Материалы представленные на сайте исключительно с целью ознакомления пользователям Интернета и не преследуют коммерческих целей или нарушение авторских прав.
© 2018 - 2024
Документальное оформление поступления товаров осуществляется в соответствии с требованиями Методических рекомендаций по учету и оформлению операций приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли (Письмо Роскомторга от 10.07.1996 N 1-794/32-5).
Основанием для отражения операций по поступлению товаров являются унифицированные формы первичной учетной документации, утвержденные Постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132.
Фактическая себестоимость товаров, внесенных в счет вклада в уставный капитал торговой организации, определяется исходя из их денежной оценки, согласованной учредителями или участниками организации, если иное не предусмотрено законодательством РФ.
При этом оприходование таких товаров в бухгалтерском учете отражается таким образом: дебет счета 41 "Товары" кредит счета 75 "Расчеты с учредителями", субсчет "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал" - на стоимость товаров, внесенных в уставный капитал, указанную в учредительных документах (уставе, учредительном договоре).
Основанием для такой проводки будет служить акт приемки-передачи материальных ценностей, подписываемый руководителем созданной организации и учредителем.
Фактической себестоимостью товаров, полученных по договорам, которые предусматривают оплату неденежными средствами (на товарообменной основе), признается стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией (п. 10 ПБУ 5/01).
При этом стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов. При невозможности установить стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, стоимость товаров, полученных организацией по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные товары (то есть по рыночной цене, определенной с учетом требований ст. 40 НК РФ).
Пример 2. Торговое предприятие по бартерному договору получило товары стоимостью 236 000 руб. (включая НДС 18% - 36 000 руб.). В обмен оно передало другие товары, оцененные также в 236 000 руб. (в т.ч. НДС 18% - 36 000 руб.). Фактическая себестоимость отгруженных товаров составляет 180 000 руб. Право собственности на обмениваемые товары, согласно договору, переходит к обеим сторонам после выполнения ими своих обязательств.
| Содержание операций | Дебет счета | Кредит счета | Сумма, руб. |
| 1. Торговое предприятие получило товары по бартерному договору (однако право собственности на него еще не перешло) | 002 | 236 000 | |
| 2. Поставка своих товаров в обмен на полученные товары (встречная поставка означает выполнение обеими сторонами своих обязательств) | 62 | 90-1 | 236 000 |
| 3. Оприходование полученных товаров на баланс (без учетаНДС): (236 000 руб. - 36 000 руб.) | 41 | 002 60 | 236 000 200 000 |
| 4. Отражен в учете НДС за полученные товары | 19 | 60 | 36 000 |
| 5. Закрыты расчеты между сторонами | 60 | 62 | 236 000 |
| 6. Принят к вычету НДС, выставленный поставщиком | 68, субсчет "Расчеты по НДС" | 19 | 36 000 |
| 7. Списана себестоимость реализованных товаров | 90-2 | 41 | 180 000 |
| 8. Начислен НДС по реализованным товарам | 90-3 | 68, субсчет "Расчеты по НДС" | 36 000 |
| 9. Прибыль от реализации товаров: (236 000 руб. - 36 000 руб. - 180 000 руб.) | 90-9 | 99 | 20 000 |
В данной ситуации оценка товаров, переданных в обмен на полученные товары, была произведена предприятием исходя из продажных цен на это имущество (условно будем считать их приближенными к рыночным). Соответственно, и оприходование товаров осуществлено также по этим ценам.
Если товары получены организацией безвозмездно (по договору дарения) или обнаружены в результате инвентаризации (как излишки), их фактическая себестоимость определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету (п. 9 ПБУ 5/01). При этом для целей налогообложения рыночная стоимость определяется с учетом требований ст. 40 НК РФ.
В учете данные операции отражаются проводкой:
дебет счета 41 кредит счета 91, субсчет "Прочие доходы" - на стоимость безвозмездно полученных товаров по стоимости, определенной исходя из действующих рыночных цен на подобные товары.
Следует иметь в виду, что стоимость безвозмездно полученного имущества включается в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль (пп. 8 ст. 250 НК РФ).
Также необходимо обратить внимание, что в фактическую себестоимость товаров, полученных по договорам дарения, в качестве взноса в уставный капитал либо по бартеру, включаются также фактические затраты организации на их доставку и приведение в состояние, пригодное для использования.
Как уже говорилось выше, товары, приобретенные торговой организацией для продажи, оцениваются по стоимости их приобретения. Однако организации, осуществляющей розничную торговлю, разрешается производить оценку приобретенных товаров по продажной стоимости с отдельным учетом наценок (скидок) (п. 13 ПБУ 5/01).
Необходимо обратить внимание, что независимо от выбранного в бухгалтерском учете способа оценки товаров (по продажным или покупным ценам) для целей налогообложения их стоимость определяется несколько иначе.
Так, в соответствии со ст. 268 НК РФ (пп. 3 п. 1) при реализации товаров доходы уменьшаются на их покупную стоимость. Согласно ст. 320 НК РФ к прямым расходам при продаже товаров относятся (помимо цены, уплаченной поставщику) только суммы расходов на их доставку (транспортные расходы), если эти расходы не включены в цену приобретения данных товаров. Соответственно, все остальные расходы, связанные с их приобретением, являются косвенными. Исходя из сказанного, под стоимостью приобретения товаров для целей налогового учета следует понимать только их контрактную (договорную) цену, а все прочие расходы необходимо учитывать в составе косвенных расходов текущего отчетного (налогового) периода. Такие же выводы приведены и в Письме МНС России от 5 сентября 2003 г. N ВГ-6-02/945 "По вопросам, связанным с применением главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации".
Таким образом, при перепродаже товаров все торговые организации должны вести двойной учет формирования их стоимости: бухгалтерский (по продажным либо покупным ценам, включающим в себя все затраты, связанные с приобретением этих товаров) и налоговый (по покупным ценам, представляющим из себя только сумму расходов, уплаченную (или подлежащую уплате) поставщику без учета НДС). Торговая организация может все фактические затраты, связанные с получением товаров, собирать непосредственно на счете 41 в разрезе полученных партий товаров. Соответственно, постановка такого учета возможна, как правило, лишь при небольшой номенклатуре товаров (или достаточно высоком уровне автоматизации бухгалтерского и складского учета). В данной ситуации необходимо четко отслеживать принадлежность расходов, связанных с приобретением товаров, к определенной их партии. При этом если подобные затраты, связанные с поступлением товаров, отражены в учете уже после их оприходования (то есть формирования балансовой цены), а тем более отгрузки товаров из данной партии, то эти расходы подлежат отнесению на счет 44 "Расходы на продажу" (в составе издержек обращения).
Пример 4. Торговая организация приобрела товары у поставщика на сумму 118 000 руб. (включая НДС 18% - 18 000 руб.). Их доставка осуществлена сторонней транспортной компанией. Расходы по доставке составили 11 800 руб. (в т.ч. НДС 18% - 1800 руб.). Однако документы, подтверждающие оказание этих услуг, поступили в организацию уже после оприходования товаров на ее балансе. Согласно учетной политике организации для целей бухгалтерского учета транспортно-заготовительные расходы по доставке товаров на склад предприятия включаются в фактическую себестоимость этих товаров. Отражение в учете данных операций будет выглядеть следующим образом:
| Содержание операций | Дебет счета | Кредит счета | Сумма, руб. |
| 1. Получены и оприходованы товары от поставщика (без учета НДС): (118 000 руб. - 18 000 руб.) | 41 | 60 | 100 000 |
| 2. Отражен в учете НДС по полученным товарам | 19 | 60 | 18 000 |
| 3. Принят к вычету НДС, выставленный поставщиком за товары | 68, субсчет "Расчеты поНДС" | 19 | 18 000 |
| 4. Произведена оплата поставщику за полученные товары | 60 | 51 | 118 000 |
| 5. Отражены в учете затраты по доставке товаров на склад на основании акта об оказании транспортных услуг,не вошедшие в их фактическуюсебестоимость (без учета НДС): (11 800 руб. - 1800 руб.) | 44 | 60 | 10 000 |
| 6. Отражен в учете НДС по транспортным услугам | 19 | 60 | 1 800 |
| 7. Принят к вычету НДС по транспортным услугам | 68, субсчет "Расчеты поНДС" | 19 | 1 800 |
Если торговое предприятие использует значительную номенклатуру товаров, то в связи с постоянным изменением цен, различиями в условиях их доставки от поставщиков и другими факторами распределение произведенных расходов по каждой партии товаров довольно затруднительно и трудоемко. Поэтому проще использовать рассчитанные экономическими (плановыми) службами так называемые учетные (или плановые) цены, которые будут постоянными в пределах определенного временного периода до момента их пересмотра по каким-либо причинам (например, резкое увеличение стоимости товаров).
Планом счетов (Инструкцией по применению Плана счетов) предусматривается, что организации для обобщения информации о заготовлении и приобретении товаров могут использовать счет 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей", а также счет 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей". Счет 16 предназначен для учета разниц между учетной ценой и фактической себестоимостью товаров. Таким образом, такой метод учета (с использованием счетов 15 и 16) может применяться при использовании на предприятии учетных (плановых) цен для оценки товаров.
По дебету счета 15 учитываются покупная стоимость товаров и другие расходы, связанные с их приобретением (например, вознаграждение посреднической организации):
дебет счета 15 кредит счета 60 - отражена фактическая себестоимость товаров.
По кредиту счета 15 в корреспонденции с дебетом счета 41 списывается стоимость поступивших и оприходованных товаров по планово-учетным ценам, сформированным организацией:
дебет счета 41 кредит счета 15 - оприходованы товары по учетным ценам.
Разница между фактической себестоимостью товаров и стоимостью, рассчитанной исходя из планово-учетных цен, списывается со счета 15 на счет 16:
дебет счета 16 кредит счета 15 - списано превышение фактической себестоимости товаров над их учетной ценой (перерасход);
дебет счета 15 кредит счета 16 - списано превышение учетной цены товаров над их фактической себестоимостью (экономия).
Ранее такого рода отклонения списывались на счета учета затрат (издержек обращения) пропорционально стоимости товаров по учетным ценам, отгруженных покупателям.
В настоящий момент такое требование в нормативных актах по бухгалтерскому учету отсутствует. В то же время накопленные по дебету или кредиту счета 16 отклонения реально относятся ко всем товарам, числящимся в учете предприятия (в том числе и к находящимся на складе, то есть еще не реализованным). Поэтому и для бухгалтерского учета, и в целях налогообложения было бы логично производить соответствующий расчет этих отклонений, приходящихся на остаток товаров на конец месяца, оставляя полученную сумму на счете 16.
Расчет величины отклонений, приходящийся на стоимость отгруженных в отчетном периоде товаров, можно привести к следующей формуле:
отклонения, % = Пом / (Тн + Том) x 100%,
где Пом - стоимость (по планово-учетным ценам) товаров, отгруженных покупателям в отчетном периоде (месяце);
Тн - остаток товаров по планово-учетным ценам на складе (на счете 41) на начало отчетного периода (месяца);
Том - поступило (оприходовано) товаров на счете 41 в отчетном месяце (по планово-учетным ценам).
Полученный процент отклонений умножается на величину отклонений на конец месяца.
При этом следует учесть, что данная формула применима ко всей сумме отклонений, числящихся на счете 16 на конец месяца (независимо от того, какие это отклонения: дебетовые или кредитовые).
Однако еще раз хотелось бы обратить внимание, что действующими нормативными актами в части бухгалтерского учета такой порядок списания отклонений не предусмотрен. Поэтому организация сама должна решить, каким образом будет производиться такое списание: в полной сумме на счета учета затрат либо пропорционально стоимости отгруженных товаров.
Если на конец месяца на счете 16 остается дебетовое сальдо, то в учете организации необходимо сделать запись:
дебет счета 44 кредит счета 16 - списано дебетовое отклонение (полностью или в части, приходящейся на стоимость товаров, отгруженных покупателям).
Оставшееся на конец месяца кредитовое сальдо по счету 16 сторнируется в корреспонденции со счетом 44:
дебет счета 44 кредит счета 16 - сторнировано отклонение (в полной сумме или в части, приходящейся на стоимость товаров отгруженных).
Рассмотрим на условном примере порядок применения счетов 15 и 16 в учете торгового предприятия.
Пример 5. В учетной политике организации для целей бухгалтерского учета оптовой торговли предусмотрено, что стоимость товаров отражается по учетным ценам, то есть с использованием счетов 15 и 16.
На начало отчетного месяца на счете 16 числилось кредитовое сальдо в размере 3500 руб. Остаток товаров на счете 41 составлял 230 000 руб.
За текущий месяц организацией были произведены следующие расходы, связанные с приобретением товаров:
фактическая стоимость товаров, полученных от поставщика, составила 100 000 руб. (без учета НДС);
транспортные расходы по доставке товаров на склад покупателя - 10 000 руб. (без учета НДС);
прочие расходы, связанные с приобретением товаров, включаемые в их фактическую себестоимость (к примеру, вознаграждение посреднику, плата экспертам за определение качества и т.п.), - 5000 руб. (без учета НДС).
За отчетный месяц отгружено товаров, числящихся на счете 41 по планово-учетным ценам, на сумму 290 000 руб.
Рассмотрим две возможные ситуации: когда учетные цены выше или соответственно ниже фактических цен приобретения товаров.
1. Учетная цена ниже фактической себестоимости товаров. Приобретенные в отчетном месяце товары были оприходованы по учетным ценам на сумму 110 000 руб. Приобретение и отгрузку товаров бухгалтерия предприятия отразила следующим образом:
| Содержание операций | Дебет счета | Кредит счета | Сумма, руб. |
| 1. Отражены фактические затраты, связанные с приобретением товаров: (100 000 руб. + 10 000 руб. + 5000 руб.) | 15 | 60 | 115 000 |
| 2. Оприходованы полученные товары по планово-учетным ценам | 41 | 15 | 110 000 |
| 3. Отражено отклонение в стоимости товаров: (115 000 руб. - 110 000 руб.) | 16 | 15 | 5 000 |
| 4. Отгружены товары покупателям по планово- учетным ценам | 90-2 | 41 | 290 000 |
Расчет суммы отклонений, подлежащей списанию на расходы организации, будет выглядеть следующим образом:
1) определяется процент товаров, отгруженных покупателям, из общей величины товаров, числящихся на балансе (складе) организации:
290 000 руб. : (230 000 руб. + 110 000 руб.) x 100% = 85,29%;]
2) умножением полученного процента на величину отклонений находим, какая часть из них приходится на реализованные товары:
(5000 руб. - 3500 руб.) x 85,29% = 1279 руб.
При списании данных отклонений в учете нужно сделать запись:
дебет счета 44 кредит счета 16 - 1279 руб. - списано отклонение в стоимости товаров.
2. Учетная цена выше фактической себестоимости товаров.
Предположим, что приобретенные в отчетном месяце товары были оприходованы по учетным ценам на сумму 130 000 руб. В учете данные операции необходимо отразить проводками:
| Содержание операций | Дебет счета | Кредит счета | Сумма, руб. |
| 1. Отражены фактические затраты, связанные с приобретением товаров: (100 000 руб. + 10 000 руб. + 5000 руб.) | 15 | 60 | 115 000 |
| 2. Оприходованы полученные товары по планово-учетным ценам | 41 | 15 | 130 000 |
| 3. Отражены отклонения в стоимости товаров: (130 000 руб. - 115 000 руб.) | 15 | 16 | 15 000 |
| 4. Отгружены товары покупателям по планово- учетным ценам | 90-2 | 41 | 290 000 |
Следовательно, на конец отчетного месяца по счету 16 будет числиться кредитовое сальдо в размере 18 500 руб. (15 000 руб. + 3500 руб.).
Расчет суммы отклонений, которая подлежит сторнированию со счета 44, будет выглядеть следующим образом:
1) 290 000 руб. : (230 000 руб. + 130 000 руб.) x 100% = 80,55%;
2) (15 000 руб. + 3500 руб.) x 80,55% = 14 902 руб.
При списании отклонений в учете нужно сделать запись:
дебет счета 44 кредит счета 16 сторно - сторнировано кредитовое отклонение в стоимости товаров.
Следует отметить, что метод, подобный рассмотренному, налоговым законодательством не предусмотрен. Более того, учитывая, что состав расходов, включаемых в стоимость товаров в налоговом учете, значительно отличается от учета бухгалтерского (об этом уже шла речь выше), торговые организации, независимо от принятого способа формирования фактической себестоимости товаров (на счет 41 или по планово-учетным ценам с использованием счетов 15 и 16), все равно должны вести двойной учет.
Организации, осуществляющие торговую деятельность (как розничную, так и оптовую), имеют право затраты по заготовке и доставке товаров до центральных складов (баз), производимые до момента их передачи в продажу, включать в состав расходов на продажу (издержек обращения) (п. 13 ПБУ 5/01).
Таким образом, торговые организации имеют право выбора в бухгалтерском учете способа отражения транспортных расходов:
1) в составе фактической себестоимости товаров;
2) в составе издержек обращения.
При этом выбранный вариант учета должен быть в обязательном порядке отражен в учетной политике для целей бухгалтерского учета.
В последнем случае транспортные затраты в бухгалтерском учете учитываются на счете 44 "Расходы на продажу" (План счетов (Инструкция по применению Плана счетов)).
По дебету этого счета накапливаются произведенные организацией расходы, которые в конце отчетного периода (месяца) полностью списываются в дебет счета 90 "Продажи" (для этих целей, как правило, открывается специальный субсчет к счету 90 "Расходы на продажу" или "Издержки обращения") за исключением сумм, которые в соответствии с установленным порядком подлежат распределению между реализованными товарами и остатком товаров на конец отчетного периода.
Порядок такого распределения определен Планом счетов (Инструкцией по применению Плана счетов), а также Методическими рекомендациями по учету издержек обращения, а именно:
1) суммируются транспортные расходы на остаток товаров на начало месяца и произведенные в отчетном месяце;
2) определяется сумма товаров, реализованных в отчетном месяце, и остатка товаров на конец месяца;
3) отношением определенной в пп. 1 суммы издержек обращения к сумме реализованных товаров и оставшихся товаров (в пп. 2) определяется средний процент издержек обращения к общей стоимости товаров;
4) умножением суммы остатка товаров на конец месяца на средний процент указанных расходов определяется их сумма, относящаяся к остатку товаров на складе на конец месяца.
Такой расчет можно привести к следующей формуле:
средний % = (Тнм + Том) / (Ром + Пкм) x 100%,
где Тнм - транспортные расходы на начало отчетного периода (месяца);
Том - расходы на оплату транспортных услуг в отчетном периоде (месяце);
Ром - реализовано товаров в отчетном периоде (месяце);
Пкм - остаток товаров на складе на конец отчетного периода (месяца).
Рассмотрим на условном примере расчет среднего процента издержек обращения к общей стоимости товаров.
Пример 6. Учетной политикой организации розничной торговли предусмотрено отнесение транспортных расходов на издержки обращения, а товары для перепродажи приходуются на складе по продажным ценам.
На начало отчетного периода (месяца) на счете 44 числился остаток транспортных расходов в размере 4500 руб.
За текущий месяц организацией произведены расходы по оплате транспортных услуг сторонней организации на сумму 23 600 руб. (в т.ч. НДС 18% - 3600 руб.). При этом реализовано товаров по продажным ценам на сумму 531 000 руб. Остаток товаров на складе на конец отчетного периода (месяца) составил 47 200 руб.
Средний процент издержек обращения будет равен:
(4500 руб. + (23 600 руб. - 3600 руб.) : (531 000 руб. + 47 200 руб.)) x 100% = 4,24%.
Таким образом, величина транспортных расходов, приходящаяся на остаток товаров на конец месяца, будет составлять 2001,28 руб. (47 200 руб. x 4,24%). Соответственно, на счет 90 будет списано издержек обращения (транспортных расходов) на сумму 22 498,72 руб. (4500 руб. + (23 600 руб. - 3600 руб.) - 2001,28 руб.).
В бухгалтерском учете данные операции по начислению и списанию издержек обращения будут отражены следующими проводками:
| Содержание операций | Дебет счета | Кредит счета | Сумма, руб. |
| 1. На издержки обращения списаны транспортные расходыза месяц (без учета НДС): (23 600 руб. - 3600 руб.) | 44 | 60 | 20 000 |
| 2. Отражен в учете НДС, подлежащий уплате за транспортные услуги | 19 | 60 | 3 600 |
| 3. Принят к вычету НДС, выставленный за транспортные услуги | 68, субсчет "Расчеты поНДС" | 19 | 3 600 |
| 4. Оплачены транспортные услуги сторонней организации | 60 | 51 | 23 600 |
| 5. Часть издержек обращения списана на счет 90 (согласно расчету) | 90-2 (либо другой субсчет) | 44 | 22 498,72 |
В налоговом учете издержки обращения торговых организаций формируются в соответствии с действующим налоговым законодательством (гл. 25 НК РФ). При этом в состав таких издержек включаются расходы этих предприятий на доставку товаров в случае, если такая доставка не включается в цену приобретения товаров по условиям договора, а также складские расходы и иные расходы текущего месяца, связанные с приобретением и реализацией товаров на перепродажу.
В конце месяца все издержки обращения списываются на расходы торговой организации за исключением суммы транспортных (прямых) расходов, относящихся к остаткам товаров на складе (в кладовой точки общепита). При этом величина таких расходов определяется по среднему проценту за текущий месяц с учетом переходящего остатка на начало месяца в следующем порядке:
1) определяется сумма прямых (транспортных) расходов, приходящихся на остаток товаров на складе на начало месяца и осуществленных в текущем месяце;
2) определяется стоимость товаров, реализованных в текущем месяце, и стоимость остатка товаров на складе на конец месяца;
3) рассчитывается средний процент как отношение суммы прямых расходов (п. 1) к стоимости товаров (сумма величин, указанных в п. 2);
4) определяется сумма прямых (транспортных) расходов, относящаяся к остатку товаров на складе, как произведение среднего процента на стоимость остатка товаров на конец месяца.
Для наглядности подобный расчет можно представить в виде формулы:
ИОк.м. = Тк.м. x ((ИОн.м. + ИОм.) / (Тр.м. + Тк.м.) x 100%),
где ИОк.м. - издержки обращения, приходящиеся на остаток товаров на конец месяца;
Тк.м. - стоимость товаров на складе на конец месяца;
ИОн.м. - издержки обращения на начало месяца (приходящиеся на остаток товаров на начало месяца);
ИОм. - издержки обращения (транспортные расходы), произведенные за текущий месяц;
Тр.м. - стоимость товаров, реализованных за текущий месяц.
Дата: 2019-05-29, просмотров: 218.