказания, либо в размере заработной платы или иного дохода осужденного за определенный период. Например, ч. 1 ст. 194 УК РФ установлен штраф в размере от 200 до 700 минимальных размеров оплаты труда, или в размере заработной платы, или иного дохода осужденного за период от двух до семи месяцев.

Судам предлагается при назначении наказания в виде штрафа указывать в приговоре не только размер денежной суммы, подлежащей взысканию с осужденного, но и количество минимальных размеров оплаты труда или количество месяцев преступной деятельности с документально подтвержденным размером заработной платы или иного дохода осужденного за каждый из этих месяцев (п. 15 Постановления Пленума ВС РФ от 4 июля 1997 г. № 8).

Однако остается неясным, как поступать, если у подсудимого имеются одновременно и заработок, и другие доходы. Резонно предположить, что в этом случае штраф следует налагать с учетом тех доходов, которые скрывались или которые оказались необоснованно заниженными. Под периодом преступной деятельности надо понимать совокупность тех налоговых периодов, в течение которых лицо уклонялось от уплаты налогов.

Санкция в виде лишения права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью назначается осужденным по ч. 2 ст. 194 и ч. 2 ст. 199 УК РФ.

В соответствии со ст. 47 УК РФ лишение права занимать определенные должности может быть применимо только тем осужденным, которые занимают должности на государственной службе или в органах местного самоуправления. Лицам, выполняющим управленческие функции в коммерческой или иной организации, может быть назначено наказание в виде лишения права заниматься деятельностью, связанной с выполнением этих функций.

Однако в настоящий момент нет полной ясности, каким образом будет обеспечиваться выполнение наказания в виде лишения права заниматься определенной деятельностью для лиц, выполняющих управленческие функции в коммерческих организациях. Под этой деятельностью следует понимать руководство коммерческой организацией. Если лицо, несмотря на наложенный запрет, займет руководящий пост на каком-либо предприятии, те, кто допустили это, будут отвечать по ст. 315 УК РФ «Неисполнение приговора суда, решения суда или иного судебного акта». Ответственность для них наступит лишь в том случае, если они были осведомлены об ограничении прав осужденного лица. Однако уголовной ответственности самого лица, если оно займет руководящий пост, утаив факт наложения наказания, в ныне действующем Кодексе не предусмотрено.