Вопросы проверки операций по выбытию материалов относятся к значимым областям аудита, оказывающим существенное влияние на достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности.

В связи с этим получение достаточных и надлежащих аудиторских доказательств, касающихся операций по выбытию материалов и раскрытия информации о них, а также влияния этих операций на финансовую (бухгалтерскую) отчетность аудируемого лица, является объектом проверки на всех этапах аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности - от планирования до формирования заключения.

Выполняя процедуру проверки операций по выбытию материалов, аудитору необходимо ответить на следующие вопросы:

· Учет операций по отпуску материалов в производство соответствует положениям нормативных актов?

· Учет операций по продаже материалов соответствует положениям нормативных актов?

· Учет операций по безвозмездной передаче материалов соответствует положениям нормативных актов?

· Учет операций по передаче материалов в уставный капитал соответствует положениям нормативных актов?

· Порядок учета операций по передаче материалов в порядке обмена соответствует положениям нормативных актов?

· Учет операций по передаче материалов в счет вклада в совместную деятельность соответствует положениям нормативных актов?

· Учет операций по передаче материалов в переработку соответствует положениям нормативных актов?

· Порядок списания и учет операций по списанию материалов соответствует положениям нормативных актов?

· Порядок учета операций по созданию и расходованию резерва под снижение стоимости материальных ценностей соответствует положениям нормативных актов?

Подробные комментарии и нормативные документы к вышеуказанным вопросам, описание методики аудита, а также классификатор типовых нарушений смотри в программе автоматизации аудита ЭкспрессАудит:ПРОФ.

Проверка договоров на выбытие материалов

Основным правовым документом, закрепляющим все необходимые условия реализации коммерческих планов любой организации, является договор, значение которого в финансово-хозяйственной деятельности организации огромно. От того, насколько грамотно и четко в правовом смысле составлен и заключен тот или иной договор, во многом зависит экономический результат сделки.

В зависимости от совершаемых операций при выбытии материалов могут применяться следующие виды договоров: купли-продажи, комиссии, поручения, мены, дарения, простого товарищества, доверительного управления и др.

При аудите необходимо проверить их наличие, правильность оформления, а также рассмотреть особенности бухгалтерского учета и налоговые последствия заключаемых сделок.

Проверка бухгалтерского учета и налогообложения операций по выбытию материалов

При проведении аудита необходимо установить выполняются ли требования нормативных актов при отражении в бухгалтерском и налоговом учете операций по выбытию материалов, а именно:

Порядок оформления и отражения операций по списанию материалов, отпущенных в производство

По мере отпуска материалов со складов (кладовых) подразделения на участки, в бригады, на рабочие места они списываются со счетов учета материальных ценностей и зачисляются на соответствующие счета учета затрат на производство.

Стоимость материалов, отпущенных для управленческих нужд, относится на соответствующие счета учета этих расходов.

Списывая материалы в производство, организации могут оценивать их по себестоимости:

· каждой единицы;

· первых по времени приобретения материально-производственных запасов (способ ФИФО);

· по средней себестоимости.

Способ оценки для каждого вида материальных ресурсов оговаривается в учетной политике предприятия. Менять однажды выбранный способ можно, но только в случае, если у предприятия есть для этого серьезные основания. Все причины и последствия изменения данного способа необходимо указать в пояснительной записке.

Обратите внимание: с 1 января 2008 г. не применяется для целей бухучета способ оценки по себестоимости последних по времени приобретения материально-производственных запасов (способ ЛИФО).

Для целей налогообложения прибыли применяется один из следующих методов оценки сырья и материалов (п. 8 ст. 254 НК РФ):

· метод оценки по стоимости единицы запасов;

· метод оценки по средней стоимости;

· метод оценки по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО);

· метод оценки по стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО).

Сумма материальных расходов уменьшается на стоимость возвратных отходов. Под возвратными отходами понимаются остатки сырья (материалов), полуфабрикатов, теплоносителей и других видов материальных ресурсов, образовавшиеся в процессе производства товаров (выполнения работ, оказания услуг), частично утратившие потребительские качества исходных ресурсов (химические или физические свойства) и в силу этого используемые с повышенными расходами (пониженным выходом продукции) или не используемые по прямому назначению (п. 6 ст. 254 НК РФ).

Анализ материалов аудиторских проверок показал, что один из важнейших вопросов в рамках аудита материалов - вопрос учета поступления и списания горюче-смазочных материалов (ГСМ). К этим видам материалов относятся топливо, смазочные материалы (трансмиссионные и специальные масла, пластические смазки), тормозные и охлаждающие жидкости.

Горюче-смазочные материалы следует списывать строго по нормам, разработанным и утвержденным организацией на основании паспортных данных по централизованно утвержденным нормам с учетом поправочных коэффициентов. При проверке правомерности списания ГСМ на расходы аудитор исследует путевые листы, которые должны быть оформлены по установленной форме, содержать показания спидометра, расход топлива и точный маршрут следования, подтверждающий производственный характер транспортных расходов. При проверке правильности оформления путевых листов аудитор сравнивает показания спидометров по предыдущим путевым листам для подтверждения отсутствия разрыва их последовательности.

Особое внимание при аудите расходов на эксплуатацию автотранспортных средств уделяют правильности учета автомобильных шин. На каждую покрышку заводится учетная карточка, в которой должны отражаться все перемещения, полученные дефекты, ремонт, количество пройденных километров. В качестве типичных нарушений можно назвать выдачу новых автомобильных шин со склада без обмена на изношенные, подлежащие восстановлению или утилизации шины, отсутствие актов о полной непригодности шин с указанием размера каждой покрышки, ее серийного номера, модели, характера повреждения и пробега.

Порядок оформления и отражения операций по продаже материалов

При продаже организацией материалов физическим и юридическим лицам цена продажи определяется по соглашению сторон (продавца и покупателя). Материалы, как правило, должны продаваться по рыночным ценам с учетом их физического состояния.

Продажа материалов оформляется соответствующим подразделением организации, осуществляющим снабженческо-сбытовые функции, либо должностным лицом, выполняющим аналогичные функции, путем выписки накладной на отпуск материалов на сторону, на основании договоров или других документов и разрешения руководителя организации или лиц, им на то уполномоченных.

При продаже материалов оформляют накладную на отпуск материалов на сторону (форма N М-15).

Для накладной на отпуск материалов на сторону предусмотрен типовой бланк. Его форма утверждена постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. N 71а.

Порядок оформления и отражения операций по безвозмездной передаче материалов

При безвозмездной передаче материалов оформляют накладную на отпуск материалов на сторону (форма N М-15).

В бухгалтерском учете сумму убытка отражают как прочий расход.

Стоимость безвозмездно переданного имущества и расходов, связанных с такой передачей не учитываются для целей налогообложения прибыли (п. 16 ст. 270 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 146 НК РФ передача права собственности на материалы на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг) и облагается НДС.

Сумма налога рассчитывается исходя из рыночной стоимости переданного имущества. Так установлено пунктом 2 статьи 154 Налогового кодекса РФ. Датой реализации материалов считается день его передачи (п. 6 ст. 167 НК РФ).

При этом предприятие должно составить счет-фактуру, в котором нужно указать рыночную стоимость безвозмездно передаваемых материалов, а также сумму НДС.

Порядок оформления и отражения операций по передаче материалов в качестве взноса в уставный капитал

Денежная оценка имущества, вносимого в оплату акций при учреждении общества, проводится по соглашению между учредителями. При оплате акций неденежными средствами для определения рыночной стоимости такого имущества должен привлекаться независимый оценщик. Величина денежной оценки имущества, осуществленной учредителями общества, не может быть выше величины оценки независимого оценщика.

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета информация о наличии и движении инвестиций в уставные капиталы других организаций должна отражаться на счете 58 "Финансовые вложения".

Если стоимость материалов, согласованная учредителями, больше его остаточной стоимости, то в бухгалтерском учете сумму превышения отражают в составе прочих доходов. В налоговом учете эту сумму в состав доходов не включают (п. 1 ст. 277 НК РФ).

Если стоимость материалов, согласованная учредителями, меньше его остаточной стоимости, то в бухгалтерском учете сумму убытка отражают в составе прочих расходов.

Налогооблагаемую прибыль такой убыток не уменьшает (п. 3 ст. 270 НК РФ).

Передача имущества в уставный капитал не облагается НДС (пп. 1 п. 2 ст. 146 НК РФ). Следовательно, если организация купила материалы с целью вклада их в уставный капитал, то возместить входной налог по ним нельзя (п. 2 ст. 171 НК РФ).

Согласно п. 3 ст. 170 НК РФ (в редакции с 1 января 2006 г.), суммы НДС, принятые к вычету налогоплательщиком по материалам, в случае их передачи в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ или паевых взносов в паевые фонды кооперативов подлежат восстановлению.

Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету.

Суммы налога, подлежащие восстановлению, не включаются в стоимость материалов, и подлежат налоговому вычету у принимающей организации. При этом сумма восстановленного налога указывается в документах, которыми оформляется передача указанных имущества. Текст НК РФ не уточняет, что собой представляют подобные документы, поэтому, на наш взгляд, лучше перечислить состав таких документов в решении о внесении вклада.

Порядок оформления и отражения операций по передаче материалов в порядке обмена

Выручка от продажи продукции по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, принимается к бухгалтерскому учету по стоимости товаров (ценностей), полученных или подлежащих получению организацией (п. 6.3 ПБУ 9/99). Стоимость товаров (ценностей), полученных или подлежащих получению организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах организация обычно определяет стоимость аналогичных товаров (ценностей).

В соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией товаров признается в том числе обмен товарами. Следовательно, согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ реализация товаров по договору мены является объектом обложения НДС. При реализации товаров по товарообменным (бартерным) операциям налоговая база определяется как стоимость этих товаров, исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 40 НК РФ, без включения НДС (п. 2 ст. 154 НК РФ).

Согласно п. 4 ст. 274 НК РФ доходы, полученные в натуральной форме, учитываются исходя из цены сделки с учетом положений ст. 40 НК РФ.

Порядок оформления и отражения операций по передаче материалов в переработку

Если организация передает сырье или материалы в переработку на сторону и затем реализует готовую продукцию, ее деятельность считается производственной.

Организация, передающая сырье в переработку, сохраняет право собственности на него, поэтому такое сырье подлежит учету на счете 10 субсчет "Материалы, переданные в переработку на сторону".

При передаче сырья переработчику оформляется накладная. Так как эта операция не является реализацией, она не является объектом налогообложения НДС. Поэтому при передаче сырья счет-фактура не оформляется. Если операции по реализации заказчиком продукции являются объектом налогообложения НДС, этот налог, уплаченный переработчику, может быть принят к вычету.

Порядок оформления и отражения операций по списанию материалов

Подготовка необходимой информации для принятия руководством организации решения о списании материалов осуществляется комиссией с участием материально ответственных лиц.

Аудитор должен особо исследовать порядок списания непроизводственных затрат и потерь. Непроизводственные потери следует отражать обособленно, с подразделением на статьи (потери от брака, потери по неутвержденным ремонтам, недостачи материалов, прочие непроизводственные расходы). Непроизводственные потери должны быть подвергнуты сплошной проверке с выяснением обстоятельств совершения хозяйственных операций. Особое внимание нужно уделить изучению причин нанесенного ущерба и возмещению его за счет виновных лиц.

При списании материалов их фактическая себестоимость (сумма стоимости материалов по учетным ценам и доля отклонений или ТЗР, связанная с их приобретением) относится в дебет счета "Недостачи и потери от порчи ценностей".

Методические указания по учету МПЗ в этих ситуациях вводят необходимость применения норм естественной убыли. Нормы убыли могут применяться лишь в случаях выявления фактических недостач. При этом согласно п. 30 Методических указаний по учету МПЗ при отсутствии норм естественной убыли, утвержденных в установленном порядке, убыль рассматривается как недостача сверх норм.

Недостача запасов и их порча списывается со счета "Недостачи и потери от порчи ценностей" в пределах норм естественной убыли на счета учета затрат на производство или (и) на расходы на продажу; сверх норм - за счет виновных лиц. Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании убытков с них, то убытки от недостачи запасов и их порчи списываются на финансовые результаты у коммерческой организации, на увеличение расходов у некоммерческой организации.

Списанные материалы, использование которых возможно в хозяйственных целях (материалы с пониженными качественными характеристиками) или подлежащие сдаче в виде отходов (лом, ветошь и т.п.), приходуются на склад (кладовую) организации на основании акта на списание и накладной на внутреннее перемещение материальных ценностей.

Остающиеся от списания материальных ценностей отходы оцениваются по сложившейся на дату списания стоимости исходя из цены возможного использования и зачисляются по указанной стоимости на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение доходов у некоммерческой организации.

Согласно п. 3 ст. 250 НК РФ к внереализационным доходам в целях налогообложения прибыли относятся доходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба.

Таким образом, сумма возмещения ущерба, взыскиваемая с работника, признается внереализационным доходом на дату признания должником (или вступления решения суда в законную силу).

По результатам аудита следует подготовить мнение аудитора по вопросам:

· правильности документального оформления операций по выбытию материалов;

· правильности формирования стоимости выбывающих материалов;

· правильности отражения хозяйственных операций по выбытию материалов, в бухгалтерском и налоговом учете.