Ситуация 1. На балансе организации находится детский оздоровительный лагерь, который используется по прямому назначению сезонно (только с июня по август включительно). В остальные периоды года лагерь не функционирует (в нем проводятся работы по благоустройству, мелкому ремонту зданий, сооружений и прочие мероприятия по подготовке к новому сезону).

Решение. Согласно абз. 19 ч. 1 гл. 1 Концепции санаторно-курортного лечения и оздоровления населения Республики Беларусь, утвержденной постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 04.11.2006 N 1478 (далее - Концепция) под оздоровительным лагерем понимается оздоровительная организация (воспитательно-оздоровительное учреждение образования) для детей, нуждающихся в оздоровлении, сезонного функционирования, расположенная на территории, пригодной для оздоровления и отдыха. Исходя из положения абз. 15 ч. 3 гл. 1 Концепции оздоровительный лагерь относится к оздоровительным организациям. Следовательно, здания и сооружения оздоровительного лагеря освобождаются от обложения налогом на недвижимость независимо от периодов его функционирования. Но следует учитывать, что согласно ч. 1 п. 2 статьи 186 НК при сдаче организацией этого объекта в аренду (пользование) право на указанную льготу она утратит (за исключением перечисленных в ч. 2 п. 2 ст. 186 НК обстоятельств, при которых за плательщиками сохраняется право на освобождение от уплаты налога на недвижимость).

Ситуация 2. Коммерческая организация оказывает стоматологические услуги населению в арендованном у индивидуального предпринимателя нежилом помещении и в соответствии с абз. 3 ч. 1 п. 1 ст. 184 НК признается плательщиком налога на недвижимость по данному объекту.

Решение. В соответствии с абз. 6, 13 ст. 1 Закона Республики Беларусь от 18.06.1993 N 2435-XII "О здравоохранении" здравоохранение - это отрасль деятельности государства, целью которой являются организация и обеспечение доступного медицинского обслуживания населения. Медицинская услуга - медицинское вмешательство либо комплекс медицинских вмешательств, а также иные действия, выполняемые при оказании медицинской помощи.

Стоматологическая помощь является специализированной медицинской помощью, поскольку направлена на сохранение, укрепление и восстановление здоровья пациента и включает профилактику, диагностику, лечение, медицинскую реабилитацию и протезирование, осуществляется медицинскими работниками.

Таким образом, деятельность по оказанию стоматологических услуг населению входит в сферу здравоохранения.

В соответствии с ч. 2 подп. 1.1 п. 1 ст. 186 НК организации, признаваемые плательщиками налога на недвижимость в отношении капитальных строений (зданий, сооружений), их частей, расположенных на территории Республики Беларусь и взятых в аренду, иное возмездное или безвозмездное пользование у физических лиц, вправе использовать установленную ч. 1 подп. 1.1 п. 1 ст. 186 НК льготу по таким капитальным строениям (зданиям, сооружениям), их частям.

Следовательно, по нежилому помещению, классифицируемому по группе 1 "Здания", арендуемому у индивидуального предпринимателя и используемому для оказания стоматологических услуг, рассматриваемая организация вправе применить льготу по налогу на недвижимость, установленную ч. 1 подп. 1.1 п. 1 ст. 186 НК.

Освобождаются от налога на недвижимость здания и сооружения, признаваемые в установленном порядке материальными историко-культурными ценностями и входящие в Государственный список историко-культурных ценностей Республики Беларусь, если такие объекты включены в перечень таких ценностей, утвержденный Советом Министров Республики Беларусь (подп. 1.6 п. 1 ст. 186 НК). Причем льгота применяется при условии выполнения их собственниками (владельцами) законодательства об охране историко-культурного наследия.

Объекты, которым придается статус и категория историко-культурных ценностей Республики Беларусь, определены в Перечне N 578. Здания и сооружения, включенные в Государственный список историко-культурных ценностей Республики Беларусь, которые освобождаются от налога на недвижимость, включены в Перечень N 1194.

С учетом приведенных норм право на льготу у плательщика возникнет лишь в отношении зданий и сооружений, которые не только перечислены в Перечне N 578, но и включены в Перечень N 1194.

Данная льгота не распространяется на капитальные строения (здания, сооружения), используемые организациями для осуществления предпринимательской деятельности, в том числе для размещения органов управления, бухгалтерских и иных служб этих организаций. Данное ограничение не касается капитальных строений (зданий, сооружений) бюджетных организаций и некоммерческих организаций культуры.

Примечание. Дополнительно по вопросу применения данной льготы см. консультацию.

Согласно подп. 1.4 п. 1 ст. 186 НК освобождаются от налога на недвижимость капитальные строения (здания, сооружения), законсервированные в порядке, установленном Советом Министров Республики Беларусь.

Базовым нормативным правовым актом для целей консервации зданий и сооружений организаций является Положение N 683, которым определен порядок консервации основных средств, находящихся в хозяйственном ведении, оперативном управлении республиканских унитарных предприятий и собственности негосударственных юридических лиц (далее - организации). Консервация зданий и сооружений, относящихся к основным средствам, находящихся в коммунальной собственности города Минска и закрепленных за коммунальными унитарными предприятиями, учреждениями на праве хозяйственного ведения, оперативного управления, регламентируется Инструкцией N 1312. В данном нормативном правовом акте содержатся требования к порядку консервации указанного имущества, оформлению и представлению в налоговые органы соответствующих документов, аналогичные требованиям, установленным Положением N 683. Порядок консервации строящихся объектов регулируется ТКП 45-1.03-165-2009 (02250).

Консервация предусматривает выведение основных средств в установленном порядке из хозяйственного оборота в целях обеспечения сохранности и возможности дальнейшего функционирования на срок от трех месяцев до одного года. Началом течения срока консервации является дата утверждения акта о консервации (п. 3, 4 Положения N 683). В течение всего срока консервации амортизация по законсервированным объектам не начисляется (п. 35, приложение 4 к Инструкции N 37/18/6).

Перечень оснований для консервации основных средств определен п. 5 Положения N 683 и помимо прочего включает неиспользование данного имущества в хозяйственной деятельности свыше трех месяцев подряд, в том числе ввиду отсутствия в силу их специфических особенностей возможности их перепрофилирования, отчуждения, сдачи в аренду, проведения других мероприятий, исключающих необходимость консервации.

На основании п. 17 Положения N 683 организация обязана в течение одного месяца после утверждения акта о консервации здания, сооружения представить указанный акт в налоговые органы по месту постановки на учет и по месту расположения объектов недвижимого имущества (при наличии таких объектов за пределами административно-территориальной единицы, на территории которой организация состоит на учете). Акт является основанием для неначисления амортизации на консервируемые объекты.

После проведения расконсервации основных средств исчисление и уплата налога на недвижимость со стоимости расконсервированных основных средств производятся в общеустановленном порядке. Акт о расконсервации, в котором помимо прочего указываются перечень расконсервированных основных средств и их остаточная стоимость на первое число месяца, в котором начнется осуществление производственной деятельности, организация обязана в течение одного месяца после его утверждения представить в налоговые органы по месту постановки на учет и по месту расположения объектов недвижимого имущества (при наличии таких объектов за пределами административно-территориальной единицы, на территории которой организация состоит на учете) (п. 21 Положения N 683).

Таким образом, право на данную льготу организация сможет реализовать при наличии правильно и своевременно оформленных документов на консервацию зданий и сооружений. Воспользоваться рассматриваемой льготой организация сможет с квартала, следующего за кварталом, в котором начата консервация, и заканчивая кварталом, в котором проведена расконсервация объектов (п. 4 ст. 186 НК).

При этом годовая сумма налога на недвижимость корректируется (уменьшается либо увеличивается) на суммы налога, исчисленные исходя из остаточной стоимости или стоимости, отраженной в бухгалтерском учете (в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН), объектов на 1 января текущего года (при возникновении в течение отчетного года объектов обложения на иную дату - на 1-е число первого месяца квартала, следующего за кварталом, в котором имело место возникновение объектов налогообложения) и ставки налога, рассчитываемой на основании годовой ставки пропорционально числу полных кварталов, оставшихся до окончания текущего календарного года, после наступления соответствующих обстоятельств (при возникновении либо утрате права на льготу) (п. 6 ст. 189 НК).

Пример

В феврале текущего года коммерческая организация, зарегистрированная в г. Минске, получила от учредителя как вклад в уставный капитал два здания, которые введены в эксплуатацию 1 марта текущего года. Здания расположены в Минском районе. Других зданий и сооружений у организации не имеется.

С 12 апреля оба здания в установленном порядке переведены на консервацию сроком до 30 ноября текущего года. Остаточная стоимость зданий на 1 апреля текущего года составила 45060,09 руб. (условно). Акты о консервации и расконсервации организация в установленные сроки представила в налоговую инспекцию, где состоит на учете, и в налоговую инспекцию по месту нахождения объектов.

В рассматриваемой ситуации организации следует исчислить налог на недвижимость за II, III и IV кварталы текущего года исходя из остаточной стоимости зданий на 1 апреля и ставки налога в размере 0,75% (или 3/4), увеличенной в 2,5 раза (ч. 1 ст. 188, ч. 2 п. 7, п. 9-1 ст. 189 НК, подп. 2.3 решения Минского районного Совета депутатов от 15.12.2017 N 286 "О ставках земельного налога и налога на недвижимость").

Сумма налога на недвижимость составит 844,88 руб. (45060,09 x 0,75 / 100 x 2,5).

Налоговую декларацию следует представить в налоговую инспекцию по месту постановки на учет не позднее 20 июня текущего года (ч. 2 п. 10 ст. 189 НК).

Право на льготу в отношении этих зданий организация вправе применить в III и IV кварталах текущего года. Рассчитаем сумму, на которую подлежит уменьшению налог на недвижимость в результате применения льготы.

Налог подлежит уменьшению на 563,25 руб. = 45060,09 x 0,5 / 100 x 2,5, где:

- 45060,09 руб. - остаточная стоимость зданий на 1 апреля текущего года;

- 0,5 (или 2/4) - ставка налога, рассчитанная исходя из ставки 1% и двух полных кварталов, оставшихся до конца текущего года;

- 2,5 - повышающий коэффициент к ставке налога.

Уточненную налоговую декларацию организации следует представить в налоговую инспекцию по месту постановки на учет не позднее 20 сентября текущего года.

Примечание. Дополнительно о консервации зданий, сооружений и применении в отношении их льготы по налогу на недвижимость см. статью: Т.О.Петренко "Особенности исчисления налога на недвижимость организациями при консервации зданий и сооружений"; консультацию.

Льгота по налогу на недвижимость предоставляется организациям в отношении находящихся у них в собственности (владении, хозяйственном ведении или оперативном управлении) автомобильных дорог общего пользования (подп. 1.7 п. 1 ст. 186 НК). Даже если плательщик не осуществляет специализированной деятельности по эксплуатации указанных автомобильных дорог (например, осуществляет ремонт дороги), то права на рассматриваемую льготу он не теряет.

Также освобождаются от налогообложения сооружения, являющиеся неотъемлемой технологической частью этих объектов: земляное полотно с водоотводными сооружениями, дорожная одежда, искусственные сооружения, технические средства организации дорожного движения, инженерное оборудование и обустройство, защитные сооружения. Кроме того, льгота применяется и к основным средствам - объектам дорожного сервиса, расположенным на этих дорогах.

Освобождаются от налога на недвижимость впервые введенные в действие здания и сооружения организаций в течение одного года с даты их приемки в эксплуатацию в порядке, установленном законодательством (подп. 1.11 п. 1 ст. 186 НК). Данная льгота не распространяется на капитальные строения (здания, сооружения), при возведении которых были превышены сроки строительства, установленные проектной документацией.

Зачастую субъекты хозяйствования неправомерно пользуются названной льготой после приобретения зданий и сооружений. В связи с этим следует обратить внимание, что датой ввода объекта в эксплуатацию считается дата утверждения акта, которым оформляется приемка объекта в эксплуатацию (п. 6, 8 Положения N 716). Следовательно, и льгота по подп. 1.11 п. 1 ст. 186 НК может быть применена только один раз с даты утверждения указанного акта.

Примечание. Об освобождении (льготе) от налога на недвижимость и периоде его действия в отношении впервые введенных в действие зданий и сооружений см. консультации.

Отметим также, что установленная подп. 1.11 п. 1 статьи 186 НК льгота применяется организациями, осуществляющими капитальные вложения в строящиеся здания и сооружения, и тем самым охватывает узкий круг плательщиков. На приобретенные здания и сооружения и в дальнейшем реконструированные данная льгота не распространяется. Организация, взявшая в аренду (пользование) объекты, по которым не истек годичный срок с момента ввода их в эксплуатацию, и признаваемая в соответствии со ст. 184 НК плательщиком налога на недвижимость по ним, также не вправе пользоваться рассматриваемой льготой.

Аналогичное мнение по данному вопросу высказывает Министерство по налогам и сборам в материале "Ответы на вопросы, поступившие в ходе конференции от 11 декабря 2015 года. Налог на недвижимость".

Пример

Организация выступила заказчиком строительства административного здания. Акт приемки здания в эксплуатацию утвержден в январе текущего года. В феврале указанное здание организация передала на баланс своему филиалу, исполняющему налоговое обязательство данной организации в соответствии с п. 3 ст. 13 НК.

В соответствии с подп. 1.11 п. 1 и п. 4 ст. 186 НК организация-заказчик имеет право на освобождение от налога на недвижимость в отношении рассматриваемого объекта со II квартала текущего года. Поскольку передача льготируемого здания произошла в рамках одного и того же юридического лица (т.к. в силу п. 3 ст. 51 ГК филиалы организаций юридическими лицами не являются), данную льготу в отношении полученного объекта праве применить филиал организации.

Примечание. Подробнее об исчислении налога на недвижимость при наличии у организации филиалов и иных обособленных подразделений см в гл. 2.4.

Пример

Организация по договору купли-продажи приобрела у гаражно-строительного кооператива несколько гаражей (акт приемки объектов в эксплуатацию утвержден в апреле прошлого года), реконструировала их и ввела в эксплуатацию в марте текущего года.

В рассматриваемой ситуации организация не имеет права на применение льготы по подп. 1.11 п. 1 ст. 186 НК в отношении приобретенных и реконструированных объектов, поскольку первоначальный ввод этих строений в эксплуатацию осуществлен гаражно-строительным кооперативом.

Льгота может быть применена также в случае приобретения субъектом хозяйствования объекта незавершенного строительства, который ранее не сдавался в эксплуатацию, а затем осуществления его строительства (достройки) и ввода в эксплуатацию. Кроме того, дольщик вправе применить льготу, установленную подп. 1.11 п. 1 ст. 186 НК, в случае, если ему организацией-застройщиком был передан объект или его часть, при строительстве которого были превышены сроки строительства, установленные в проектной документации, так как при превышении сроков строительства объект сверхнормативного незавершенного строительства возник у застройщика, а не у дольщика (письмо N 2-2-11/83).

Следует обратить внимание, что в случае реализации, передачи в качестве взноса в уставный фонд либо иного отчуждения в течение года льготируемых зданий и сооружений действие данной льготы прекращается и стоимость этих объектов подлежит включению в налогооблагаемую базу у нового собственника (пользователя).

Пример

В феврале текущего года организация - учредитель дочернего унитарного предприятия безвозмездно передала ему здание, построенное и введенное в эксплуатацию в конце прошлого года (в отношении которого головная организация применила льготу, установленную подп. 1.11 п. 1 ст. 186 НК).

Таким образом, передача в пределах одного собственника от одной организации другой организации льготируемого здания привела к утрате передающей стороной права на указанную льготу (несмотря на то что не истек годичный срок с момента его ввода в эксплуатацию). При этом принимающая сторона прав на эту же льготу не имеет.

Следовательно, дочернее унитарное предприятие будет исчислять налог на недвижимость по принятому на баланс зданию.

Льгота по налогу на недвижимость предоставляется в отношении имеющихся у плательщиков объектов благоустройства (зданий и сооружений) городов, поселков городского типа и других населенных пунктов, содержащихся за счет средств бюджета (подп. 1.12 п. 1 ст. 186 НК).

Объекты внешнего благоустройства непосредственно не участвуют в создании дохода (прибыли). Они не являются собственностью частных домовладений и субъектов хозяйственной деятельности (кроме организаций коммунальной и республиканской формы собственности, которым выделяются средства из бюджета на их строительство, капитальный ремонт и содержание по классификации расходов республиканского и местных бюджетов, учитываемых на балансе этих организаций). Основные их признаки - это расположение в местах общественного пользования и предназначение для создания комфортных (эстетических) условий в среде обитания человека (п. 3 Инструкции N 22/22).

Порядок применения льгот к сооружениям, относящимся к объектам благоустройства, разъяснен в Письме N 2-2-18/854. Согласно нему к расходам на благоустройство населенных пунктов относятся расходы, на которые направляются бюджетные ассигнования в соответствии с законодательством (уличное освещение, очистка и ремонт улиц и площадей и другие направления, установленные законодательством). Поскольку изменения в порядке предоставления данной льготы в текущему году отсутствуют, организации могут руководствоваться Письмом N 2-2-18/854 и воспользоваться льготой по налогу на недвижимость в отношении сооружений (подп. 1.12 п. 1 ст. 186 НК), которые входят в перечень групп и видов объектов основных средств, относящихся к объектам внешнего благоустройства (приложение к Инструкции N 22/22), и содержатся за счет средств бюджета.

Примечание. Об особенностях применения некоторых льгот по налогу на недвижимость см. в консультации.

Еще раз подчеркнем, что для применения указанных выше налоговых льгот необходимо, чтобы это недвижимое имущество использовалось самой организацией. Передача его в аренду (пользование) по общему правилу влечет утрату организацией-арендодателем права на льготу.