История налогов насчитывает тысячелетия, а их возникновение свя­зано с зарождением государства.

Уже на начальных стадиях государственной организации суще­ствовали жертвоприношения. Они носили принудительный характер и устанавливались в конкретном размере.

Древний мир характеризуется случайным характером государствен­ных изъятий преимущественно в натуральной форме. Только по мере укрепления товарно-денежных отношений взносы в казну государства принимают в основном денежную форму. Платили их побежденные, рабы, но не граждане древнего государства. Основными источниками доходов были пошлины (ввозные и вывозные, судебные), платежи со­юзников за их защиту, плата за пользование государственным имуще­ством (так называемые домены) и т. д. Прямые изъятия с граждан от­сутствовали. Только в особых случаях (например, в случае войны) с населения взимался равный общепоимущественный налог. Доходы казны носили частноправовой характер, так как являлись собственно­стью государя, олицетворявшего свое государство.

В эпоху Средневековья в состав плательщиков вошли крестьяне и ремесленники (податное сословие), с которых взимались поголовная плата с очага, с семьи, с души. Неподатными сословиями были духовен­ство и дворянство. Они освобождались от обложения. В XVI в. появи­лись новые виды платежей в государственный бюджет, так называемые регалии — промысловые источники дохода казны монопольного харак­тера (соляная, горная, монетная, почтовая и другие регалии). В целом налогообложение феодальной эпохи характеризуется тяжелым налоговым бременем, произвольностью установления и многочисленностью налоговых платежей.

С утверждением капиталистических отношений изменяется и под­ход к налогообложению. В обществе появляются новые концепции, связанные со справедливостью обложения, отменой поголовных на­логов, недопустимостью налоговых привилегий. В XVII в. происхо­дит определение роли налогов как основного источника доходной час­ти бюджета многих государств. Смысл налогообложения понимается как обобществление некоторой части индивидуальных доходов или богатства для выполнения общественно значимых работ и затрат.

Последняя треть XVII в. характеризуется началом исследования про­блем теории и практики налогообложения в Европе. Французский уче­ный Ф. Кене впервые провел взаимосвязь между налогообложением и народнохозяйственным процессом. А в 1776 г. шотландский экономист и финансист А. Смит издает книгу «Исследование о природе и причи­нах богатства народов». Идеи А. Смита как основоположника теории налогообложения начинают оказывать кардинальное влияние на фи­нансовую и хозяйственную жизнь государств.

Зарождение современных налоговых систем относится к началу XX в. В это время в ряде стран были проведены научно обоснованные налоговые реформы. Мировой кризис 1929-1933 гг. заставил рассмат­ривать государственные доходы как инструмент макроэкономической стабилизации.

В 80-е гг. XX в. американским экономистом А. Лэффером разрабо­тана бюджетная концепция, выявляющая зависимость налоговой базы от изменения ставок налога, а также бюджетных доходов от налогово­го бремени. В это же время страны с развитой рыночной экономикой провели реформы, направленные на совершенствование систем пря­мых и косвенных налогов, стимулирование деловой активности, инве­стиционной политики.

Российская история налогообложения во многом сходна с анало­гичными мировыми процессами. Однако, как и в любом отдельно взя­том государстве, формирование налоговой системы в России имеет свой национальный характер. В качестве примера целесообразно при­вести эпоху Петра I, которая известна изобретением многочисленных налогов, обусловленных крупными государственными преобразова­ниями. Это налоги на бороды, с найма домов, продажи съестного, ар­бузов, печей, церковных верований, гербовый сбор и прочие платежи. Специфичными с точки зрения налогообложения являются и первые годы советской власти, когда вся тяжесть налогового бремени была перенесена на буржуазию (подоходный и единовременный налоги, налог на прирост прибылей, единовременный чрезвычайный десяти­миллиардный революционный налог на буржуазию). К 1920 г. нало­ги перестали играть существенную роль в доходах бюджета, их место заняла эмиссия денежных знаков. Была сформирована система нату­ральных налогов: для крестьян — продразверстка, для жителей горо­да — всеобщая трудовая повинность.

Современная российская налоговая система находится в процессе ре­формирования. Главными направлениями при этом выступают снижение налоговой нагрузки с налогоплательщиков и улучшение качества налого­вого администрирования. Достижение желаемых результатов возможно путем совершенствования соответствующей правовой базы и четкого сле­дования нормам закона на практике.

Функции налогов

С юридической точки зрения функция налога — это направление правового воздействия норм налогового права на общественные отно­шения, обладающее постоянством, раскрывающее сущность налога и реализующее социальное назначение государства¹.

Функциям налогов свойственна подвижность вследствие воздей­ствия правовых механизмов на государственные финансы, на различ­ные экономические, социальные и иные процессы, происходящие в обществе. С другой стороны, функциям налогов, как функциям права, должно быть присуще постоянство, выражающееся в стабильности, непрерывности и длительности их действия. Различают следующие функции налогов.

Фискальная функция всегда удовлетворяет интересам государства, так как означает формирование государственных доходов путем ак­кумулирования денежных средств налогоплательщиков в бюджете и внебюджетных фондах. Эти поступления идут на покрытие обществен­но необходимых потребностей: оборону государства, социальные и хо­зяйственные нужды, административно-управленческие и другие рас­ходы. Для России фискальная функция — одна из главных функций налогообложения. Фискальная функция вытекает из самой природы налога, присуща всем государ­ствам и существует с момента появления налогообложения.

В ходе реализации фискальной функции налогов государству необхо­димо контролировать полноту и своевременность поступления в бюджет налоговых платежей, сопоставлять их размер с потребностями в финан­совых ресурсах и оказывать влияние на процесс совершенствования на­логовой и бюджетной политики. Контроль осуществляется налоговыми органами через систему санкций и затрагивает разные виды ответствен­ности субъектов налогообложения.

Другая функция — регулирующая — проявляется через стимулиро­вание или дестимулирование отдельных сфер экономики, перераспре­деление общественных доходов между различными категориями нало­гоплательщиков, а также воспроизводственный процесс.

Сущность стимулирования состоит в предоставлении льгот и осво­бождений определенным видам деятельности, приоритетным направ­лениям экономики. Например, в рамках Налогового кодекса установ­лен льготный режим налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (гл. 26.1) и субъектов малого предприниматель­ства (гл. 26.2 и 26.3). Дестимулирование — это противоположное сти­мулированию влияние налогов на экономику, которое и относится, на­пример, к игорному бизнесу.

Учет социальных интересов граждан также осуществляется с по­мощью регулирующей функции налогов. Аксиома справедливости в этом случае такова: граждане с большими доходами должны платить на­логов больше, и наоборот. Регулирование проявляется через неравное обложение разных сумм доходов налогоплательщиков (действие про­грессивного подоходного налогообложения); изъятия и скидки для оп­ределенных категорий граждан или в отдельных случаях; введение ак­цизов на товары, не являющиеся предметами первой необходимости; установление пониженных ставок НДС на отдельные социально-зна­чимые группы товаров.

Другой составляющей регулирующей функции является воспроиз­водство израсходованных природных ресурсов путем установления со­ответствующих налоговых платежей (например, налога на добычу по­лезных ископаемых, водного налога).

Регулирование следует рассматривать многогранно и комплексно. Так, с точки зрения снижения роли иностранных производителей на отечественном рынке путем повышения ввозных таможенных пошлин на их продукцию возникает одновременно дестимулирование иност­ранцев и стимулирование российских налогоплательщиков. Налогообложение игорного бизнеса носит как регулирующий (дестимулирование через относительно высокие ставки налога), так и фискальный ха­рактер (рост поступлений в бюджет от этого вида деятельности).

Правовая основа регулирующей функции заключается в принципе всеобщности уплаты налогов, заложенном в ст. 57 Конституции РФ. Все налогоплательщики должны участвовать в финансировании расходов государства соразмерно своим доходам и возможностям. В то же время налогу как правовой категории присущ принудительный, обязательный характер взимания. Несмотря на властные предписания, налогоплатель­щик вправе выбрать вид деятельности с определенными налоговыми обязательствами (например, если это оптовая торговля и соблюдены ус­тановленные законом критерии, то налогоплательщик может применять либо общий режим налогообложения, либо упрощенную систему нало­гообложения). Таким образом, можно утверждать, что налоги влияют на поведение субъекта. В этом проявляется относительность регулирую­щей функции.

Фискальная и регулирующая функции присущи налогу изначально вследствие его закрепления в законе (ст. 57 Конституции РФ). Правиль­ное сочетание функций влияет на эффективность взимания налога, а зна­чит, на развитие экономики страны и улучшение жизни ее граждан. Это возможно в том случае, когда интересы государства соразмерны с интере­сами налогоплательщиков.

Принципы налогообложения

Процесс сбора налогов должен происходить по определенным пра­вилам, т. е. должны быть соблюдены принципы налогообложения. Под принципами налогообложения следует понимать базовые идеи и по­ложения, необходимые для построения налоговой системы конкрет­ного государства.

Основополагающими (фундаментальными) принципами налого­обложения как с юридической, так и с экономической точки зрения признаются:

1. хозяйственная независимость и свобода;

2. справед­ливость;

3. определенность;

4. удобность;

5. экономия.

Именно так их впервые сформулировал выдающийся шотландский экономист Адам Смит в своей работе «Исследование о природе и причинах богатства народов». Со временем эти принципы совершенствовались, получили другие названия, но не изменили своей сущности. Их можно изложить следующим образом.

1. Принцип справедливости означает единый подход государства к налогоплательщикам в отношении порядка изъятия налогов в бюджет. Это правило утверждает всеобщность обложения и равномер­ность распределения его между гражданами.

2. Принцип соразмерности предусматривает сбалансированность ин­тересов налогоплательщика и государства. Этот принцип характеризу­ется кривой Лэффера, показывающей зависимость налоговой базы от изменения ставок налога, а также зависимость бюджетных доходов от налогового бремени. Эффект кривой состоит в росте поступлений в бюд­жет с ростом налогов, если ставка до 50%, и в падении поступлений, если
ставка более 50%

С юридической точки зрения принцип соразмерности означает не­допустимость установления налогов и сборов, препятствующих реали­зации гражданами своих конституционных прав (п. 3 ст. 3 НК). Ограни­чение прав и свобод человека и гражданина возможно только в случаях, указанных в ст. 55 Конституции РФ, а именно: «...в целях защиты основ конституционного строя, нравственности, здоровья, прав и законных интересов других лиц, обеспечения обороны страны и безопасности го­сударства».

3. Принцип учета интересов налогоплательщиков рассматривается че­рез призму двух принципов А. Смита, а именно: принципа определенно­сти (сумма, способ и время платежа должны быть точно известны налогоплательщику) и принципа удобства (налог взимается в такое время и таким способом, которые представляют наибольшие удобства для пла­тельщика). Проявлением этого принципа являются также простота ис­числения и уплаты налога, стабильность и одновременно подвижность налогового законодательства.

4. Принцип экономичности (эффективности) базируется еще на одном принципе А. Смита, согласно которому необходимо сокращать издержки взимания налога. По своей сути принцип экономичности означает, что суммы сборов по отдельному налогу должны превышать затраты на его обслуживание. Причем расходы целесообразно рассматривать с двух по­зиций: 1) издержки налоговых органов (заработная плата своим работ­никам, командировочные расходы, канцелярские расходы и т. п.); 2) из­держки налогоплательщиков (привлечение налоговых консультантов, посещение специализированных семинаров, установление программно­го обеспечения в целях упрощения налоговых процедур и т. п.). К неэф­фективности функционирования налоговой системы государства можно отнести факты применения фискальными органами: 1) завышенных санк­ций за налоговые правонарушения, уничтожающих тем самым основу бу­дущих доходов плательщиков; 2) методов налогового контроля, унижаю­щих достоинство субъектов налогообложения.

В данном учебном пособии отдельно рассматриваются принципы налогового права (п. 4.2, гл. 4), которые в совокупности с фундамен­тальными принцами налогообложения выступают мощным рычагом, влияющим на формирование справедливой, эффективной налоговой системы любого правового государства.