Важным условием организации учета затрат на производство является правильный выбор объекта калькуляции и калькуляционной единицы, то есть единицы измерения объекта при исчислении себестоимости продукции.

Калькулирование – это система измерения затрат на производство продукции, способ определения экономической выгодности производства. Одним из важнейших моментов является то, что калькуляция используется для установления цен на отдельные изделия.

Объектом калькулирования могут быть отдельные виды изделий, группы однородных изделий и отдельные заказы.

На предприятиях с относительно коротким производственным циклом объектом калькуляции выступает готовая продукция.

На предприятиях с длительным производственным циклом, например в отрасли станкостроения, объектами калькуляции выступают детали, узлы, агрегаты.

Калькуляционными единицами при исчислении себестоимости продукции являются в основном натуральные измерители: штука, килограмм, тонна, метр и т.п. В некоторых отраслях промышленности для измерения объемов производства применяют условно-натуральные показатели, используемые и как калькуляционные единицы (1000 штук кирпича, 100 пар обуви и т.п.).

На промышленных предприятиях, кроме продукции основного производства, калькулируется также продукция вспомогательных производств, за исключением случаев, когда ее выбирают в небольших количествах и полностью потребляют внутри предприятия.

Методы калькулирования себестоимости

В зависимости от вида продукции, ее сложности, типа, характера технологического процесса и организации производства на промышленных предприятиях применяются различные методы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции, а именно: нормативный, попередельный, попроцессный, позаказный, простой (однопередельный) и смешанный.

Каждый из этих методов отличается построением аналитических позиций учета производства, номенклатурой объектов калькулирования и приемами распределения затрат между отдельными видами изделий, а также готовой продукцией и незавершенным производством. В совокупность приемов входит также оценка незавершенного производства, отходов производства и брака продукции.

Простой (однопередельный) метод

Данный метод калькулирования себестоимости продукции применяется в производствах, в которых отсутствует незавершенное производство, либо оно незначительно. Например, добыча угля, выработка электроэнергии и т.п.

Суть этого метода сводится к прямому расчету, то есть все затраты на производство по статьям калькуляции должны делиться на количество выработанной продукции. Полученная величина и будет себестоимостью продукции.

Позаказный метод

Позаказный метод учета расходов на производство применяется, в основном, в индивидуальных и мелкосерийных производствах. К таким производствам относятся судостроительное, авиастроительное, издательское, строительное, мебельное и другие, включая аудиторскую деятельность, предоставление консалтинговых, бухгалтерских и других услуг, ремонт автомобилей (то есть те производства, а также услуги, где можно определить затраты по отдельному заказу или отдельной партии продукции, например, затрат на выпуск одного отдельного номера журнала или газеты в издательстве).

Применение на предприятии позаказного метода учета расходов возможно в том случае, если процесс производства продукции соответствует хотя бы одному из следующих условий:

1) каждый образец или партия идентичных образцов готовой продукции легко отделяются соответственно от других образцов или других партий образцов готовой продукции;

2) каждый образец или партия идентичных образцов готовой продукции выполняется по технологическому заказу или просто заданию заказчика;

3) выпускается относительно малое количество продукции;

4) изготовление каждой партии идентичных образцов готовой продукции связано со значительными расходами.

Объектом калькулирования при позаказном методе является отдельный производственный заказ, открываемый на одно или несколько однородных изделий (на предприятиях серийного и массового производства) или на каждое изделие (на предприятиях с мелкосерийным и индивидуальным характером производства), а также на выполнение опытных, экспериментальных, ремонтных и других работ.

Для ежемесячного определения фактической себестоимости продукции производственные заказы, как правило, должны выдаваться на такое количество единиц, которое намечается выпустить в течение месяца.

При изготовлении крупных изделий с длительным технологическим циклом производства производственные заказы могут выдаваться не на изделие в целом, а на отдельные агрегаты и узлы, представляющие законченные конструкции.

При позаказном методе учета затрат на производство затраты цехов учитываются по отдельным заказам и статьям калькуляции, а затраты сырья, материалов, топлива и энергии – по отдельным группам. По изделиям, на которые не требуется составление развернутых отчетных калькуляций учет затрат может осуществляться только по статьям расходов, без расшифровки материалов по группам.

Вся первичная документация составляется с обязательным указанием номеров (шифров) заказов. На каждый заказ открывается карта аналитического (позаказного) учета затрат на производство, в которой указывается наименование, тип и количество изделий по заказу, заказчик, срок выполнения заказа, цеха-исполнители, плановая себестоимость, цена и др.

Для определения себестоимости прямые затраты (стоимость материалов, заработная плата и т.п.) учитываются в разрезе каждого заказа в отдельности. Они отражаются на основании первичных расходных документов, в которых в обязательном порядке указывается номер заказа (шифр затрат). Косвенные (общепроизводственные) расходы распределяются между заказами пропорционально принятому на предприятии базису распределения.

Особенность позаказного метода учета затрат на производство заключается в том, что фактическая себестоимость единицы изделий или работ определяется себестоимость единицы изделий или работ определяется после выполнения заказа путем деления суммы затрат на количество изготовленной по этому заказу продукции (изделий). при сдаче продукции (изделий) заказчику или на склад частями до выполнения заказа в целом сдаваемая продукция (изделия) оценивается по нормативной (плановой) или фактической себестоимости однородных изделий, выпускавшихся ранее, с учетом изменений в их конструкциях, технологии и условий производства.

Стоимость незавершенного производства при использовании данного метода калькуляции себестоимости определяется суммированием затрат по незаконченным заказам.

Попроцессный метод

Данный метод в основном применяется в добывающих отраслях, энергетической и химической промышленности. Предприятия, на которых применяется данный метод, характеризуются массовым производством одного или нескольких видов продукции с коротким технологическим процессом и отсутствием незавершенного производства.

При применении попроцессного метода объектом учета является процесс, который подразделяется на стадии (технологические операции). На данных производствах все затраты, как правило, прямые. При попроцессном методе калькулирования себестоимости обычно ведется документация учета затрат по экономическим элементам. Затрат распределяются по технологическим операциям и выявляется фактическая себестоимость по элементам. После этого определяется общая себестоимость, и, в случае производства нескольких видов продукции, производится распределение косвенных расходов между выпускаемыми изделиями.

Основой попроцессного метода калькулирования себестоимости является правильный выбор состава технологических операций и выявление затрат по этим операциям.

Сложность применения данного метода обусловлена тем, что все технологические операции и затраты по ним должны приводиться к единому объекту калькулирования, которым является продукция одного технологического процесса (тонна угля, метр пройденной выработки и т.п.).

Применение попроцессного метода калькуляции не исключает возможность использования нормативного метода для выявления затрат по технологическим операциям и процессам.

Попередельный метод

Данный метод учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции применяется на предприятиях с массовым выпуском продукции, где из исходного сырья (материала) путем последовательной обработки получается готовый продукт (например, в химическом, текстильном, кирпичном, металлургическом и других производствах).

Важнейшей особенностью попередельного метода является то, что объектом учета затрат на производство является технологический передел, при котором затраты, образующие себестоимость продукции, учитываются по отдельным законченным технологическим переделам (фазам, стадиям) и статьям расходов.

Фактическая себестоимость продукции определяется ежемесячно путем деления общей суммы затрат на количество выпушенной продукции по переделу. В соответствии с полученными данными по переделам и составляются калькуляции себестоимости продукции (полуфабрикатов). Калькуляция последнего передела является калькуляцией себестоимости готовой продукции.

Применяются два варианта попередельного метода учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции: полуфабрикатный и бесполуфабрикатный.

При полуфабрикатном варианте прямые затраты учитываются по каждому переделу, а внутри передела – в целом по производству с распределением между переделами в установленном на предприятии порядке. Себестоимость определяется по каждому переделу, а по видам продукции внутри передела – коэффициентным методом или способом исключения затрат на сопутствующую продукцию.

При бесполуфабрикатном варианте калькулируется только себестоимость готового продукта, которая состоит из затрат на сырье (материалы), расходов на заработную плату в начальном переделе и затрат на обработку в последующих переделах.

Нормативный метод

Этот метод учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции применяется на предприятиях обрабатывающих отраслей промышленности с массовым и крупносерийным характером производства, где вырабатывается разнообразная и сложная продукция, состоящая из большого количества деталей и узлов (например, на предприятиях машиностроения, обувной, швейной, мебельной промышленности и др.). В основе этого метода лежит систематический учет изменений и отклонений от установленных норм затрат на единицу продукции по причинам и виновникам этих отклонений. Учет организуется таким образом, что все текущие затраты подразделяются на расходы по нормативу и отклонения от нормативов. Выявленные отклонения позволяют оперативно управлять себестоимостью продукции и своевременно выявлять причины этих отклонений.

Составление калькуляции нормативной себестоимости начинается с калькулирования себестоимости отдельных деталей и узлов. По каждой детали составляется специальная карта, в которой указывается наименование, код, маршрут, приводятся данные по нормативам расходов материалов, перечисляются все технологические операции, нормы времени и заработной платы. В дополнительных колонках данной карты вносятся изменения в установленные нормативы при поступлении соответствующей информации. На основании карт деталей создаются карты нормативных калькуляций на узлы. В эти карты переносятся итоговые данные из карт по деталям. Таким образом, карта нормативной калькуляции на изделие будет состоять из набора карт по узлам с наборами карт по деталям, входящим в узел.

Иногда вместо нормативных карт по деталям и узлам составляют ведомости нормативных затрат по цехам, по итоговым данным которых определяется нормативная себестоимость.

При данном методе калькулирования себестоимости все несоответствия фактических затрат установленным нормативам по любой статье затрат считается отклонением от норматива и подлежит детальному рассматривается с целью установления причин возникновения данного отклонения.

Для исчисления фактической себестоимости выпускаемой продукции к нормативной себестоимости необходимо прибавлять либо вычитать из нее выявленные в отчетном периоде отклонения от норм и изменения норм.

Этот метод позволяет организовать оперативный контроль за себестоимостью продукции и в конечном итоге за формированием финансового результата деятельности предприятия за отчетный период.

Смешанный метод

Смешанный метод представляет собой сочетание различных элементов методов учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции.

Данный метод применяется, в основном, в серийных автоматизированных и роботизированных производствах, в которых готовая продукция имеет как множество общих, так и индивидуальных характеристик, например, при выпуске на одной технологической линии одновременно нескольких марок телевизоров, компьютеров, автомобилей и другой продукции. При этом учет расходов на производство каких-либо отдельных идентичных деталей (например, корпусов к телевизорам) можно вести используя позаказный метод калькулирования себестоимости, а учет расходов на технологической линии (сборка или конвейер), где, условно, из сырья получается определенный готовый продукт - попередельный.

Правильный выбор методов учета расходов и калькуляции себестоимости определяется в первую очередь особенностями технологических процессов, которые используются при производстве продукции, а также зависит от системы управления и организации бухгалтерского учета на предприятии.