В Налоговом кодексе РФ имеются явные противоречия и пог­решности. Постоянное внесение поправок в его новые главы привело к тому, что законов о внесении поправок в Налоговый кодекс РФ оказалось в три раза больше, чем сам текст Кодекса. В результате и налоговые органы, и налогоплательщики запу­тались, что и как надо считать, потому что идет поправка на по­правку.

 В статье 35 Конституции России сказано, что никто не может быть лишен своего имущества, иначе чем по решению суда. Со­гласно ст. 3 Налогового кодекса РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов). По Налоговому кодексу РФ (ст. 115) именно налоговые органы должны выступать в суде в качества истца и до принятия решения суда взыскание налоговых санкций не может быть при­менено.

 Несмотря на то, что в отношении «налогоплательщик — госу­дарство» на первое место в Налоговом кодексе РФ выходит нало­гоплательщик, на практике это далеко не так: часто срабатывает корпоративный дух, и свою правоту налоговые службы доказыва­ют всеми дозволенными и недозволенными методами.

 В Налоговом кодексе РФ многие правила и процедуры про­писаны недостаточно четко. По этой причине конфликтные ситуации между налогоплательщиками и налоговыми органами зачастую просто неизбежны. Сегодня необходимо досудебное разбирательство налоговых споров. Большие надежды в деле разрешения налоговых споров возлагаются на вновь созданный 4,5-тысячный отряд налоговых аудиторов.

 Налоговый кодекс РФ устанавливает закрытый перечень воз­можных решений по жалобе:

 оставить жалобу без удовлетворения;

§ отменить акт налогового органа и назначить дополнитель­ную проверку;

§ отменить решение и прекратить производство по делу о налоговом правонарушении;

§ изменить решение или вынести новое решение.

Данный перечень приспособлен к налоговым правонаруше­ниям по результатам налоговой проверки.

 В Налоговом кодексе РФ произошло расширение и конкре­тизация прав налогоплательщиков, обеспеченных соответствующими обязанностями должностных лип налоговых органов (на­пример, закреплены право получать бесплатную информацию о действующих налогах и сборах, права налогоплательщиков по внесению изменений в налоговую декларацию и др.).

 Раньше некоторые налогоплательщики находились в состоя­нии перманентной проверок. С 1 января 1999 г. Налоговым ко­дексом РФ предусмотрено, что проверкой могут быть охвачены не более чем три календарных года, предшествовавших году про­ведения проверок. Запрещается проведение повторных выездных проверок по одним и тем же налогам за уже проверенный период. Выездная налоговая проверка проводится не чаще одного раза в год.

 Минфин России вместе с Минэкономразвития. Федеральной налоговой службой, депутатами Государственной Думы, а также, что очень важно, с представителями основных объединений бизнеса в рамках специальной рабочей группы подготовили со­ответствующий законопроект, который недавно принят в первом чтении. Разработчики проекта старались соблюсти в нем баланс интересов государства и налогоплательщиков, ликвидировать значительное число пробелов в законодательстве и внести поправки, уточняющие отдельные определения, руководствуясь двумя тезисами, высказанными Президентом России: прекра­тить налоговый терроризм и не разрушить эффективную систему налогового контроля.

 Во-первых, в законопроекте значительно увеличены сроки представления документов, выполнения тех или иных процессу­альных действий, сроки, в течение которых выполняется требо­вание об уплате налога. Причем по большинству позиций сроки теперь будут исчисляться рабочими днями. Это снимает колли­зии, когда идет длинная череда нерабочих дней, но сроки, в тече­ние которых должны быть исполнены различные действия, не продлеваются.

 В законопроекте прописаны специальные нормы по предс­тавлению документов, согласно которым налоговые органы не могут требовать их нотариального заверения - вполне достаточ­но, чтобы они были заверены в самой проверяемой организации.

 Проект намного тщательнее и подробнее регламентирует камеральные, выездные и повторные налоговые проверки.

 На федеральном уровне отсрочки и рассрочки фактически не предоставляются из-за наличия бюджетных ограничений: они могут быть предоставлены только в рамках текущего календарно­го года и лишь в пределах суммы, предусмотренной на эти цели законом о федеральном бюджете (в 2005 г. эта сумма составляла 1,5 млрд. руб.). Теперь снимаются оба ограничения. Отсрочка по решению налоговых органов может предоставляться на срок до одного года, а по решению Правительства — до трех лет.

 Облегчит налогоплательщикам жизнь и возможность пред­ставлять информацию в электронном виде. Сегодня ФНС уже обладает технической инфраструктурой, достаточной для этого. Переход на электронный документооборот упростит обработку информации и налоговый контроль. Налогоплательщики, предс­тавляющие информацию в электронном виде, тоже получат свои выгоды. Сократится бумажный документооборот, что высвобо­дит значительные материальные и финансовые ресурсы. Кроме того, таким налогоплательщикам можно продлить сроки предс­тавления налоговых деклараций, а также обеспечить доступ к их лицевым счетам в налоговых органах, чтобы они имели полную информацию по всем налогам с точки зрения проверяющих.

 Совершенствование налогового администрирования не мо­жет исчерпываться поправками в Налоговый кодекс РФ. Прави­тельство намерено использовать и административный ресурс, имеющийся в его распоряжении. Так, налоговым органам выде­ляются дополнительная численность и финансирование на соз­дание специальных аудиторских подразделений (название услов­ное). На эти подразделения будут возложены две функции.

 Первая функции - работа с возражениями налогоплательщи­ков по актам налоговых проверок. Сегодня, как правило, эти воз­ражения рассматривают те же сотрудники, которые проводили налоговую проверку. Эти же подразделения, по-видимому, долж­ны работать и с жалобами налогоплательщиков.

 Вторая функция - стать своеобразными фильтрами, обеспе­чивающими дополнительный контроль за обоснованностью пре­тензий налоговых органов при подготовке актов налоговых про­верок.

 Налоговый кодекс РФ освобождает налогоплательщика от от­ветственности, если он добросовестно следовал разъяснениям рекомендациям уполномоченных органов, даже если впослед­ствии выяснялось, что такие разъяснения не соответствуют зако­ну. Планируется завершить пересмотр форм налоговых деклара­ций, которые сейчас вызывают много нареканий со стороны на­логоплательщиков из-за большого количества информации, ко­торую в них необходимо указывать. Налоговые декларации ста­нут значительно компактнее.

 Стабильность налоговой системы во многом определяется в федеративном государстве тем, насколько строго соблюдаются пределы компетенции центра и регионов при принятии мер в об­ласти налоговой политики. Значение фактора стабильности на­логовой системы, а также особенности государственного строи­тельства России как Федерации обусловили необходимость реа­лизации конституционного принципа единства налоговой систе­мы. Данный принцип основывается на стабильности и преем­ственности налоговой политики государства, единстве экономи­ческого и налогового пространства, четком разграничении пол­номочий федерального центра и регионов.

 Реализация указанного принципа требует проведения следу­ющих мер в области изменения законодательства (в том числе Налогового кодекса РФ):

 законодательное закрепление исчерпывающего перечня на­логов и сборов, определение максимальных налоговых ставок по региональным и местным налогам, четкое, не допускающее двойственности толкования полномочий органов власти субъектов Российской Федерации и муниципальных образований по изменению налогооблагаемой базы федеральных налогов и предоставлению льгот:

§ разработка и внедрение механизма компенсации потерь ре­гиональных и местных бюджетов в связи с предоставлением на­логовых льгот органами власти более высокого уровня по нало­гам, являющимся источниками их доходов: выработка единой, основанной на четких и жестких критериях стратегии государ­ства в вопросах предоставления дополнительных налоговых льгот, в том числе по отношению к отдельным налогоплательщи­кам, а также в рамках целых регионов;

§ усиление контроля федерального центра за соблюдением требований действующего законодательства к порядку сбора и распределению налогов между бюджетами разного уровня, за введением местных и региональных налогов и сборов, а также прекращение практики их установления органами власти на местах с превышением своих полномочий.

Реформирование налоговой системы должно происходить постепенно на основе длительного и тщательного анализа ситуа­ции с взиманием налогов. Это же касается и налогового администрирования.

 Например, по единому социальному налогу наиболее серьез­ные изменения в налоговом администрировании заключаются в передаче налоговым органам полномочий по контролю за пра­вильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесе­ния платежей во внебюджетные фонды.
В вопросах, касающихся преемственности прав налоговых органов, сделана попытка определить переходные моменты (про­ведение проверок, взыскание задолженности, предоставление отсрочек (рассрочек), зачет (возврат) излишне уплаченных (взысканных) сумм, привлечение к ответственности и т.д.).

 Одной из главных задач современной налоговой системы яв­ляется обеспечение достаточного объема доходов бюджета для финансирования социальных программ системы образования, науки и культуры, содержания и развития инфраструктуры, необ­ходимой для экономического развития как частного, так и обще­ственного сектора экономики. При этом обеспечение наполняе­мости бюджета должно достигаться такими средствами, которые не наносят вреда ни экономике, ни обществу.

 Иначе говоря, налоговая система не должна быть избиратель­ной, отношение ко всем физическим и юридическим лицам должно быть одинаковое, не способствующее возникновению та­ких ситуаций, при которых экономические субъекты вынуждены принимать решения, руководствуясь не столько соображениями рыночной заинтересованности, сколько условиями, диктуемыми сложившейся налоговой системой.

 Основополагающие главы Налогового кодекса РФ уже при­няты, поэтому следует разобраться в первую очередь в них, выя­вить узкие места, нерешенные вопросы, недоработки. Надо опре­делиться с тем, чего необходимо добиться, проводя налоговую реформу, сегодня же ее целью провозглашается то наполняемость региональных и местных бюджетов, то снижение уровня налого­вой нагрузки, то улучшение налогового администрирования.

 Четкие методические основы налоговой системы, реализуе­мые посредством законов, а также положений, инструкций, способствуют стабилизации бюджетно-налоговых отношений, при­дают налогообложению долговременный характер действий.

 Налоговый кодекс РФ необходимо принимать тогда, когда достигнуты стабильность и определенный уровень жизни основ­ной массы населения. В условиях же российской экономики пос­тоянно осуществляются налоговые преобразования, происходит налоговое реформирование, апробируются различные формы на­логовых отношений налогоплательщиков и государства. Налого­вый кодекс РФ должен быть налоговой конституцией, и частых изменений в нем не должно быть.

 Вносимые изменения в законодательство не позволяют ни налогоплательщикам, ни самим налоговым органам приспосо­биться к новым условиям и выработать четкую стратегию, соз­дать единообразную практику применения, делают невозможным грамотное планирование экономической деятельности предприятий.

 Весьма проблематичной остается ст. 45 Налогового кодекса РФ, определяющая, что обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на уплату соответствующего налога при наличии достаточного денежного остатка на счете налогоплательщика, а при уплате налогов наличными денежными средствами - с мо­мента внесения денежной суммы в счет уплаты налога в банк или кассу органа местного самоуправления либо организацию связи Государственного комитета Российской Федерации по связи и информатизации.

 При применении данной нормы налоговые органы столкну­лись с проблемой предъявления налогоплательщиками поруче­ния на уплату соответствующего налога в так называемые «проб­лемные» банки (находящиеся в стадии ликвидации, не имеющие денежных средств на корреспондентских счетах, банки, у кото­рых приостановлено действие лицензии Банка России и т.д.).

 Глава 23 «Налог на доходы физических лиц» Налогового ко­декса РФ идет в разрез с принципом соразмерности налогообло­жения: отсутствуют дифференцированные ставки налогообложе­ния в зависимости от размера дохода налогоплательщика. Более того, сама ставка данного налога в условиях более десятилетнего курса построения рыночных отношений уже не имеет «разум­ный» характер и является весьма ощутимой даже для граждан со средним достатком.

 Сегодня в России начали проводиться исследования в отно­шении рационализации и повышения эффективности на основе новых технологий работы государственных ведомств, включая и налоговые органы. Именно в этой сфере государственным чи­новникам приходится иметь дело с большими объемами отчет­ности, производить массу расчетов, сводить и контролировать информационные блоки разных ведомств и организаций, гото­вить своды статистических данных, обеспечивать налоговый блок для бюджетной отчетности и т.д. Если бы оказалось возмож­ным основную массу этих расчетов перевести на методы компь­ютерной обработки данных, внедрить методы безбумажного об­мена информацией во всех звеньях налоговой системы, то откры­лись бы серьезные перспективы экономии ресурсов и затрат че­ловеческого труда на рутинной работе и перевода этих ресурсов в сферу контрольной работы и информационного обеспечения на­логоплательщиков.

 Однако в России уже в ходе первых попыток провести такую реорганизацию работы налоговых органов выявились серьезные трудности

Во-первых, после применения компьютеров на первых порах объемы бумажного оборота не только не сократились, но, наобо­рот, даже выросли. Оказалось, что достижению полезного эффек­та мешают устаревшие правила и нормы документооборота, а также недостаточная квалификация работников. Пришлось вкладывать крупные денежные средства в пересмотр учетных и контрольных процедур, в реорганизацию системы отношений между различными звеньями налоговой системы и в переобуче­ние работников налоговых органов.

 Во-вторых, возникли дополнительные трудности в связи с не­обходимостью адаптации налогоплательщиков к новым требова­ниям и методам работы налоговых органов (указанные выше трудности связаны, в частности, с несовместимостью используе­мого налогоплательщиками и налоговыми органами программного обеспечения.

 Темпы реформирования налоговой системы России сегодня зачастую приходится снижать, тратить время и средства на убеж­дение налогоплательщиков в преимуществах перехода на безбу­мажные технологии подготовки и представления налоговой от­четности. На практике встречаются случаи споров, в которых на­логовым органам предъявляются обвинения в нарушениях прав граждан, в стремлении собирать о жизни людей частную инфор­мацию, не являющуюся необходимой для целей взимания нало­гов. Для избежания таких обвинений и споров налоговым орга­нам приходится перестраивать свою работу, в некоторых случаях даже вносить соответствующие изменения в налоговое законода­тельство.

 Важным является вопрос обеспечения конфиденциальности представляемых налоговым органам на магнитных носителях персональных данных о доходах, имуществе и других сторонах частной жизни граждан. Налоговые органы пользуются привиле­гией собирать и хранить информацию о частных финансовых и имущественных сделках граждан и организаций под обязатель­ным условием неразглашения этой информации для любых лиц и органов, не связанных непосредственно со сбором налогов. С по­мещением такой информации на магнитные носители у налогоплательщиков появились серьезные опасения в отношении утечка данных в процессе их передачи, обработки и хранения.

Серьезным барьером проведения налоговой реформы в Рос­сии, как отмечалось выше, остается проблема уклонения от упла­ты налогов, распространение различных схем обхода налоговых законов. В этих условиях резко вырастают важность и значение контрольной работы налоговых органов и поэтому к этой работе должны предъявляться особые требования. Здесь главное — сформировать у налогоплательщиков понимание неотвратимос­ти выявления нарушения и взыскания в бюджет полной суммы причитающихся к уплате налогов. Следовательно, основной за­дачей остается эффективный выбор объектов налогового аудита и улучшение качества проводимых выездных и камеральных нало­говых проверок, просветительская работа по повышению налого­вой дисциплины и ответственности налогоплательщиков.

 Но многие формы налоговых злоупотреблений не могут быть устранены только указанными методами. В связи с этим перед налоговыми органами стоит задача не просто выявлять факты сокрытия доходов и ухода от налогообложения, но и пытаться ид­ти на шаг вперед посредством совершенствования нормативно-правовой базы, оперативного перекрытия возможных канатов возникновения налоговых нарушении. Следует предусмотреть установление жесткого повседневного контроля за соблюдением налогового законодательства, заблаговременное пресечение «те­невых» экономических операций, повышение ответственности граждан и организаций за уклонение от уплаты налогов.

 Данная работа может вестись по следующим основным на­правлениям:

§ изменение организационной структуры налоговой администрации (создание межрегиональных налоговых инспекций, в которых должны регистрироваться крупнейшие предприятия, ведущие хозяйственную деятельность) (например, приказом МНС России от 14.02.2003 № БГ-3-15/66 были созданы Меж­региональные инспекции МНС России по крупнейшим налого­плательщикам № 4, 5, 6, 7);

§ ускоренное развитие информационных технологий в нало­говой системе, в том числе создание описанных выше центров обработки данных, в которых создается единый информацион­ный массив данных на основе слияния потоков информации о хозяйственной деятельности налогоплательщика, поступающей не только от него, но и из других источников (государственных и негосударственных структур). Указанная информационная сис­тема позволит производить полный и всесторонний анализ ин­формации о налогоплательщике, обеспечить соблюдение налого­вого законодательства всеми категориями налогоплательщиков;

§ реализация мер по борьбе с неучтенным наличным оборо­том денежных средств в легальном секторе и перекрытие каналов их движения в теневой сектор.

Практика последних лет показывает бесперспективность по­пыток устранения основных недостатков действующей налого­вой системы путем внесения хотя и правильных, но лишь отдель­ных, «точечных» изменений в налоговое законодательство.

 Налоговая реформа должна предусматривать, с одной сторо­ны, снижение налоговой нагрузки и решение наиболее важных для бизнеса вопросов (ликвидация барьеров, препятствующих развитию инвестиций), а с другой стороны, большую «прозрач­ность» налогоплательщиков для государства, улучшение налого­вого администрирования и сужение возможностей для уклоне­ния от налогообложения.

 Устойчивого улучшения взимаемости налогов нельзя добить­ся и без целенаправленных усилий государства по формирова­нию налоговой культуры. К сожалению, общественное мнение до сих пор достаточно терпимо относится к уклонению от уплаты налогов. Складывается негативный стереотип поведения нало­гоплательщика, разрушающий основы государства.

 В связи с этим необходимы решительные действия, охватыва­ющие практически все стадии общественного сознания и на­правленные на формирование у граждан понимания того, что уплата налогов — это не наказание, а выгодное для всех вложение денег в экономику страны, что собранные средства вернутся к налогоплательщику в виде конкретных социальных благ и гаран­тий, создавая основу стабильности и процветания общества. До­бросовестное отношение к выполнению своих налоговых обязанностей

Действия и система мер государства в области налоговой полити­ки предполагают формулирование целей в области налогообло­жения. Налоговая политика зависит от экономической политики государства. Между тем экономическая жизнь 1990-х гг. была парадоксальна:

§ сокращалась зона действия рубля, 20-40% экономического оборота обслуживалась реальными деньгами;

§ денежная политика вывела из-под налогообложения боль­шую часть экономики и вступила в противоречие с налогово-бюджетной политикой;

§ возникли две экономические зоны: зона действия реальных денег — бюджетные, экспортно-импортные операции, фондовый рынок, розничная торговля; и зона реальной экономики, где ис­пользуются денежные заменители;

§ жесткая фискальная политика и подтягивание цен до миро­вых создали рынок без спроса.

Анализ принятых нормативных актов, регулирующих налого­вые отношения, и прежде всего частей первой и второй Налого­вого кодекса РФ, позволяет сделать вывод о том, что их разработ­ку осуществляли в первую очередь представители юридической науки, а мнение ученых-экономистов, занимающихся исследова­нием проблем регулирования налоговых отношений, не было должным образом учтено либо не принималось во внимание вов­се. Такое положение вещей обусловлено преобладающим сегодня представлением о налоге как об исключительно фискальном инструменте. Данное представление имеет достаточно глубокие исторические корни; кроме того, оно поддерживается сложив­шимся сейчас в России финансово-экономическим менталите­том всех административных органов жить на налоговые доходы. Все это заставляет отодвинуть на второй план другие функцио­нальные признаки налогов.

 Государство должно, помимо фискальной функции, усилить регулирующую, стимулирующую и контролирующую функции налогообложения, осуществлять непрерывную работу по измене­нию налогового законодательства, обеспечить наполнение до­ходной части бюджета как за счет усиления налогового админи­стрирования, так и за счет ослабления налогового бремени.

 Налоговая политика должна быть нацелена на то, чтобы мак­симальное налогообложение производить у источников выплат, на упрощение налогообложения, на сокращение и тщательное обоснование всех видов льгот, на разумное снижение НДС, на перенос акцента налогообложения из сферы производства в сфе­ру потребления за счет повышения таможенных пошлин и акци­зов, налога на доходы и налога на недвижимость.

 В условиях современных рыночных отношений необходимо, чтобы налоговая система была справедливой, эффективной и доступной для понимания. Однако в последние десятилетия как в западных странах, так и в Российской Федерации появились и получили развитие тенденции усложнения налогового законода­тельства, распространения затратных и малоэффективных мер налогового администрирования. В результате неоправданно вы­сокое бремя налогов стало возлагаться на рядовых налогопла­тельщиков и на производственный сектор экономики в целом.

 В России политика взимания налогов и технологии управле­ния построены на идее борьбы с «неплательщиками налогов». Разработанные под такую политику законы, сформированные организационные структуры управления, подготовленные кадры и созданная налоговая система позволяют налоговым органам практически в любой ситуации обнаруживать уклонение от упла­ты налогов и начислять суммы пени и применять налоговые санкции. При этом законодательство ориентировано преимуще­ственно на обоснование штрафов, а не на четкие и паритетные «правила игры» с субъектами хозяйствования.

 До сих пор не достигнуто взаимодействие субъектов хозяй­ствования и государства в процессе взимания налогов и последу­ющего их использования для решения социальных проблем на­селения. Социологические исследования показывают, что рос­сийские граждане — налогоплательщики воспринимают налоги как ничем не обоснованные поборы со стороны государствен­ных институтов власти, налоговые органы - как противников, а государство в целом — как обузу. По этим и другим причинам в России значительная часть населения воспринимает уход от на­логов как абсолютно нормальное и оправданное явление, хотя, по сути, это противоречит этическим нормам.

 Политика общественного договора подразумевает согласие обеих сторон, т. е. налогоплательщики должны быть убеждены в необходимости платить налоги, а не в том, что они вынуждены их платить. Законодательные нормы сначала должны рассматри­ваться с точки зрения честного плательщика налогов, и если возникают ситуации, в которых та или иная норма затрудняет нор­мальную хозяйственную деятельность плательщика, она должна отвергаться независимо от того, насколько эта норма затрудняет уход от налогообложения.

 Обеспечение партнерских отношений в обществе между госу­дарством и налогоплательщиками, а также стабильное развитие экономики возможны в современных условиях лишь при соблюде­нии «базовых принципов налогообложения»

 Для обеспечения стабильного экономического развития каж­дое государство должно учитывать и строго соблюдать все выше­перечисленные базовые принципы налогообложения. Для про­водимой в России реформы налоговой системы главным являет­ся достижение оптимального соотношения между стимулирую­щей и фискальной ролью налогов.

 Если исходить из данных задач и принимать во внимание провозглашенные Президентом и Правительством России цели экономической политики, то основные направления прово­димой в государстве налоговой политики должны быть следую­щими:

 высокая прогрессивность налогообложения особо высоких, спекулятивных доходов (для уменьшения слишком большого не­равенства в распределении доходов в обществе);

§ установление необлагаемого минимума для получателей особо низких доходов (не менее 3,0 тыс. руб. в месяц);

§ льготное налогообложение производственного сектора (на­лог на прибыль) и низкооплачиваемого наемного труда;

§ льготное налогообложение основных продуктов потребле­ния, определяющих необходимый его минимум;

§ льготные режимы налогообложения для экспорта продук­ции перерабатывающей промышленности и высокотехнологич­ных отраслей;

§ льготный налоговый режим для инвестиционной деятель­ности, особенно для вложений в высокотехнологичные и науко­емкие отрасли;

§ введение системы экологических платежей, охватывающей все виды негативного воздействия на окружающую среду.

Для упрощения налоговых процедур и правил в ряде запад­ных стран уже ведется масштабная реформа всего налогового процесса, меняется система управления налоговыми органами, реализуются меры по совершенствованию отношений с налого­плательщиками.

 Перестройка налогового процесса должна осуществляться по следующим основным направлениям:

 Концентрация учетной, счетной и контрольной работы на­логовых органов в крупнейших центрах обработки данных.

 Выведение налогоплательщиков на единый канал расчетов по всем основным видам налогов.

 Упор на распространение «дружелюбных» методов работы с налогоплательщиками (консультации, досудебное урегулирование налоговых споров и т.д.).