Поможем в ✍️ написании учебной работы

Имя

Поможем с курсовой, контрольной, дипломной, рефератом, отчетом по практике, научно-исследовательской и любой другой работой

Выберите тип работыЧасть дипломаДипломная работаКурсовая работаКонтрольная работаРешение задачРефератНаучно - исследовательская работаОтчет по практикеОтветы на билетыТест/экзамен onlineМонографияЭссеДокладКомпьютерный набор текстаКомпьютерный чертежРецензияПереводРепетиторБизнес-планКонспектыПроверка качестваЭкзамен на сайтеАспирантский рефератМагистерская работаНаучная статьяНаучный трудТехническая редакция текстаЧертеж от рукиДиаграммы, таблицыПрезентация к защитеТезисный планРечь к дипломуДоработка заказа клиентаОтзыв на дипломПубликация статьи в ВАКПубликация статьи в ScopusДипломная работа MBAПовышение оригинальностиКопирайтингДругое

Нажимая кнопку "Продолжить", я принимаю политику конфиденциальности

Финансовые вложения – это вложения организации в активы с целью

получения дополнительных доходов в виде процентов, дивидендов или

прироста стоимости активов.

Порядок бухгалтерского учета финансовых вложений регламентиру-

ется ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений».

Активы принимаются к учету в качестве финансовых вложений при

единовременном соблюдении следующих условий:

– наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих

существование права у организации на финансовые вложения и получе-

ние доходов, вытекающее их этого права;

– переход к организации финансовых рисков, связанных с финансо-

выми вложениями;

– способность приносить экономические выгоды в будущем в фор-

ме процентов, дивидендов либо прироста их стоимости.

К финансовым вложениям относят инвестиции организаций в го-

сударственные ценные бумаги (облигации и другие долговые обязатель-

ства), в ценные бумаги и уставный капитал других организаций, а также

предоставленные посторонним организациям займы на территории Рос-

сийской Федерации и за ее пределами.

Ценная бумага – денежный документ, удостоверяющий имуществен-

ное право или отношение займа владельца документа к лицу выпустив-

шему документ.

В число финансовых вложений организации включаются:

1) государственные и муниципальные ценные бумаги, ценные бума-

ги других организаций;

2) вклады в уставный (складочный) капитал других организаций;

3) предоставленные другим организациям займы;

4) депозитные вклады в кредитных организациях;

5) дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки

права требования и пр.

Финансовые вложения классифицируют по следующим признакам:

1) по связи с уставным капиталом;

2) по формам собственности;

3) срокам, на которые они произведены, и др.

В зависимости от связи с уставным капиталом различают:

1) финансовые вложения с целью образования уставного капитала

(акции, вклады в уставный капитал других организаций);

2) долговые ценные бумаги (облигации, закладные, депозитные

и сберегательные сертификаты, казначейские обязательства, векселя

По формам собственности выделяют:

1) государственные;

2) негосударственные ценные бумаги.

В зависимости от срока, на который произведены финансовые вло-

жения, они подразделяются:

1) на долгосрочные (когда установленный срок их погашения превы-

шает один год);

2) краткосрочные (когда установленный срок их погашения не пре-

вышает 12 месяцев).

Финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по пер-

воначальной стоимости. Предусмотрены различные способы формирова-

ния первоначальной стоимости финансовых вложений в зависимости от

способа их приобретения.

Первоначальной стоимостью финансовых вложений, приобретенных

за плату, признается сумма фактических затрат организации на их при-

обретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных

возмещаемых налогов.

Первоначальной стоимостью финансовых вложений, внесенных

в счет вклада в уставный капитал, признается денежная оценка согласо-

ванная учредителями.

Первоначальной стоимостью финансовых вложений, приобретенных

безвозмездно, признается их текущая рыночная стоимость на дату при-

нятия к учету.

Первоначальной стоимостью финансовых вложений, приобретенных

по договорам, предусматривающим исполнение обязательств неденеж-

ными средствами, признается стоимость переданных или подлежащих

передаче активов.

Для целей последующей оценки финансовые вложения делятся на

две группы:

– финансовые вложения, по которым может быть определена теку-

щая рыночная стоимость (котируемые ценные бумаги) – отражаются

в бухгалтерской отчетности на конец отчетного года по текущей рыноч-

ной стоимости путем корректировки их оценки на предыдущую отчет-

ную дату. Сумма корректировки учитывается в составе прочих доходов

или расходов организации;

– финансовые вложения, по которым рыночная стоимость не опре-

деляется (вклады в уставные капиталы других организаций, предостав-

ленные займы, уступленная дебиторская задолженность, некотируемые

ценные бумаги и др.) – подлежат отражению в бухгалтерском учете

и в бухгалтерской отчетности на отчетную дату по первоначальной сто-

имости, за исключением финансовых вложений, по которым произошло

обесценение.

В соответствии с ПБУ 19/02 под обесценением финансовых вложе-

ний, по которым не определяется их текущая рыночная стоимость, при-

знается устойчивое существенное снижение их стоимости ниже величины

экономических выгод, предполагаемых получить от данных финансовых

вложений. Если это устойчивое снижение можно подтвердить, то органи-

зация должна образовать резерв под обесценение финансовых вложений

на величину разницы между их учетной и расчетной стоимостью. Величи-

на резерва определяется по каждому виду финансовых вложений.

Сумма резерва под обесценение финансовых вложений включается

в состав прочих расходов организации, создание резерва отражается бух-

галтерской записью

Дт сч. 91 «Прочие доходы и расходы»

Кт сч. 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений»

Если расчетная стоимость финансовых вложений повышается, то

на сумму повышения резерв будет уменьшен и увеличены доходы ор-

ганизации.

В бухгалтерской отчетности стоимость обесцененных финансовых

вложений отражается по учетной стоимости за вычетом суммы создан-

ного резерва под их обесценение.

Единицей бухгалтерского учета финансовых вложений может яв-

ляться серия, партия, однородная совокупность.

Счет 58 «Финансовые вложения» предназначен для обобщения ин-

формации о формировании, наличии и движении финансовых вложений.

К данному счету могут быть открыты следующие субсчета:

58-1 «Паи и акции»;

58-2 «Долговые ценные бумаги»;

58-3 «Предоставленные займы»;

58-4 «Вклады по договору простого товарищества» и др.

Аналитический учет финансовых вложений ведут по их видам (паи,

акции, облигации и др.) и объектам, в которые они осуществлены (ор-

ганизации – продавцы ценных бумаг, организации-заемщики и т.д.),

с обязательным получением информации о финансовых вложениях на

территории страны и за рубежом.

Построение аналитического учета финансовых вложений должно

также обеспечивать возможность получения данных о долгосрочных

и краткосрочных вложениях.

11.2. Учет финансовых вложений в акции и уставный капитал

Финансовые вложения в уставный капитал (акции) представляют со-

бой инвестиции в имущество другой организации для обеспечения её

уставной деятельности с целью получения прибыли или достижения

иного полезного эффекта.

Финансовые вложения производятся в следующих формах:

– внесение вкладов при создании или расширении организации;

– приобретение акций (долей) организации на вторичном рынке;

– приобретение акций приватизируемых организаций у органов

управления государственным имуществом.

Уставный капитал формируют закрытые и открытые акционерные

общества (ЗАО и ОАО), а также общества с ограниченной ответственно-

стью (ООО).

Под акцией понимается эмиссионная ценная бумага, закрепляющая

права ее владельца (акционера) на получение части прибыли акционер-

ного общества в виде дивидендов, на участие в управлении обществом

и на часть имущества, оставшегося после его ликвидации.

Акция как вид ценной бумаги может выпускаться только коммерчески-

ми юридическими лицами, созданными в форме акционерных обществ.

Акционерное общество – коммерческая организация, уставный ка-

питал которой разделен на определенное число акций, удостоверяющих

обязательственные права участников общества (акционеров) по отноше-

нию к данной организации.

Участники акционерного общества (акционеры) не отвечают по его

обязательствам и несут риск убытков, связанных с деятельностью обще-

ства, в пределах стоимости принадлежащих им акций.

Уставный капитал ООО составляется из номинальной стоимости до-

лей его участников.

Согласно законодательству, вклад в уставный капитал закрытого и от-

крытого акционерных обществ, а также общества с ограниченной ответ-

ственностью может быть внесен денежными средствами, товарно-матери-

альными ценностями, ценными бумагами и организационными расходами.

Первичными документами, подтверждающими финансовые вложе-

ния в виде вклада в уставный капитал, являются: решение общего собра-

ния учредителей и учредительный договор; платежные документы, под-

тверждающие перечисление денежных средств в счет вклада в уставный

капитал другой организации; документы (счета, счета-фактуры, расчет-

но-платежные документы), подтверждающие расходы, связанные с пе-

редачей имущества в уставный капитал другой организации.

Вклады в уставный капитал других организаций учитывают на сче-

те 58 «Финансовые вложения» субсчет 1 «Паи и акции».

Переданное имущество в счет вклада в уставный капитал отражается

по дебету данного счета в корреспонденции с кредитом счета 76 «Расче-

ты с разными дебиторами и кредиторами». Балансовая стоимость этого

имущества (остаточная стоимость по основным средствам, нематериаль-

ным активам или учетная стоимость по материально-производственным

запасам) списывается со счетов учета этого имущества в корреспонден-

ции с дебетом счета 76.

Если согласованная стоимость переданного имущества не совпадает

с балансовой стоимостью, то в учете отражается:

– превышение согласованной стоимости передаваемого имущества

над его балансовой стоимостью бухгалтерской записью Дт 58-1 Кт 91-1;

– превышение балансовой стоимости передаваемого имущества над

его согласованной стоимостью бухгалтерской записью Дт 91-2 Кт 58-1.

По финансовым вложениям в виде вкладов в уставные капиталы ор-

ганизация может получать доходы от долевого участия в виде дивиден-

дов, которые отражаются в составе прочих доходов.

Бухгалтерские записи по внесению вкладов в уставный капитал ор-

ганизации представлены в табл. 11.1.

Та б л и ц а 1 1 . 1

Операции по учету вкладов в уставный капитал

№

п/п

Содержание операции

Дебет

счета

Кредит

счета

Оценка, руб.

1 Произведена оплата денежными сред-

ствами за акции и услуги, связанные

с их приобретением

76-6 50, 51 Сумма произве-

денных затрат

2 Учтен НДС, уплаченный по услугам,

связанным с приобретением акций

19 76-6 Сумма НДС

3 Передано имущество в оплату

за акции

76-6 01-2, 04, 08,

10, 41, 43

Балансовая стои-

мость имущества

4 Приняты к учету финансовые вложе-

ния (акции)

58-1 76-6 Балансовая стои-

мость имущества

5 Согласованная стоимость передан-

ного имущества не совпадает с его

балансовой стоимостью:

– отражается превышение согласо-

ванной стоимости над балансовой

– отражается превышение балансо-

вой стоимости над согласованной

58-1

91-2

91-1

58-1

Разница между

согласованной

и балансовой

стоимостью иму-

щества

6 Начислены дивиденды, причитающи-

еся организации

76-3 91-1 Сумма дивиден-

дов

181

финансовых вложений

№

п/п

Содержание операции

Дебет

счета

Кредит

счета

Оценка, руб.

7 Зачислены дивиденды на счета в банке 51, 52 76-3 Сумма дивидендов

8 Признана выручка от продажи акций

или доли в уставном капитале

76-5 91-1 Цена продажи

9 Списана первоначальная стоимость

проданных финансовых вложений

91-2 58-1 Первоначальная

стоимость

10 Зачислены на расчетный счет денежные

средства, поступившие от покупателя

51 76-5 Цена продажи

11.3. Учет финансовых вложений в ценные бумаги

Организации могут осуществлять финансовые вложения путем при-

обретения долговых ценных бумаг с цель получения дохода в течение

установленного срока. К долговым ценным бумагам относятся облига-

ции, векселя, сберегательные и депозитные сертификаты.

Облигацией признается ценная бумага, удостоверяющая право ее

держателя на получение от лица, выпустившего облигацию, в предусмо-

тренный ею срок номинальной стоимости облигации или иного имуще-

ственного эквивалента. Кроме того, она предоставляет держателю право

на получение определенного в ней процента от своей номинальной сто-

имости либо иные имущественные права.

В зависимости от субъекта, выпускающего облигации и гарантирую-

щего уплату их владельцам указанной суммы и оговоренных процентов,

эти бумаги подразделяются на государственные, муниципальные и обли-

гации юридических лиц.

Вексель – ценная бумага, содержащая простое и ничем не обуслов-

ленное обязательство векселедателя уплатить в определенный срок

и в определенном месте оговоренную сумму векселедержателю или по

его приказу.

В зависимости от предполагаемых целей использования векселей их

подразделяют:

– на товарные (коммерческие) – применяются для расчетов за про-

дукцию, работы или услуги и выпускаются, как правило, коммерчески-

ми организациями;

– финансовые – получаемые или приобретаемые организацией в ре-

зультате нетоварных операций с целью получения инвестиционного дохода.

Сделка с товарными векселями представляет собой коммерче-

ский кредит, предоставляемый организациями друг другу, минуя банк.

О к о н ч а н и е т а б л . 1 1 . 1

Оформление такого кредита векселем имеет ряд преимуществ по сравне-

нию с кредитным договором.

В составе финансовых вложений учитывают финансовые (банков-

ские) векселя, эмитентами которых являются банки и кредитные уч-

реждения.

Финансовые вложения в ценные бумаги отражаются в сумме факти-

ческих затрат.

К фактическим затратам на приобретение ценных бумаг относят

следующие суммы:

1) уплачиваемые в соответствии с договором продавцу;

2) уплачиваемые специализированным организациям и иным лицам

за информационные и консультационные услуги, связанные с приобре-

тением ценных бумаг;

3) вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям,

с участием которых приобретены ценные бумаги;

4) расходы по уплате процентов по заемным средствам, используе-

мым на приобретение ценных бумаг до принятия их к бухгалтерскому

учету;

5) иные расходы, непосредственно связанные с приобретением цен-

ных бумаг.

Синтетический учет финансовых вложений в государственные

и корпоративные ценные бумаги осуществляют на субсчете 58-2 «Долго-

вые ценные бумаги».

Облигации могут приобретаться на вторичном рынке или при

их размещении эмитентом. Для учета расчетов с продавцом облига-

ций применяется счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и креди-

торами».

Долговые ценные бумаги могут приобретаться по цене, отличаю-

щейся от их номинальной стоимости. Разницу между первоначальной

стоимостью долговых ценных бумаг, по которым не определяется теку-

щая рыночная стоимость и их номинальной стоимостью списывается

равномерно в течение срока их обращения на финансовые результаты

организации. К моменту погашения (выкупа) долговых ценных бумаг,

оценка, по которой они были приобретены и учитывались на счете 58-2,

должна соответствовать их номинальной стоимости.

Долговые ценные бумаги, по которым определяется их текущая ры-

ночная стоимость, отражаются в учете по текущей рыночной стоимости

путем корректировки их оценки.

Бухгалтерские записи по учету финансовых вложений в ценные бу-

маги в виде финансовых векселей представлены в табл. 11.2.

Та б л и ц а 1 1 . 2

Операции по учету финансовых вложений в ценные бумаги

№

п/п

Содержание операции

Дебет

счета

Кредит

счета

Оценка, руб.

1 Произведена оплата за вексель

и услуги, связанные с его при-

обретением

76-6 50, 51, 52 Сумма фактически произ-

веденных затрат без НДС

2 Учтен НДС 19 76-6 Сумма НДС

3 Принят к учету вексель 58-2 76-6 Балансовая стоимость,

равная сумме фактически

произведенных затрат

4 Списаны суммы НДС 91-2 19 Сумма НДС

5 Передан вексель покупателю

и выставлен счет

76-5 91-1 Сумма денежных средств,

подлежащих получению

6 Списана балансовая стои-

мость векселя

91-2 58-2 Балансовая стоимость

7.1 Выявлена прибыль 91-9 99 Сумма полученной прибыли

7.2 Выявлен убыток 99 91-9 Сумма полученного убытка

8 Начислены проценты по про-

центному векселю

76 91-1 Сумма начисленных про-

центов

9 Поступили денежные средства 50, 51 76-5 Сумма фактически получен-

ных денежных средств

11.4. Учет финансовых вложений в займы

На субсчете 58-3 «Предоставленные займы» учитывается движение

денежных и иных займов, предоставленных организацией юридическим

и физическим (кроме работников организации) лицам по соответствую-

щему договору. К иным можно отнести займы в натуральной форме.

Первоначальная стоимость финансовых вложений в займы опреде-

ляется как денежное выражение суммы выданного займа.

Договор займа может быть возмездным (с уплатой процентов) и без-

возмездным.

Заемщик обязан возвратить заимодавцу полученную сумму в срок

и в порядке, предусмотренных соответствующим договором.

Если срок возврата договором не установлен или определен момен-

том требования, сумма займа должна быть возвращена в течение 30 дней

со дня предъявления заимодавцем такого требования. Сумма займа счи-

тается возвращенной в момент ее передачи заимодавцу или зачисления

соответствующих денежных средств на его банковский счет.

В случае предоставления другим организациям займов в иностран-

ной валюте пересчет стоимости указанных обязательств, выраженных

в иностранной валюте, в рубли производится по курсу Центрального

банка Российской Федерации (далее – ЦБ РФ) для этой валюты по отно-

шению к рублю на дату совершения соответствующих операций, а также

дату составления бухгалтерской отчетности с зачислением возникающих

курсовых разниц в состав прочих доходов (расходов) организации.

По предоставленным займам организация получает доходы в виде

процентов, которые отражаются в составе прочих доходов.

Если заемщик не возвращает в срок сумму займа, то на эту сумму

должны также уплачиваться проценты, которые определяются исходя из

учетной ставки банковского процента, существующей в месте житель-

ства (для граждан) или в месте нахождения (для юридических лиц).

Бухгалтерские записи по учету финансовых вложений в займы пред-

ставлены в табл. 11.3.

Та б л и ц а 1 1 . 3

Операции по учету финансовых вложений в займы

№

п/п

Содержание операции Дебет счета

Кредит

счета

Оценка, руб.

1 Отражены предоставленные

займы другим организациям

58-3 50, 51, 52 Предоставленная

сумма займа

2 Отражены займы, предостав-

ленные другим организациям

в натуральной форме

58-3 01-2, 07, 08,

10, 41,43

Балансовая стои-

мость имущества,

переданного в заем

3 Начислены проценты по

предоставленному займу

76-3 91-1 Доход в виде про-

центов

4 Получены проценты по до-

говору займа

51 76-3 Доход в виде про-

центов

3 Отражен возврат займов

денежными средствами

50, 51, 52 58-3 Предоставленная

сумма займа

4 Отражен возврат предостав-

ленных займов в натуральной

форме

01-2, 07, 08,

10, 41, 43

58-3 То же

11.5. Инвентаризация финансовых вложений

При инвентаризации финансовых вложений проверяют фактиче-

ские затраты в ценные бумаги и уставный капитал других организаций,

а также предоставленные другим организациям займы.

При проверке фактического наличия ценных бумаг устанавливается:

– правильность их оформления;

– реальность стоимости учтенных на балансе ценных бумаг;

– сохранность ценных бумаг (путем сопоставления фактического

наличия с данными бухгалтерского учета);

– своевременность и полнота отражения в бухгалтерском учете по-

лученных по ним доходов.

При хранении ценных бумаг в организации их инвентаризация про-

водится одновременно с инвентаризацией денежных средств в кассе.

Инвентаризация ценных бумаг осуществляется по отдельным эми-

тентам с указанием в акте названия, серии, номера, номинальной и фак-

тической стоимости бумаги, сроков погашения и общей суммы. Все ука-

занные реквизиты сопоставляются с данными описей (реестров, книг),

хранящихся в бухгалтерии организации.

Инвентаризация ценных бумаг, сданных на хранение в специальные

организации (банк-депозитарий, т.е. специализированное хранилище

ценных бумаг, и др.), заключается в сверке остатков сумм, числящихся

на соответствующих счетах бухгалтерского учета организации, с данны-

ми выписок этих специальных организаций.

Финансовые вложения в уставный капитал других организаций,

а также предоставленные им займы при инвентаризации должны быть

подтверждены документами.

Бухгалтерские записи по учету результатов инвентаризации финан-

совых вложений представлены в табл. 11.4.

Та б л и ц а 1 1 . 4

Операции по учету результатов инвентаризации финансовых вложений

№

п/п

Содержание операции

Дебет

счета

Кредит

счета

Оценка, руб.

1 Приняты к учету неучтенные ценные бумаги 58-3 91-1 Первоначаль-

ная стоимость

2 Отражена недостача ценных бумаг 94 58-3 То же

3 Списаны на убытки некомпенсируемые по-

тери ценных бумаг, связанные с чрезвычай-

ными обстоятельствами

99 58-3 То же

Контрольные вопросы

1. Что относится к финансовым вложениям?

2. Что относится к ценным бумагам?

3. По каким признакам и каким образом классифицируются финан-

совые вложения?

4. Какой счет бухгалтерского учета используется для отражения фи-

нансовых вложений?

5. В какой оценке финансовые вложения принимаются к учету?

6. Что представляют собой финансовые вложения в уставный капитал?

7. Каким образом формируется акционерный капитал?

8. Каким образом отражается в бухгалтерском учете начисление ди-

видендов по акциям?

9. Каким образом отражается в бухгалтерском учете получение диви-

дендов по акциям?

10. Чем различаются простые и привилегированные акции?

11. В чем состоит отличие именной акции от других?

12. Каким образом определяется доход по акциям?

13. Как учитывается НДС по операциям с ценными бумагами?

14. Каким образом отражается в бухгалтерском учете получение

и приобретение векселей?

15. Каким образом ведется аналитический учет финансовых вложений?

16. В чем проявляется особенность инвентаризации финансовых

вложений?

Глава 12. УЧЕТ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО

12.1. Понятие и классификация затрат на производство

В процессе своей деятельности любая коммерческая организация

несет определенные издержки производства.

Издержки производства – это затраты живого и овеществленного

труда на изготовление продукции (выполнение работ, оказание услуг)

и её продажу. Понятие издержки в основном используется в экономиче-

ской теории, в практике для характеристики всех издержек производства

за определенный период используется термин «затраты».

Затраты – это денежная оценка стоимости материальных, трудовых,

финансовых, природных, информационных и других видов ресурсов на

производство и реализацию продукции за определенный период времени.

Отличительной особенностью затрат являются следующие:

– затраты определяются величиной использованных ресурсов (мате-

риальных, трудовых, финансовых);

– величина использованных ресурсов должна быть представлена

в денежном выражении для обеспечения их соизмерения;

– понятие затрат должно обязательно соотноситься с конкретными

целями и задачами.

Затраты формируют себестоимость. Себестоимость продукции (ра-

бот, услуг) – совокупность всех затрат, непосредственно связанных

с производством продукции (выполнением работ, оказанием услуг).

Для управления себестоимостью необходимо заниматься планировани-

ем и нормированием затрат, выполнять анализ состава элементов затрат

и контролировать изменение величины каждого элемента.

От понятия «затраты» следует отличать понятие «расходы», которое

раскрыто в ПБУ 10/99 «Расходы организации».

Расходами организации согласно ПБУ10/99 признается уменьшение

экономических выгод в результате выбытия активов и возникновения

обязательств, приводящее к уменьшению капитала организации, за ис-

ключением уменьшения вкладов по решению собственников имущества.

Расходами считаются только те затраты, которые участвуют в формиро-

вании прибыли определенного периода, а оставшаяся часть затрат капи-

тализируется в активах организации в виде готовой продукции и неза-

вершенного производства.

Следовательно, расходы – это затраты определенного периода време-

ни, документально подтвержденные, экономически оправданные (обо-

снованные), полностью перенесшие свою стоимость на реализованную

за этот период продукцию.

Основным документом, регламентирующим состав затрат, включае-

мых в себестоимость для целей бухгалтерского учета является ПБУ 10/99

«Расходы организации», согласно которому расходы, связанные с изго-

товлением и продажей продукции относятся к расходам по обычным ви-

дам деятельности.

С понятием затрат связаны понятия:

– объект учета затрат – производственный процесс (функция),

организационное подразделение, заказ или другая рабочая единица, для

которой требуется организовать учет затрат;

– места возникновения затрат – структурные единицы организации,

являющиеся причиной возникновения затрат и для которых необходимо

собрать информацию по затратам. Места возникновения затрат можно

выделять по следующим принципам: организационному (цех, участок,

бригада, отдел); региональному; функциональному (снабжение, произ-

водство, сбыт, НИОКР); технологическому.

– носители затрат, носителем затрат может являться либо показатель

деятельности, являющийся причинным фактором отнесения затрат на объ-

ект такой как человеко-часы, машино-часы, использованное компьютерное

время, часы полетов, километры пробега, контракты, либо товар, продукт,

услуга, в котором могут возникать или поглощаться затраты. Носители за-

трат классифицируют по признакам: материальной сущности (продукция,

работы, услуги); типу производства (основное, вспомогательное); степени

готовности продукта; наличия связи с покупателем (№ заказа).

Для организации учета затрат на производство применяется их клас-

сификация по ряду признаков.

По экономическому содержанию затраты подразделяются на эконо-

мические элементы и статьи калькуляции.

ПБУ 10/99 устанавливает единый для всех коммерческих организа-

ций состав экономических элементов:

1) материальные затраты;

2) затраты на оплату труда;

3) отчисления на социальные нужды;

4) амортизация;

5) прочие расходы.

Материальные затраты включают в себя:

1) стоимость приобретаемого сырья и материалов, используемых при

производстве продукции;

2) стоимость покупных комплектующих изделий и полуфабрикатов;

3) работы и услуги сторонних организаций по обеспечению произ-

водства продукции или транспортировке материалов;

4) стоимость топлива и энергии, используемых в технологических целях;

5) стоимость тары и упаковки за вычетом цены возможного исполь-

зования.

Материал отпускается в производство с учетом стоимости возврат-

ных отходов. Возвратные отходы оцениваются по стоимости исходного

сырья, если они могут быть переданы на другой участок производства

как полноценное сырье, либо по цене возможной реализации при невоз-

можности использования в данной организации.

Оплата труда включает оплату труда персонала организации, в том

числе премии, компенсации, а также оплату труда работников, не состо-

ящих в штате, но занятых в основной деятельности.

В нее не включаются выплаты, непосредственно не связанные с тру-

довым вознаграждением (оплата проезда к месту работы, лечения и от-

дыха, ценовые разницы за отпущенную продукцию или товар).

Отчисления в фонды пенсионного обеспечения и социального стра-

хования определяются как процент от суммы начисленной оплаты труда.

Ставка социальных взносов составляет 30 %.

Амортизация основных средств начисляется по всем основным сред-

ствам исходя из их балансовой стоимости, устанавливаемого способа на-

числения амортизации и срока полезного использования.

Прочие затраты включают в себя следующие элементы: налоги, сбо-

ры, проценты по кредитам, командировочные расходы, оплату услуг свя-

зи и др.

Особенность данной группировки состоит в том, что все вышепере-

численные затраты включаются в себестоимость в том отчетном перио-

де, к которому относятся. Данная группировка затрат применяется для

отражения их величины в финансовой отчетности организации.

Для исчисления себестоимости отдельных видов продукции затраты

группируются по статьям калькуляции. Под калькуляцией понимается

способ группировки затрат и определения себестоимости продукции.

Группировка затрат по статьям калькуляции позволяет формировать

производственную и полную себестоимость производимой продукции,

выполняемых работ и оказываемых услуг. Перечень статей калькуляции

и их состав определяются организациями самостоятельно с учетом от-

раслевых методических рекомендаций по вопросам планирования, учета

и калькулирования себестоимости, особенностей выпускаемой продук-

ции, характера и структуры производства.

В некоторых отраслях выделяются, например, транспортно-заго-

товительные расходы, амортизационные отчисления (в силу большого

удельного веса) и т.д.

Существует типовая группировка затрат по статьям калькуляции для

производственных организаций:

Статья 1. Сырье и материалы.

Статья 2. Возвратные отходы (вычитаются).

Статья 3. Покупные изделия и полуфабрикаты, услуги со стороны.

Статья 4. Топливо и энергия на технологические цели.

Статья 5. Заработная плата производственных рабочих.

Статья 6. Отчисления на социальные нужды.

Статья 7. Расходы на подготовку и освоение производства.

Статья 8. Общепроизводственные расходы.

Статья 9. Общехозяйственные расходы.

Статья 10. Потери от брака.

Статья 11. Прочие производственные расходы.

Статья 12. Коммерческие расходы на реализацию.

Производственную себестоимость продукции формируют ста-

тьи 1–11, а полная себестоимость реализованной продукции формирует-

ся по статьям 1–12.

Группировка затрат по элементам и статьям калькуляции осуществля-

ется на основании первичных документов. При этом группировка затрат

по элементам показывает «что израсходовано» на производство продукции

и сводится к простому суммированию однородных затрат по кредиту сче-

тов 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Рас-

четы по социальному страхованию», 02 «Амортизация основных средств»

и др. Группировка затрат по статьям калькуляции отражает суммирование

разнородных расходов по местам их возникновения и направлениям затрат.

В зависимости от способа включения в себестоимость продукции за-

траты делятся на прямые и косвенные.

Прямые затраты непосредственно связаны с изготовлением опреде-

ленного вида продукции, поэтому по мере их осуществления на основании

первичных документов они могут быть прямо включены в себестоимость

этой производимой продукции. К прямым затратам относятся сырье и ма-

териалы на производство продукции, топливо и энергия на технологиче-

ские цели, заработная плата производственных рабочих, отчисления на

социальное страхование от заработной платы производственных рабочих.

Косвенные расходы связаны с изготовлением нескольких видов

продукции. Данные расходы учитываются по местам их возникновения

в течение месяца, в конце месяца они распределяются между видами вы-

пускаемой продукции пропорционально выбранной базе и включаются

в себестоимость конкретных видов производимой продукции. К косвен-

ным затратам относятся затраты на обслуживание и ремонт оборудова-

ния, затраты на освещение и отопление, заработная плата управленче-

ского персонала, отчисления на социальное страхование от заработной

платы управленческого персонала и др.

По отношению к технологическому процессу затраты подразделяют-

ся на основные и накладные.

Основные – это затраты, которые непосредственно связаны с техно-

логическим процессом. К ним относятся сырье и материалы на изготов-

ление продукции, топливо и энергия на технологические цели, расходы

по содержанию и эксплуатации машин и оборудования, амортизация

производственного оборудования и др.

Накладные – это затраты связанные с управлением производством

и организацией в целом. К ним относятся заработная плата управленческо-

го персонала производственных подразделений и организации, затраты на

освещение и отопление производственных и управленческих подразделе-

ний, амортизация зданий, сооружений, хозяйственного инвентаря и др.

По отношению к объему производства продукции затраты подраз-

деляются на переменные (условно-переменные) и постоянные (условно-

постоянные).

Переменные затраты на единицу продукции нормируется, их вели-

чина прямо пропорциональна объему производства. К ним относятся

затраты на основные материалы, заработная плата производственных ра-

бочих, отчисления на социальное страхование от заработной платы про-

изводственных рабочих.

Постоянные затраты не зависят от объема производства, их вели-

чина как правило лимитируется по производственным подразделениям

и по организации в целом. К ним относятся расходы на отопление и ос-

вещение производственных подразделений и организации, заработная

плата управленческого персонала, амортизация основных средств управ-

ленческого назначения и др.

12.2. Методы учета затрат на производство и калькулирования

себестоимости продукции

Себестоимость продукции является важнейшим показателем хозяй-

ственной деятельности коммерческой организации. Для расчета себесто-

имости выпускаемой продукции необходимо выбрать метод учета затрат

на производство и калькулирования себестоимости продукции.

Независимо от того, для каких целей должна быть рассчитана себе-

стоимость, следует установить:

– себестоимость какого объекта учета необходимо определить (вы-

пускаемая продукция, технологический процесс, отдельный заказ);

– какие затраты будут включены в себестоимость (калькулирование

полной (absorption costing) или усеченной себестоимости (direct costing));

– на основании каких данных будет определена себестоимость (нор-

мативные или фактические затраты);

– как распределить косвенные расходы и учесть их в себестоимости

готовой продукции.

В учете в зависимости от стадии и полноты формирования выделя-

ют различные показатели себестоимости продукции: себестоимость про-

данной продукции (полная себестоимость), производственная себестои-

мость, усеченная производственная себестоимость и др.

Себестоимость проданной продукции – это затраты на производство

и продажу продукции.

Производственная себестоимость – это затраты на производство вы-

пущенной продукции. При этом различают показатели полной и непол-

ной производственной себестоимости.

Полная производственная себестоимость рассчитывается с учетом

всех понесенных организацией затрат. При использовании метода пол-

ного распределения затрат на себестоимость единицы продукции от-

носятся как переменные, так и постоянные затраты. Применение этого

метода оправдано в тех случаях, когда необходимо проанализировать

рентабельность выпускаемой продукции, сформировать оптимальный

товарный ассортимент или разработать ценовую политику по принципу

«затраты плюс». Другими словами, цена определяется как полная себе-

стоимость, увеличенная на требуемую рентабельность.

Усеченная себестоимость предполагает отнесение на себестоимость

единицы продукции только переменных затрат. Постоянная часть обще-

производственных затрат, а также коммерческие и общехозяйственные

расходы списываются на уменьшение выручки в конце отчетного перио-

да без распределения на выпущенную продукцию.

Определение усеченной себестоимости оправдано в тех случаях, ког-

да необходимо принять решение о выпуске или прекращении производ-

ства того или иного продукта.

Некоторые организации не распределяют непроизводственные на-

кладные расходы на продукты, полагая что распределение подобных

расходов, кроме множества неконтролируемых искажений данных

о рентабельности и затратах как на стадии планирования, так и в учете,

ничего не дает.

Финансовые результаты организации, рассчитанные с использова-

нием усеченной себестоимости, могут отличаться от результатов, полу-

ченных с применением метода полной себестоимости.

Под методом учета затрат на производство и калькулирования себесто-

имости продукции понимается совокупность разработанных приемов орга-

низации документирования и учета затрат, обеспечивающих определение

фактической себестоимости продукции и контроль за её формированием.

Выбор метода учета затрат и калькулирования себестоимости за-

висит от отраслевых особенностей организации, типа производства,

длительности производственного цикла, наличия незавершенного про-

изводства, номенклатуры выпускаемой продукции, а также от потребно-

стей руководства организации в информации, необходимой для управле-

ния затратами.

В зависимости от объектов учета затрат различают позаказный, по-

процессный, попередельный методы и метод АВС-костинг.

Позаказный метод калькулирования себестоимости продукции имеет

следующие основные характеристики:

1) измерение затрат по каждой завершенной партии изделий или по

заказу, а не за промежуток времени;

2) период исполнения заказа не совпадает с отчетным периодом;

3) ведение в Главной книге только одного счета «Основное произ-

водство» (отдельные заказы при этом отражаются в аналитическом учете

на бланках-заказах).

Под заказом понимают изделие, мелкие серии одинаковых изделий

или ремонтные, монтажные и экспериментальные работы.

Основные характеристики попроцессного метода калькулирования се-

бестоимости продукции:

1) группировка производственных затрат по отдельным подразделени-

ям или производственным участкам безотносительно к отдельным заказам;

2) списание затрат за календарный период, а не за время, необходи-

мое для завершения отдельного заказа;

3) открытие нескольких аналитических счетов к счету «Основ-

ное производство» для каждого подразделения или производственного

участка (по разновидностям изготавливаемой продукции).

При попроцессном методе затраты учитываются по установленным

статьям калькуляции по всему производственному процессу и, кроме

того, по отдельным стадиям процесса производства. По окончании от-

четного периода совокупные затраты по производственному процессу

делят на количество единиц выпущенной продукции и исчисляют себе-

стоимость одной калькуляционной единицы.

Попередельный метод учета затрат и калькулирования себестоимости

продукции предполагает учет затрат на производство не только по видам

продукции и статьям калькуляции, но и по переделам.

Под переделом понимают совокупность технологических операций по

выработке промежуточного продукта (полуфабриката) или готовой про-

дукции (на последнем переделе). Так, в черной металлургии переделами

являются выплавка чугуна, выплавка стали, прокат; в текстильной про-

мышленности – выработка пряжи, изготовление ткани и ее крашение.

Попередельный метод применяют в производствах с комплексным

использованием сырья, а также в отраслях промышленности с массовым

и крупносерийным производством, где обрабатываемое сырье и матери-

алы проходят последовательно несколько фаз обработки – переделов.

При комплексном использовании сырья или полуфабрикатов выра-

батываемую продукцию различных сортов и марок переводят в условный

сорт с помощью системы коэффициентов. При изготовлении из одного

и того же вида сырья нескольких продуктов выделяют основной продукт.

Остальные рассматривают как попутные и вычитают их из общей суммы

затрат на производство, а оставшиеся затраты относят на себестоимость

основного продукта.

Различают бесполуфабрикатный и полуфабрикатный варианты по-

передельного метода учета затрат на производство и калькулирование

себестоимости продукции.

При бесполуфабрикатном ограничиваются учетом затрат по каждому

переделу. В бухгалтерских записях движение полуфабрикатов не отра-

жается. Их движение от одного передела к другому бухгалтерия контро-

лирует по данным оперативного учета движения полуфабрикатов в на-

туральном выражении, который ведут в цехах. В соответствии с таким

порядком учета затрат определяют не себестоимость полуфабрикатов по-

сле каждого передела, а лишь себестоимость готового продукта.

При полуфабрикатном варианте движение полуфабрикатов из цеха

в цех оформляют бухгалтерскими записями и калькулируют себестои-

мость полуфабрикатов после каждого передела, что позволяет выявлять

себестоимость полуфабрикатов на различных стадиях их обработки, обе-

спечивая более действенный контроль за себестоимостью продукции.

В последние десятилетия XX в. на Западе активно развивался новый

подход в менеджменте и учете, основанный на управлении операция-

ми – составными частями процессов, протекающих на предприятии. Он

включает ABC (Activity-Based Costing) – пооперационное калькулирование.

Метод ABC используется для реинжиниринга бизнес-процессов в качестве

информационной основы управления в гибких организационных струк-

турах, а также управленческих решений, для которых нужна информация

о максимально точной себестоимости продукции. Применение метода

ABC позволяет более точно определить стоимость конкретного продукта,

особенно в ситуации, когда косвенные расходы превышают прямые.

АВ-костинг, или пооперационное калькулирование, является новым

направлением как для отечественного, так и для западного учета. Хотя его

идеи зародились на Западе в первой половине XX в., отечественные мето-

ды распределения расходов на содержание и эксплуатацию оборудования

пропорционально сметным ставкам являются близкими к описываемому

методу учетной модели. Название метода Activity-Based переводится рос-

сийскими экономистами по-разному: калькулирование по операциям,

калькулирование по действиям, калькулирование по функциям, функци-

ональный учет затрат и др. Этот метод применяется на многономенкла-

турных производствах с высоким удельным весом косвенных накладных

расходов на предприятиях с гибкой формой организации управления.

Метод ABC основан на том, что затраты образуются в результате вы-

полнения определенных операций. Процесс расчета себестоимости про-

изводимой продукции (работ, услуг) с применением этого метода пред-

полагает калькуляцию затрат в три этапа:

– распределение затрат на ресурсы;

– перенесение стоимости ресурсов на операции;

– распределение стоимости основных операций на объекты затрат.

В соответствии с признаком полноты включения затрат в себестои-

мость различают метод учета и калькулирования полной себестоимости

(метод поглощения затрат) и метод учета и калькулирования неполной

себестоимости («директ-костинг»).

Калькулирование себестоимости методом поглощения затрат заклю-

чается в распределении между видами продукции как прямых, так и кос-

венных производственных затрат, т. е. все производственные затраты (и

переменные и постоянные) участвуют в процессе формирования себе-

стоимости. Для отечественной практики учета традиционным является

калькулирование полной себестоимости продукции, которая включает

в себя все затраты предприятия (прямые и косвенные), связанные с про-

изводством и реализацией продукции.

Метод учета затрат и калькулирования сокращенной себестоимо-

сти продукции (direct-costing) впервые начал применяться в Германии

(в 30-е гг. XX в.). В последние годы он широко применяется в большин-

стве развитых стран. Вначале методом «директ-костинг» производствен-

ная себестоимость продукции исчислялась только по прямым перемен-

ным затратам, однако в процессе развития метода ее стали исчислять

и по косвенным переменным расходам.

В отечественной практике сокращенная или неполная производственная

себестоимость продукции исчисляется только по переменным и условно-

переменным затратам. Прямые переменные затраты сразу учитываются на

счетах учета затрат на производство и калькулирование себестоимости про-

дукции (20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства»,

29 «Обслуживающие производства и хозяйства»). Условно-переменные затра-

ты в течение месяца учитываются на счетах 25 «Общепроизводственные рас-

ходы» и по окончании месяца списываются на счета учета прямых перемен-

ных затрат (20, 23, 29). Постоянные расходы учитываются в течение месяца

на счете 26 «Общехозяйственные расходы», с которого по окончании месяца

списываются на счет 90 «Продажи». Это означает, что общехозяйственные

расходы в производственную себестоимость продукции не включаются.

При исчислении сокращенной себестоимости продукции использу-

ют показатель маржинального дохода. Маржинальный доход определяют,

вычитая из выручки от продажи продукции или стоимости произведен-

ной продукции сумму переменных затрат.

По оперативности учета и контроля затраты можно учитывать мето-

дом калькулирования фактической себестоимости и методом калькулиро-

вания нормативной себестоимости.

Для использования нормативного метода учета затрат и калькулиро-

вания себестоимости продукции необходимо:

– составлять нормативные калькуляции по каждому виду продукции

(работ, услуг);

– осуществлять учет изменений норм затрат;

– выявлять отклонения фактических затрат от нормативных и опре-

делять причины и виновников этих отклонений;

– исчислять фактическую себестоимость отдельных видов продук-

ции (работ, услуг) прибавлением к нормативным затратам отклонений

фактических затрат от норм и изменений, вносимых в нормы затрат.

При использовании нормативного метода учета все затраты органи-

зации разделяются на нормируемые и ненормируемые. В качестве норми-

руемых, как правило, выступают прямые затраты. Использование метода

«стандарт-кост» также предполагает, что нормирование и последующий

учет осуществляются по количественному и стоимостному критерию.

Нормативный метод предусматривает соблюдение следующих прин-

ципов:

1) предварительное составление калькуляции нормативной себесто-

имости по каждому изделию на основе действующих на предприятии те-

кущих норм и смет;

2) ведение в течение месяца учета изменений действующих норм для

корректировки нормативной себестоимости, определения влияния этих

изменений на себестоимость продукции и эффективности мероприятий,

послуживших причиной изменения норм;

3) учет фактических затрат в течение месяца с разделением их на

расходы по нормам и отклонениям от норм;

4) установление и анализ причин, а также условий появления откло-

нений от норм по местам их возникновения;

5) определение фактической себестоимости выпущенной продукции

как суммы нормативной себестоимости, отклонений от норм и измене-

ний норм.

Нормативное обеспечение принято подразделять на четыре основ-

ные группы: плановые задания, нормативные документы технической

подготовки производства, нормативы расхода ресурсов и вспомогатель-

ные нормативные материалы.

Нормативные калькуляции имеют многоцелевое назначение. В пла-

нировании они используются для расчетов плановой себестоимости

продукции, сметы затрат на производство, определения цен продажи

продукции, трансфертных цен, смет затрат по центрам ответственности.

В учете нормативные калькуляции необходимы для оценки незавершен-

ного производства и брака продукции, контроля за себестоимостью про-

дукции, исчисления фактической себестоимости отдельных видов про-

дукции и всей продукции в целом.

Количество и структура нормативных калькуляций зависят от слож-

ности технологического процесса и уровня организации производства.

В массовых и крупносерийных производствах нормативные калькуля-

ции составляются по деталям, узлам, цеховым машинокомплектам, по-

луфабрикатам, процессам сборки сборочных единиц, по изделиям. Во

вспомогательных производствах они составляются по заказам на техно-

логическое оснащение, изготовление типовых инструментов, на едини-

цы ремонтной сложности, энергоносителей, транспортных работ, груп-

пы запасных частей и т.п.

Система «стандарт-кост» представляет собой средство управления

прямыми затратами. Используется несколько вариантов этой системы.

При одном варианте затраты собираются на дебете счета «Производство»

и оцениваются по стандартной стоимости, готовая продукция списы-

вается с кредита этого счета также по стандартной стоимости, незавер-

шенное производство оценивается по стандартной стоимости. Сущность

другого варианта заключается в том, что затраты, обобщенные на дебете

счета «Производство», оцениваются по фактической стоимости, а с кре-

дита счета списывается готовая продукция по стандартной стоимости.

Незавершенное производство оценивают по стандартной стоимости

с учетом отклонений от фактических затрат в ту или иную сторону.

Система «стандарт-кост» имеет характерные особенности. Во-

первых, основой выявления отклонений от стандартов в процессе рас-

ходования средств являются бухгалтерские записи на специальных сче-

тах, а не их документирование. Перед менеджерами ставится задача не

документировать отклонения, а не допускать их. Во-вторых, не все ор-

ганизации отражают в бухгалтерском учете выявленные отклонения, –

это делают лишь те из них, которые используют текущие стандарты.

В-третьих, выделяются специальные синтетические счета для учета от-

клонений – по статьям калькуляции, по факторам отклонений.

К достоинствам системы «стандарт-кост» относят обеспечение ин-

формацией об ожидаемых затратах на производство и реализацию изде-

лий; установление цены на основе заранее исчисленной себестоимости

единицы продукции; составление отчета о доходах и расходах с выделе-

нием отклонений от нормативов и причинах их возникновения.

Общими для систем «стандарт-кост» и нормативного учета являются

следующие черты:

– основа систем – стандарты (нормативы);

– обе системы повышают качество оперативного и тактического

управления посредством выявления отклонений через механизм сиг-

нального документирования;

– обе системы используются для бюджетирования;

– отклонения отражаются на специальных счетах;

– предусматривается возможность отнесения отклонений к затратам

на период с единовременным списанием на счет прибылей и убытков.

Отличительными являются следующие черты:

– детализация и способ установления стандартов (нормативов);

– на выходе систем калькулируется разная себестоимость:

– при нормативном методе – фактическая себестоимость, равна за-

траты по нормам ± изменения норм ± отклонения от норм;

– при методе «стандарт-кост» фактическая себестоимость равна

нормативной себестоимости;

– отражение на счетах отклонений по статьям себестоимости по

факторам: при нормативном методе – только по готовой продукции

и материалам; при методе «стандарт-кост» счета отклонений открыва-

ются по каждой статье затрат и в разрезе статей по факторам, напри-

мер отклонение по материалам – фактор норм; отклонение по материа-

лам – фактор цен;

– отнесение отклонений к периодическим затратам при норматив-

ном учете официально разрешено только по готовой продукции (долж-

но быть предусмотрено учетной политикой); при методе «стандарт-кост»

любые отклонения можно отнести к периодическим затратам либо про-

порционально распределить между незавершенным производством, се-

бестоимостью готовой и проданной продукции.

12.3. Синтетический учет затрат на производство

Для учета затрат в бухгалтерском учете используются следующие счета:

20 «Основное производство» – предназначен для обобщения инфор-

мации о затратах основного производства;

23 «Вспомогательные производства» – предназначен для обоб-

щения информации о затратах вспомогательного производства.

К вспомогательным производствам относятся производственные под-

разделения, обеспечивающие нормальную деятельность основного про-

изводства, например, ремонт, транспорт, теплоснабжение, водоснаб-

жение и др.;

201

затрат на производство

25 «Общепроизводственные расходы» – предназначен для отраже-

ния расходов по управлению производственными процессами, напри-

мер, оплату труда цехового управленческого персонала, мастеров;

26 «Общехозяйственные расходы» – предназначен для отражения

расходов по управлению всей организацией, например, оплату труда

управленческого персонала, расходы на услуги связи и др.;

28 «Брак в производстве» – предназначен для обобщения информа-

ции о потерях от брака в производстве;

29 «Обслуживающие производства и хозяйства» – предназначен для

отражения затрат непроизводственных структурных подразделений, на-

пример, комбината питания, медицинской части, социально-культурно-

го благоустройства;

96 «Резервы предстоящих расходов» – предназначен для обобщения

информации о состоянии и движении сумм, зарезервированных в целях

равномерного включения расходов в затраты на производство и расходы

на продажу, например, предстоящая оплата отпусков;

97 «Расходы будущих периодов» – предназначен для учета расходов,

понесенных в текущем периоде и относимых на затраты производства

в будущих периодах, например, сумма разового платежа за пользованием

компьютерным обеспечением.

Процесс учета затрат осуществляется в определенной последовательно-

сти. По мере осуществления затрат на основе данных сгруппированных доку-

ментов отражаются прямые затраты по дебету счетов 20 и 23, а косвенные за-

траты отражаются по дебету собирательно-распределительных счетов 25 и 26.

В конце месяца подсчитываются и распределяются затраты вспомо-

гательных производств, учтенные по дебету счета 23, между затратами

основного производства и общепроизводственными расходами. Затем

подсчитываются, распределяются между видами выпускаемой продукции

и списываются на счет 20 косвенные расходы. При учете сокращенной се-

бестоимости списываются только общепроизводственные расходы, а об-

щехозяйственные (условно-постоянные) относятся на себестоимость про-

даж (счет 90 «Продажи»). При учете полной себестоимости списываются

и общепроизводственные, и общехозяйственные расходы.

На счете 28 выявляются потери от брака и списываются в затраты

производства на счет 20.

Таким образом по дебету счета 20 отражаются все затраты связанные

с производством продукции. Аналитический учет затрат на производ-

ство формирует информацию о затратах на производство по видам выпу-

скаемой продукции. Завершающим этапом учетного процесса является

определение фактической себестоимости выпущенной из производства

продукции с учетом остатков незавершенного производства на начало

и конец месяца:

С/сть факт = НЗПн + З – НЗПк, (12.1)

где С/сть факт – фактическая себестоимость выпущенной из произ-

водства продукции;

З – затраты на производство за месяц;

НЗПн – незавершенное производство на начало месяца;

НЗПк – незавершенное производство на конец месяца.

Фактическая себестоимость выпущенной продукции отражается по

кредиту счета 20 «Основное производство». Порядок списания затрат,

связанных с производством продукции зависит от того, какой способ

оценки готовой продукции выбран в учетной политике организации.

Если готовая продукция учитывается по нормативной (плановой)

себестоимости, все расходы, связанные с её выпуском списываются на

счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»:

Дт сч. 40 «Выпуск продукции(работ,услуг)»,

Кт сч. 20 «Основное производство».

Если готовая продукция учитывается по фактической производ-

ственной себестоимости, все расходы, связанные с её выпуском списы-

ваются на счет 43 «Готова продукция»:

Дт сч 43 «Готовая продукция»,

Кт сч 20 «Основное производство».

Бухгалтерские записи по учету прямых затрат на производство пред-

ставлены в табл. 12.1.

Учет общепроизводственных расходов (ОПР)

Общепроизводственные расходы являются косвенными расходами,

связанными с обслуживанием основного и вспомогательного произ-

водств и учитываются на счете 25 «Общепроизводственные расходы».

К ним расходам относят:

1) амортизацию оборудования и транспортных средств общепроиз-

водственного назначения;

2) оплату труда работников, обеспечивающих управление производ-

ством;

3) оплату труда работников, обслуживающих оборудование обще-

производственного назначения;

4) отчисления на социальное страхование;

5) расходы на ремонт оборудования общепроизводственного назначения;

6) расходы на текущий ремонт зданий и сооружений общепроизвод-

ственного назначения и др.

Та б л и ц а 1 2 . 1

Операции по учету прямых затрат на производство

№

п/п

Содержание операции

Дебет

счета

Кредит

счета

Оценка, руб.

1 Отпущены материалы в основное про-

изводство

20 10-1 Фактическая стои-

мость материалов

2 Отражен возврат материалов на склад 10-1 20 Стоимость возвра-

щенных материалов

3 Отпущены полуфабрикаты в основное

производство

20 10-2 Фактическая стои-

мость отпущенных

полуфабрикатов

4 Отпущено топливо на технологические

цели

20 10-3 Фактическая стои-

мость топлива

5 Учтена стоимость используемой элек-

троэнергии на технологические цели

20 60 Фактическая стои-

мость используемой

электроэнергии

6 Начислена заработная плата рабочим

основного производства

20 70 Заработная плата

7 Начислены взносы на социальное

страхование от заработной платы рабо-

чих основного производства

20 69 30 % от заработной

платы

8 Создан резерв на оплату отпусков

рабочим основного производства

20 96 % от заработной

платы

В конце месяца общепроизводственные расходы списывают в дебет

счета 20 «Основное производство» в полной сумме.

Таким образом, в конце каждого месяца счет 25 «Общепроизвод-

ственные расходы» сальдо не имеет.

Учет общехозяйственных расходов (ОХР)

Общехозяйственные расходы являются косвенными расходами, свя-

занными с управлением и обслуживанием организации в целом и учиты-

ваются на счете 26 «Общехозяйственные расходы».

К ним относят следующие расходы: заработную плату аппарата

управления, отчисления на социальное страхование, затраты на содер-

жание пожарной и военизированной охраны, расходы на связь и др.

В конце месяца общехозяйственные расходы списывают либо в дебет

счета 20 «Основное производство», либо в дебет счета 90-2 «Себестоимость

реализованной продукции» (в зависимости от принятой учетной политики).

Таким образом, в конце каждого месяца счет 26 «Общехозяйствен-

ные расходы» сальдо не имеет.

Бухгалтерские записи по учету общепроизводственных и общехозяй-

ственных расходов представлены в табл. 12.2.

Та б л и ц а 1 2 . 2

Операции по учету общепроизводственных и общехозяйственных расходов

№

п/п

Содержание операции

Дебет

счета

Кредит

счета

Оценка, руб.

1 Начислена амортизация по объектам основ-

ных средств, НМА общепроизводственного

(общехозяйственного назначения)

25, 26 02, 04,

05

Сумма аморти-

зации

2 Отпущены материалы на общепроизвод-

ственные и общехозяйственные нужды

25,26 10 Стоимость

материалов

3 Приняты к учету расходы за электроэнер-

гию, используемую для общепроизвод-

ственных (общехозяйственных) нужд

25,26 60 Стоимость

используемой

электроэнергии

4 Начислена заработная плата работникам, не-

посредственно связанным с обслуживанием

производства (управлением организацией)

25, 26 70 Заработная

плата

5 Начислено на социальные нужды по за-

работной плате работников

25, 26 69 П. 4.30 %

6 Создан резерв на оплату отпусков работни-

кам обслуживающим производство (связан-

ным с управлением организацией)

25, 26 96 % от зарплаты

7 Списаны общепроизводственные расходы,

связанные с деятельностью вспомогатель-

ных производств

23 25 Сумма затрат

8 Списаны общепроизводственные (обще-

хозяйственные) расходы в состав затрат

основного производства

20 25, 26 Сумма затрат

Учет потерь от брака

Синтетический учет потерь от брака ведут на счете 28 «Брак в произ-

водстве».

Браком считаются изделия и полуфабрикаты, которые по своему ка-

честву не соответствуют установленным стандартам, техническим усло-

виям или договорам.

Различают брак исправимый и неисправимый. Исправимый допу-

скает возможность доведения продукции до требований стандартное на

ее изготовление при целесообразных затратах времени и материальных

средств. Остальной брак считается неисправимым.

По дебету счета 28 учитываются расходы по исправлению брака и окон-

чательно забракованная продукция. Для исправления брака могут дополни-

тельно отпускаться материалы, начисляться заработная плата и т.д. По кре-

диту счета 28 отражают суммы, относимые на уменьшение потерь от брака:

1) стоимость забракованной продукции по цене возможного исполь-

зования;

205

затрат на производство

2) суммы, подлежащие удержанию с виновников брака;

3) суммы, подлежащие удержанию с поставщиков за поставку недо-

брокачественных материалов и полуфабрикатов, в результате использо-

вания которых был допущен брак и т.д.

Бухгалтерские записи, связанные с учетом брака, представлены

в табл. 12.3.

Та б л и ц а 1 2 . 3

Операции по учету брака

№

п/п

Содержание операции

Дебет

счета

Кредит

счета

Оценка, руб.

1 Отпущены материалы для исправления

брака

28 10 Стоимость мате-

риалов

2 Начислена заработная плата работникам,

исправлявшим брак

28 70 Заработная плата

3 Отчисления на социальное страхование

от заработной платы работников, исправ-

лявших брак

28 69 30 % от заработной

платы

4 Списана себестоимость неисправимого

брака

28 20 С/стоимость неис-

правимого брака

5 Удержана из заработной платы виновни-

ка стоимость исправления брака

70 28 Стоимость исправ-

ления

6 Оприходованы на склад забракованные

детали по цене возможного использования

10 28 По цене возможно-

го использования

6 Выявляется и списывается на затраты

производства сумма потерь от брака

20 28 Сумма потерь от

брака

Пример 12.1.

В организации изготавливают два вида продукции А и В. За отчетный

период учтены затраты на производство продукции А и В (табл. 12.4).

Составим калькуляцию себестоимости продукции А (табл. 12.6).

Та б л и ц а 1 2 . 4

Журнал хозяйственных операций по учету затрат

№

п/п

Хозяйственные операции

Сумма,

руб.

Корреспонди-

рующие счета

Д К

1 Отпущены со склада на производство материалы:

а) на изготовление продукции А; 80 000 20 10

б) на изготовление продукции В 50 000 20 10

Итого: 130 000

2 Начислена заработная плата:

а) рабочим, изготавливающим продукцию А; 30 000 20 70

206

Глава 12. Учет

№

п/п

Хозяйственные операции

Сумма,

руб.

Корреспонди-

рующие счета

Д К

б) рабочим, изготавливающим продукцию В; 25 000 20 70

в) управленческому персоналу цеха. 5000 25 70

Итого: 60 000

3 Произведены отчисления на социальное страхование

и обеспечение (30 %):

а) по заработной плате рабочих, изготавливающих

продукцию А;

9 000 20 69

б) по заработной плате рабочих, изготавливающих

продукцию В;

7 500 20 69

в) по заработной плате управленческого персонала цеха 1 500 25 69

Итого: 18 000

4 Отпущено топливо на общепроизводственные нужды 1600 25 10

5 Начислена амортизация основных средств общепро-

изводственного назначения

1000 25 02

6 Списаны для включения в себестоимость общепро-

изводственные расходы:

а) на продукцию А; 5 005 20 25

б) на продукцию В 4 095 20 25

Итого: 9 100

7 Сдана на склад продукция А в количестве 100 шт. 124 005 43 20

Распределение общепроизводственных расходов по видам продук-

ции пропорционально заработной плате производится в табл. 12.5.

Та б л и ц а 1 2 . 5

Распределение общепроизводственных расходов

Виды продукции

База распределения (за-

работная плата), руб.

Процент рас-

пределения

Общепроизводствен-

ные расходы, руб.

А 30 000 55 5 005

В 25 000 45 4 095

Итого 55 000 100 9100

1. Находим удельный вес заработной платы рабочих, выпускающих

продукцию А и В:

– удельный вес заработной платы рабочих, выпускающих продукцию А

30000/55000∙100 = 55 %

– удельный вес заработной платы рабочих, выпускающих продукцию В

25000/55000∙100 = 45 %

О к о н ч а н и е т а б л . 1 2 . 4

2. Распределяем ОПР по видам продукции:

А: 9 100∙55 %/ 100 % = 5 005 руб.

В: 9 100∙45 %/100 % = 4 095 руб.

Та б л и ц а 1 2 . 6

Калькуляция себестоимости продукции А

№

п/п

Наименование статей затрат

Затраты, руб.

на весь

выпуск

на единицу

продукции

1 Материалы 80 000 800

2 Заработная плата рабочих 30 000 300

3 Отчисления на социальное страхование и обеспечение 9 000 90

4 Общепроизводственные расходы 5 005 50,05

5 Производственная себестоимость 124 005 1 240,05

Пример 12.2.

Определить сумму общепроизводственных и общехозяйственных

затрат, рассчитать себестоимость продукции, сданной на склад. Журнал

хозяйственных операций представлен в табл. 12.7.

Та б л и ц а 1 2 . 7

Журнал хозяйственных операций

Содержание операции Сумма, руб. Дебет Кредит

1. Списаны материалы:

а) в основное производство

б) для наладки оборудования

в) на управленческие нужды

25000

4300

3800

20

25

26

10

10

10

2. Начислена заработная плата:

а) работникам основного производства

в) управленческому персоналу

40000

15000

20

26

70

70

3. Начислена амортизация:

а) оборудования в основном производстве

б) основных средств общепроизводственного назначения

г) здания администрации

д) машины директора

8000

3 700

2 300

340

20

25

26

26

02

02

02

02

4. Акцептованы счета:

а) за коммунальные услуги за обслуживание цехов

в) за рекламу о приеме на работу

3500

2200

25

26

60

60

5. В конце месяца списаны общепроизводственные

расходы на затраты производства

? 20 25

6. В конце месяца списаны общехозяйственные рас-

ходы на затраты производства

? 20 26

7. Списана готовая продукция на склад (незавершен-

ного производства на начало и конец месяца нет)

? 43 20

Для определения суммы общепроизводственных и общехозяйствен-

ных расходов необходимо отразить операции на счетах 25 и 26.

Счет 25

«Общепроизводственные расходы»

Счет 26

«Общехозяйственные расходы»

Дебет Кредит Дебет Кредит

1б) 4 300

3б) 3 700

4а) 3 500

5) 11 500 1в) 3 800

2б) 15 000

3г) 2 300

3д) 340

4б) 2 200

6) 23 640

Об = 11 500 Об = 11 500 Об. = 23 640 Об. = 23 640

Итого, сумма общепроизводственных затрат по счету 25 составила

11 500 руб., сумма общехозяйственных расходов по счету 26 – 23 640 руб.

Для определения себестоимости готовой продукции, сданной на склад,

необходимо отразить операции по учету затрат на счете 20 при условии, что

отсутствует незавершенное производство на начало и конец месяца.

Счет 20 «Основное производство»

Дебет Кредит

Сн = 0

1а) 25 000

2а) 40 000

3а) 8 000

5) 11 500

6) 23 640

8) 108 140

Об = 108 140 Об = 108 140

Ск = 0

Итого, себестоимость готовой продукции, сданной на склад, соста-

вила 108 140 руб.

Контрольные вопросы

1. Что понимается под затратами?

2. В чем состоит различие затрат и расходов?

3. Что понимается под себестоимостью продукции?

4. Какие счета бухгалтерского учета используются для отражения

элементов затрат?

5. По каким признакам классифицируют затраты на производство?

6. Каков состав элементов затрат на производство?

7. Что включается в материальные затраты на производство?

209

затрат на производство

8. Что включает в себя элемент затрат «оплата труда»?

9. Что включает в себя элемент затрат «отчисления на социальные

нужды»?

10. Амортизация каких основных средств учитывается при определе-

нии производственной себестоимости?

11. Что можно отнести к прочим затратам при определении произ-

водственной себестоимости?

12. Чем определяется состав статей калькуляции?

13. Какие счета бухгалтерского учета предназначены для накопления

сумм затрат на производство продукции?

14. Что относится к расходам на подготовку производства?

15. Что могут учитывать резервы предстоящих расходов?

16. Что учитывает счет «Общепроизводственные расходы»?

17. Что учитывает счет бухгалтерского учета «Общехозяйственные

расходы»?

18. Каким образом распределяются общепроизводственные расходы

при нескольких видах производств?

19. Каким образом распределяются общехозяйственные расходы при

нескольких видах производств?

20. Каким образом учитывается амортизация основных средств, за-

действованных в производстве нескольких видов продукции?

21. Что относится к производственному браку?

22. Какой брак считается неисправимым?

23. Каким образом отражается производственный брак?

24. Что относится к коммерческим расходам?

25. Каким образом учитываются коммерческие расходы при расчете

производственной себестоимости продукции?

Глава 13. УЧЕТ ГОТОВОЙ ПРОДУКЦИИ

13.1. Понятие готовой продукции и её оценка

Готовая продукция – часть материально-производственных запасов

организации, предназначенная для продажи и являющаяся конечным

результатом производственной деятельности, законченная обработкой

(комплектацией), технические и качественные характеристики которой

соответствуют требованиям договора о поставке или иным требованиям,

установленным в законодательном порядке.

Продукция, не прошедшая все операции обработки или неуком-

плектованная, а также не сданная на склад, числится в учете в составе

незавершенного производства.

Готовая продукция, как правило, должна быть сдана из производ-

ства на склад, где учитывается так же, как и производственные запасы.

Крупногабаритные изделия и продукция, которая не может быть сдана

на склад по техническим причинам, принимаются представителем заказ-

чика на месте их изготовления, комплектации и сборки.

Согласно ПБУ 5/01 «Учет материально производственных запасов»

готовая продукция принимается к учету по фактической производствен-

ной себестоимости.

Фактическую себестоимость готовой продукции можно определить

только по окончании месяца. Движение готовой продукции происходит

ежедневно (выпуск из производства, отгрузка, продажа). Поэтому для

текущего учета применяются учетные цены. В качестве учетных цен на

готовую продукцию могут применяться:

1) фактическая производственная себестоимость (полная или не-

полная);

2) нормативная себестоимость (полная и неполная);

3) договорная стоимость и другие виды цен.

Фактическая производственная себестоимость применяется в основ-

ном при единичном мелкосерийном производстве, а также при выпуске

массовой продукции небольшой номенклатуры.

Нормативную себестоимость в качестве учетных цен целесообразно

использовать в отраслях с массовым и серийным характером производ-

ства и с большой номенклатурой готовой продукции.

Преимущества данных учетных цен – их стабильность, удобство

при осуществлении оперативного учета движения готовой продукции

и единство оценки в планировании и учете.

Договорные цены применяются преимущественно при стабильности

таких цен.

212

Глава 13. Учет

Выбранный организацией способ оценки готовой продукции подле-

жит закреплению в учетной политике.

В конце отчетного периода учетная цена готовой продукции дово-

дится до фактической себестоимости путем расчета суммы и процента

отклонения:

(13.1)

где ОТКЛн – отклонение на начало месяца;

ОТКЛмес – отклонение по готовой продукции поступившей на склад

за месяц;

ГПн – остаток готовой продукции на складе на начало месяца

по учетным ценам;

ГПмес – готовая продукция, поступившая на склад за месяц по

учетным ценам.

Сумма отклонений, относящихся к продукции списанной со склада

(проданной или отгруженной) определяется следующим образом:

(13.2)

где ГПотгр. – готовая продукция отпущенная со склада (проданная или

отгруженная) за месяц по учетным ценам.

Суммы отклонений фактической себестоимости продукции от её

стоимости по учетным ценам списываются такими же бухгалтерскими

записями, которыми отражается списание продукции по учетным ценам.

13.2. Учет выпуска готовой продукции

Учет наличия и движения готовой продукции осуществляют на ак-

тивном счете 43 «Готовая продукция».

Синтетический учет готовой продукции может осуществляться

в двух вариантах: без использования и с использованием счета 40 «Вы-

пуск продукции (работ, услуг)».

Данный счет предназначен для обобщения информации о выпу-

щенной продукции, сданных заказчикам работах и оказанных услугах за

отчетный период, а также для выявления отклонений фактической про-

изводственной себестоимости этой продукции, работ, услуг от норматив-

ной (плановой) себестоимости.

Бухгалтерский учет выпуска готовой продукции с использованием

счета 40 ведется по учетным ценам.

По дебету счета 40 отражают фактическую производственную себестои-

мость выпущенной из производства продукции в корреспонденции со сче-

тами 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство».

213

готовой продукции

По кредиту счета 40 отражают выпущенную из производства продук-

цию по учетным ценам (по нормативной себестоимости) в корреспон-

денции со счетом 43 «Готовая продукция».

В конце месяца сопоставляется фактическая себестоимость выпу-

щенной продукции с её нормативной себестоимостью и выявляется от-

клонение.

Превышение нормативной себестоимости над фактической (эконо-

мия) отражается сторнировочной записью:

Дт сч. 90 «Продажи»;

Кт сч. 40 «Выпуск продукции (работ и услуг)».

Превышение фактической себестоимости над нормативной (пере-

расход) списывается бухгалтерской записью:

Дт сч. 90 «Продажи»;

Кт сч. 40 «Выпуск продукции (работ и услуг)».

После списания отклонений счет 40 закрывается и сальдо на конец

месяца не имеет. Учет движения готовой продукции на счете 43 в этом

случае ведется по учетным ценам (нормативной себестоимости).

Бухгалтерские записи по учету выпуска готовой продукции с ис-

пользованием счета 40 «Выпуск продукции, (работ, услуг)» представлены

в табл. 13.1.

Та б л и ц а 1 3 . 1

Операции по учету выпуска готовой продукции с использованием счета 40

№

п/п

Содержание операции

Дебет

счета

Кредит

счета

Оценка, руб.

1 Оприходована на склад готовая про-

дукция по нормативной (плановой)

себестоимости

43 40 Нормативная себе-

стоимость готовой

продукции

2 Отражен выпуск продукции в конце

месяца по фактической производ-

ственной себестоимости

40 20 Фактическая себесто-

имость готовой про-

дукции

3 Списана нормативная (плановая)

себестоимость проданной продукции

90 43 Нормативная себестои-

мость готовой продукции

4 Списано отклонение фактической

себестоимости продукции от норма-

тивной (плановой):

– экономия (сторно)

– перерасход

90-2

90-2

40

40

Отклонение факти-

ческой от учетной

стоимости проданной

продукции

Пример 13.1. Организация производит пылесосы, учетная стоимость

одного составляет 2000 руб. В январе текущего года. фактическая произ-

водственная себестоимость пылесоса составила 2200 руб., в феврале –

214

Глава 13. Учет

1900 руб. В январе выпущено: за 1-ю декаду – 100 ед., за 2-ю декаду –

200 ед., за 3-ю декаду – 50 ед. В феврале выпущено: за 1-ю декаду –

200 ед., за 2-ю декаду – 100 ед., в оставшиеся дни выпуска не было. Со-

ставим бухгалтерские записи. Решение представлено в табл. 13.2.

Та б л и ц а 1 3 . 2

Журнал хозяйственных операций по учету выпуска продукции

№

п/п

Содержание операции

Дебет

счета

Кредит

счета

Оцен-

ка, руб.

1 Выпущена продукция в 1-й декаде января по учет-

ной стоимости (100 ед..2000руб.)

43 40 200 000

2 Выпущена продукция во 2-й декаде января по учет-

ной стоимости (200 ед..2000руб.)

43 40 400 000

3 Выпущена продукция в 3-й декаде января по учет-

ной стоимости (50 ед..2000руб.)

43 40 100 000

4 Списана фактическая производственная себе-

стоимость выпущенной продукции за январь

(2200 руб..350 ед.)

40 20 770 000

5 Списано отклонение (перерасход) за январь 90-2 40 70 000

6 Выпущена продукция в 1-й декаде февраля по учет-

ной стоимости (200ед..2000руб.)

43 40 400 000

7 Выпущена продукция во 2-й декаде февраля по

учетной стоимости (100 ед..2000 руб.)

43 40 200 000

8 Списана фактическая производственная себе-

стоимость выпущенной продукции за февраль

(1900 руб..300 ед.)

40 20 570 000

9 Сторнировано отклонение (экономия) за февраль 90-2 40 30 000

Порядок записей и определения отклонений в январе и в феврале на

счете 40 «Выпуск продукции, работ, услуг» представлен ниже:

Схема счета 40 за январь Схема счета 40 за февраль

Д сч.40 К Д сч.40 К

4) 770 000 1) 200 000

2) 400 000

3) 100 000

5) 70 000

8) 570 000 6) 400 000

7) 200 000

9) (30 000)

Об. 770 000 Об. 770 000 Об. 570 000 Об. 570 000

- - - -

Если учет выпуска продукции ведется без применения счета 40 «Вы-

пуск продукции (работ, услуг), учет движения готовой продукции на сче-

те 43 «Готовая продукция» ведется по фактической производственной

215

готовой продукции

себестоимости, но в аналитическом текущем учете в течение месяца дви-

жение готовой продукции по счету 43 отражается по учетным ценам.

В конце месяца выявляется отклонение фактической себестоимости

готовой продукции от её учетной стоимости (нормативной, плановой се-

бестоимости) и отражается на субсчете «Отклонение фактической себе-

стоимости готовой продукции от учетной стоимости» к счету 43 «Готовая

продукция».

При списании готовой продукции по учетной стоимости при её про-

даже также списывается и отклонение, относящееся к проданной про-

дукции. Перерасход списывается записью:

Дт сч. 90 «Продажи»

Кт сч. 43 «Готовая продукция»

Экономия списывается сторнировочной записью:

Дт сч. 90 «Продажи»

Кт сч. 43 «Готовая продукция»

Отклонения, относящиеся к остаткам готовой продукции на складе,

остаются на субсчете «Отклонение фактической себестоимости готовой

продукции от учетной стоимости» к счету 43 «Готовая продукция».

Бухгалтерские записи по учету выпуска готовой продукции без ис-

пользования счета 40 «Выпуск продукции, (работ, услуг)» представлены

в табл. 13.3.

Та б л и ц а 1 3 . 3

Операции по учету выпуска готовой продукции

без использованием счета 40

№

п/п

Содержание операции

Дебет

счета

Кредит

счета

Оценка, руб.

1 Оприходована на склад готовая про-

дукция по нормативной (плановой)

себестоимости

43 20 Нормативная себе-

стоимость готовой

продукции

2 Списано отклонение фактической

себестоимости от нормативной (пла-

новой) себестоимости:

– перерасход

– экономия (сторно)

43-откл

43-откл

20

20

Отклонение факти-

ческой от учетной

стоимости выпу-

щенной продукции

3 Списана нормативная (плановая)

себестоимость проданной продукции

90-2 43 Нормативная себе-

стоимость готовой

продукции

4 Списано отклонение фактической

себестоимости продукции от норма-

тивной (плановой):

– перерасход

– экономия (сторно)

90-2

90-2

43-откл

43-откл

Отклонение факти-

ческой от учетной

стоимости продан-

ной продукции

216

Глава 13. Учет

13.3. Учет продажи продукции

Продажа готовой продукции осуществляется в соответствии с за-

ключенными договорами с покупателями.

Продукция считается проданной, если право собственности на нее

перешло к покупателю, работа считается выполненной, если её результаты

приняты заказчиком, услуги считаются оказанными, если они потреблены.

Общий порядок перехода права собственности установлен п. 1 ст.

223 ГК РФ. У приобретателя право собственности на продукцию по до-

говору возникает с момента её передачи, если иное не предусмотрено

законом или договором. Передачей продукции признается вручение её

приобретателю, сдача перевозчику для отправки приобретателю или сда-

ча в организацию связи для пересылки приобретателю.

Следовательно, если договором поставки момент перехода пра-

ва собственности на готовую продукцию от продавца к покупателю не

определен, то она считается переданной покупателю в момент отгрузки.

Таким моментом является один из перечисленных в ст. 458 ГК РФ:

1) вручение готовой продукции покупателю в месте нахождения продавца;

2) вручение готовой продукции покупателю в месте нахождения поку-

пателя, если по договору доставить готовую продукцию должен продавец;

3) вручение готовой продукции перевозчику либо иному лицу, ука-

занному покупателем, в месте нахождения продавца, если по договору

предоставить готовую продукцию должен покупатель.

Договором также может быть установлен особый момент перехода

права собственности, отличный от общего. Это право сторон определено

ст. 491 ГК РФ. Так, договор может предусматривать, что право собствен-

ности на готовую продукцию переходит к покупателю в момент полной

или частичной оплаты её или в момент её доставки до франко-места.

Франко-место определяется договором и трактуется как место, до

которого все расходы по отгрузке продукции несет поставщик, включая

их в затраты на продажу или цену товара.

Продажа готовой продукции является обычным видом деятельности

организации. Целью продажи является получение дохода и выявление

финансового результата от продажи.

Для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с про-

дажей и выявления финансового результата применяется счет 90 «Про-

дажи». По дебету этого счета отражаются расходы, связанные с продажей

продукции. По кредиту – доходы от продажи продукции.

К счету 90 «Продажи» открываются следующие субсчета:

90-1 «Выручка»;

217

готовой продукции

90-2 «Себестоимость продаж»;

90-3 «Налог на добавленную стоимость»;

90-4 «Акцизы»;

90-9 «Прибыль/убыток от продаж».

Записи по субсчетам производятся накопительно в течение года. Еже-

месячно на основании записей по субсчетам определяется финансовый

результат от продажи продукции за отчетный месяц следующим образом:

Оборот Ксч.90-1 – Оборот Дсч.90-2,3,4 =

= ( + )прибыль/(–)убыток. (13.3)

Полученный результат ежемесячно отражается на субсчете 90-9 за-

писью:

– Дт сч.90-9 «Прибыль от продаж» Кт сч. 99 «Прибыли и убытки»

(прибыль);

– Дт сч.99 «Прибыли и убытки» Кт сч. 90-9 «Убыток от продаж»

(убыток).

После этих записей синтетический счет 90 «Продажи» на конец от-

четного периода (месяца) сальдо не имеет, в то время как все его субсче-

та имеют конечное сальдо. Закрытие субсчетов производится внутрен-

ними записями в конце года при реформации баланса.

В бухгалтерском учете продажа продукции отражается по-разному

в зависимости от признания или непризнания выручки от продажи.

В соответствии с ПБУ 9/99 «Доходы организации» выручка как до-

ход от продажи признается в бухгалтерском учете при выполнении сле-

дующих условий:

– существует право на получение выручки, подтвержденное догово-

ром или иным документом;

– сумма выручки может быть определена;

– имеется уверенность, что в результате конкретной операции про-

изойдет увеличение экономических выгод организации;

– право собственности на продукцию перешло к покупателю или ра-

бота принята заказчиком;

– расходы, связанные с получением дохода, могут быть определены.

При признании выручки в бухгалтерском учете отгруженная покупа-

телю продукция считается проданной, и в учете на счете 90 «Продажи»

отражаются доход от продажи (выручка), расходы, связанные с прода-

жей (себестоимость продукции, расходы на продажу, НДС) и выявляется

финансовый результат от продажи.

При невыполнении хотя бы одного из этих условий, выручка не мо-

жет быть признана в бухгалтерском учете, и отгруженная покупателю про-

218

Глава 13. Учет

дукция не считается проданной и должна учитываться по дебету счета 45

«Товары отгруженные». На этом счете продукция учитывается до момента

признания выручки в бухгалтерском учете. С наступлением этого момента

отгруженная продукция считается проданной и списывается записью:

Дт сч. 90-2 «Продажи» Кт сч. 45 «Товары отгруженные».

Продажа продукции отражается бухгалтерскими записями, пред-

ставленными в табл. 13.4.

Та б л и ц а 1 3 . 4

Операции по учету продажи продукции

№

п/п

Содержание операции

Дебет

счета

Кредит

счета

Оценка, руб.

Выполняются условия признания выручки в бухгалтерском учете

1 Отгружена продукция покупателю,

признана выручка 62 90-1

Выручка, в том числе

НДС

2 Списана фактическая производственная

себестоимость проданной продукции 90-2 43

Фактическая себе-

стоимость продукции

3 Начислен НДС от продажной стоимо-

сти продукции 90-3 68-2 НДС

4 Списаны расходы на продажу 90-2 44 Расходы на продажу

5 Отражен финансовый результат от

продажи продукции:

– прибыль

– убыток

90-9

99

99

90-9

Доходы от продажи

минус расходы

6 Поступили на расчетный счет денеж-

ные средства от покупателя за продан-

ную продукцию 51 62 Выручка, в т.ч. НДС

Не выполняются условия признания выручки в бухгалтерском учете

1 Отгружена покупателям готовая

продукция 45 43

Фактическая себе-

стоимость продукции

2 Поступили на расчетный счет денеж-

ные средства от покупателя за продан-

ную продукцию (право собственности

перешло к покупателю) 51 62

Договорная стои-

мость продукции

3 Признана выручка от продажи про-

дукции 62 90-1

Выручка (в том числе

НДС)

4 Списана себестоимость проданной

продукции 90-2 45

Фактическая себе-

стоимость продукции

5 Начислен НДС от продажной стоимо-

сти продукции 90-3 68 НДС

6 Списаны расходы на продажу 90-2 44 Расходы на продажу

7 Отражен финансовый результат от

продажи продукции:

– прибыль

– убыток

90-9

99

99

90-9

Доходы от продажи

минус расходы

219

готовой продукции

13.4. Учет расходов на продажу

К расходам на продажу относятся расходы по сбыту продукции,

оплачиваемые организацией – поставщиком. В состав данных расходов

включают:

– расходы на затаривание и упаковку изделий на складах готовой

продукции;

– расходы по доставке продукции на станцию (пристань) отправления;

– расходы по погрузке в вагоны, автомобили, на суда и другие транс-

портные средства;

– расходы по содержанию помещений для хранения продукции

в местах ее продажи и оплате труда продавцов;

– расходы на рекламу;

– представительские и другие, аналогичные по назначению затраты,

а также комиссионные сборы (отчисления), уплачиваемые сбытовым

и другим посредническим организациям.

Для учета таких расходов используется счет 44 «Расходы на прода-

жу», предназначенный для обобщения информации о затратах, связан-

ных с продажей продукции, товаров, работ и услуг.

По дебету счета 44 «Расходы на продажу» накапливаются данные рас-

ходы за отчетный период (месяц), по кредиту отражается их списание.

Списание расходов на продажу может производиться полностью или

частично.

При частичном списании, как правило, ежемесячно распределяются

расходы на упаковку и транспортировку между видами отгруженной про-

дукции пропорционально их весу, объему или себестоимости продукции.

При полном списании расходы на продажу ежемесячно относят на

себестоимость проданной продукции, в результате счет 44 в конце меся-

ца закрывается и сальдо не имеет.

Выбранный порядок списания расходов на продажу отражается

в учетной политике организации.

Пример 13.2. Производственная организация изготовила 400 шт. гото-

вой продукции, фактическая себестоимость единицы – 6000 руб. Расходы

на ее упаковку на складе (стоимость тары) составили 14 000 руб. Заработ-

ная плата упаковщика – 4000 руб. Расходы по транспортировке проданной

продукции, осуществленной сторонней организацией, составили 3540 руб.

В текущем месяце продано 300 шт. продукции по цене 9000 руб./шт.

Составим бухгалтерские записи по реализации продукции.

При решении данного задания необходимо учесть, что продана не

вся продукция, а только часть и, следовательно, списывается лишь часть

220

Глава 13. Учет

расходов на продажу, приходящихся на нее пропорционально количе-

ству проданной продукции. Решение представлено в табл. 13.5.

Та б л и ц а 1 3 . 5

Порядок учета расходов на продажу продукции

№

п/п

Содержание операции

Дебет

счета

Кредит

счета

Оценка,

руб.

1 Отпущена тара на упаковку готовой продукции

(на 400 шт.) 44 10 14 000

2 Начислена заработная плата упаковщику 44 70 4 000

3 Начислены взносы на социальное страхование от

заработной платы упаковщика (30 %) 44 69 1 200

4 Акцептован счет транспортной организации по до-

ставке продукции до покупателя:

– стоимость доставки

– НДС

44

19

60

60

3 000

540

6 Предъявлен счет покупателю за проданную про-

дукцию (признана выручка):

– стоимость продукции (9000 руб..300 шт.)

– НДС 18 %

Итого: 62 90-1

2 700 000

486 000

3 186 000

7 Начислен НДС 18 % 90-3 68 486 000

8 Списана себестоимость проданной продукции

(6000 руб./шт..300 шт.) 90-2 43 1 800 000

9 Списаны расходы на продажу, приходящиеся

на 300 шт. проданной продукции

(14 000 + 4000 + 1200 + 3000):400 шт..300 шт. 90-2 44 16 650

Контрольные вопросы

1. Какая часть материально-производственных запасов может быть

отнесена к готовой продукции?

2. Где должна храниться готовая продукция?

3. Как часто должна проводиться инвентаризация остатков готовой

продукции на складе?

4. В каких случаях применяется учет готовой продукции по фактиче-

ской производственной себестоимости?

5. В чем состоят преимущества применения оценки готовой продук-

ции по учетным ценам?

6. Что отражает дебет счета бухгалтерского учета «Выпуск готовой

продукции»?

7. Что отражает кредит счета бухгалтерского учета «Выпуск готовой

продукции»?

221

готовой продукции

8. Каким образом определяется и учитывается отклонение фактиче-

ской производственной себестоимости готовой продукции от учетной

стоимости?

9. В какой момент право собственности на продукцию переходит

к покупателю?

10. Какими бухгалтерскими записями отражается продажа готовой

продукции покупателю?

11. Каким образом определяется сумма НДС, начисляемая при про-

даже готовой продукции?

12. Каким образом определяется величина расходов на продажу про-

дукции, списываемых на себестоимость проданной готовой продукции?

13. В каких случаях применяется счет бухгалтерского учета «Товары

отгруженные»?

14. Каким образом и в каком размере следует учитывать расходы на

рекламу?

15. Каким образом и в каком размере следует учитывать расходы на

хранение и упаковку товаров?

16. Каким образом определяется финансовый результат от продажи

продукции?

Практические задания

Задача 1.

Готовая продукция (светильники) была реализована покупателям

в количестве 100 шт. на сумму 200 000 руб. (в том числе НДС 18 %). Себе-

стоимость одного светильника – 795 руб. Составьте бухгалтерские про-

водки по учету продажу продукции и определите финансовый результат

от продажи.

Задача 2.

На изготовление изделий использованы материалы на сумму

12 000 руб., и начислена заработная плата работникам – 10 000 руб. При

выборе материалов эксперту уплачено наличными 1000 руб. Изделия

проданы за 30 000 руб. (в том числе НДС – 18 %) Отразить операции по

производству, выпуску и продажи продукции и определить финансовый

результат организации от продаже продукции.

Задача 3.

ООО «Вариант» произвело в отчетном периоде 1000 наборов сте-

клянных фужеров. Продано в отчетном периоде 900 наборов по цене

720 руб. за один набор (в том числе НДС – 18 %). Организация отражает

движение готовой продукции по плановой себестоимости – 270 руб. за

один набор, фактическая себестоимость которого составила 250 руб. От-

222

разить выпуск и продажу продукции с использованием счета 40 и опре-

делить финансовый результат.

Задача 4.

Производственная себестоимость изделий – 30 000 руб. При выборе

материалов для производства эксперту уплачена наличными 1000 руб. За

сортировку и упаковку рабочим склада готовой продукции начислено

2000 руб. Изделия проданы за 50 000 руб., в том числе НДС – 18 %. От-

разить операции по продаже продукции и определить финансовый ре-

зультат организации от продаже продукции.

Задача 5.

В отчетном периоде организация осуществила продажу готовой про-

дукции на сумму 276 000 руб. (в том числе НДС18 %). Право собствен-

ности на отгруженную продукцию переходит к покупателю в момент от-

грузки. Себестоимость отгруженной продукции – 160 000 руб. Расходы

на продажу составили 25 000 руб. В конце отчетного периода на расчет-

ный счет организации поступила выручка в оплату отгруженной продук-

ции в размере 210 000 руб.

Составить бухгалтерские проводки и определить финансовый ре-

зультат от продажи продукции.

Задача 6.

В отчетном периоде организация осуществила продажу готовой про-

дукции на сумму 276 000 руб. (в том числе НДС 18 %). Право собствен-

ности на отгруженную продукцию переходит к покупателю в момент

оплаты. Себестоимость отгруженной продукции – 160 000 руб. Расходы

на продажу составили 25 000 руб., они полностью списываются на себе-

стоимость проданной продукции отчетного периода. В конце отчетного

периода на расчетный счет организации поступила выручка в оплату от-

груженной продукции в размере 276 000 руб.

Составить бухгалтерские проводки и определить финансовый ре-

зультат от продажи продукции.

223

Глава 14. УЧЕТ СОБСТВЕННОГО КАПИТАЛА

КОММЕРЧЕСКОЙ ОРГАНИЗАЦИИ

Собственный капитал коммерческой организации является основой её

функционирования. Он формируется путем взносов собственников (акцио-

неров, участников), дооценки имущества организации, капитализации при-

были, оставшейся после распределения между собственниками и безвоз-

мездного поступления имущества в виде целевого финансирования.

Капитал организации определяется стоимостью активов, по кото-

рым у организации отсутствуют обязательства (чистые активы).

Чистые активы определяются путем вычитания из суммы активов,

принимаемых к расчету, суммы пассивов, принимаемых к расчету.

К собственному капиталу организации относятся: уставный капитал,

добавочный капитал, резервный капитал, нераспределенная прибыль,

целевое финансирование.

14.1. Учет уставного капитала

Уставный (складочный) капитал – основная составляющая часть

собственного капитала организации.

Уставный капитал представляет собой совокупность вкладов (долей, па-

евых взносов) учредителей (участников) организации или номинальной сто-

имости акций акционерных обществ, приобретенных акционерами, величи-

на которых зарегистрирована в учредительных документах организации.

Уставный капитал отражает долю участников в собственном капита-

ле организации, которая распределена между ними в порядке, установ-

ленном учредительными документами.

Наличие уставного капитала в размерах, определяемых законода-

тельством и учредительными документами, – обязательное условие для

образования и функционирования любого юридического лица.

Минимальный размер уставного капитала определяется федераль-

ными законами, регулирующими порядок создания и деятельности хо-

зяйствующих субъектов различных организационно-правовых форм: ак-

ционерного общества, общества с ограниченной ответственностью и др.

К примеру, минимальный уставный капитал ОАО должен составлять

не менее 1000-кратного МРОТ, а ЗАО – не менее 100-кратного МРОТ,

определенного законом на дату государственной регистрации общества.

Величина уставного капитала должна быть достаточной для реали-

зации (в течение года) целей деятельности организации, указываемых

в учредительных документах.

К учредительным документам относятся учредительный договор, устав.

Учредительный договор определяет источник формирования капитала, сумму

224

Глава 14. Учет собственного

уставного капитала и доли учредителей в уставном капитале, размер прибыли,

получаемой каждым вкладчиком (зависит от его доли в уставном капитале).

Устав определяет цели организации (состав видов ее деятельности)

и основной источник получения прибыли.

Не менее 50 % суммы уставного капитала должно быть оплачено на

момент регистрации организации, а остальная часть – не позднее 12 ка-

лендарных месяцев, начиная от даты его регистрации.

Бухгалтерский учет уставного (складочного) капитала ведется орга-

низациями на счете 80 «Уставный капитал». Сальдо на счете 80 должно

соответствовать размеру уставного капитала, зафиксированному в учре-

дительных документах организации. Записи по счету 80 осуществляются

только после внесения изменений в устав организации в установленном

законодательством порядке.

При создании организации после определения суммы уставного ка-

питала учредители распределяют между собой доли уставного капитала.

В учете отражается величина зарегистрированного уставного капитала

и задолженность по вкладу в уставный капитал каждого учредителя.

В качестве вклада учредителями могут быть внесены денежные сред-

ства или другие виды имущества. Денежная оценка вкладов произво-

дится по соглашению учредителей. На сумму фактически поступивших

вкладов учредителей уменьшается их задолженность, что отражается по

кредиту субсчета 75-1 «Расчеты с учредителями».

Порядок формирования уставного капитала представлен в табл. 14.1.

Та б л и ц а 1 4 . 1

Операции по учету формирования уставного капитала

№

п/п Содержание операции Дебет

счета

Кредит

счета Оценка, руб.

1 Отражена задолженность учредителя «А» по

вкладам в уставный капитал

75-1.А 80 Задолженность

учредителя «А»

2 Отражена задолженность учредителя «Б» по

вкладам в уставный капитал

75-1.Б 80 Задолженность

учредителя «Б»

3 Отражена задолженность учредителя «В» по

вкладам в уставный капитал

75-1.В 80 Задолженность

учредителя «В»

4 Принято к учету имущество (например,

здание), поступившее в качестве вклада

в уставный капитал учредителя «А»

08 75-1.А Согласованная

стоимость

5 Приняты к учету материалы, поступив-

шие в качестве вклада в уставный капитал

учредителя «Б»

10 75-1.В Согласованная

стоимость

6 Поступили денежные средства на рас-

четный счет в качестве вклада в уставный

капитал учредителя «В»

51 75-1.В Зачисленные

денежные

средства

225

капитала коммерческой организации

ГК РФ установлено, что сумма чистых активов не может быть мень-

ше размера уставного капитала, в противном случае уставный капитал

необходимо уменьшить до величины чистых активов.

14.2. Учет резервного капитала

Резервный капитал – составляющая часть собственного капитала

организации. Он формируется для покрытия убытков от хозяйственной

деятельности, а также погашения облигаций организации и выкупа соб-

ственных акций в случае отсутствия других средств.

Резервный капитал в обязательном порядке создают акционерные

общества, хозяйствующие субъекты других форм собственности могут

его создавать по своему усмотрению, если это предусмотрено их учреди-

тельными документами и учетной политикой.

В соответствии с законодательством акционерные общества обязаны

создавать резервный капитал в размере, установленном их учредитель-

ными документами, но не менее 5 % суммы уставного капитала.

Образование резервного капитала производится путем ежегодных

отчислений от чистой прибыли отчетного года в размере, установленном

в уставе общества, но не менее 5 % суммы чистой прибыли до достиже-

ния размера, установленного уставом общества.

Бухгалтерский учет резервного капитала ведется на счете 82 «Резерв-

ный капитал». Бухгалтерские записи по учету резервного капитала пред-

ставлены в табл. 14.2.

Та б л и ц а 1 4 . 2

Операции по учету резервного капитала

№

п/п

Содержание операции

Дебет

счета

Кредит

счета

Оценка, руб.

1 Произведены отчисления в резервный капитал

от чистой прибыли

84 82 Сумма ре-

зерва

2 Средства резервного капитала направлены на

погашение убытков

82 84 Сумма

убытка

3 Направлен резервный капитал на погашение

краткосрочных и долгосрочных облигаций ОАО

82 66,67 Стоимость

выпущенных

облигаций

14.3. Учет добавочного капитала

Добавочный капитал является одной из составляющих частей соб-

ственного капитала коммерческой организации и формируется в ходе её

деятельности.

Добавочный капитал образуется за счет:

1) прироста стоимости имущества в результате его дооценки;

226

Глава 14. Учет собственного

2) положительных курсовых разниц, образовавшихся при внесении уч-

редителями вкладов в уставный капитал организации в иностранной валюте;

3) средств, ассигнованных из бюджета и использованных на финан-

сирование долгосрочных вложений;

4) эмиссионного дохода, полученного при продаже акций по цене

превышающей их номинальную стоимость.

Счет 83 «Добавочный капитал» предназначен для обобщения инфор-

мации о добавочном капитале организации.

По кредиту 83 счета отражается образование и пополнение добавоч-

ного капитала.

По дебету 83 счета отражается уменьшение добавочного капитала

в случаях его направления на следующие цели:

– увеличение уставного капитала;

– погашения сумм снижения стоимости внеоборотных активов, вы-

явленных при переоценке;

– распределение средств добавочного капитала между учредителями

организации;

– погашения отрицательных курсовых разниц, образующихся при

внесении учредителями вкладов в уставный капитал организации в ино-

странной валюте.

Бухгалтерские записи по учету добавочного капитала представлены

в табл. 14.3.

Та б л и ц а 1 4 . 3

Операции по учету добавочного капитала

№

п/п

Содержание операции

Дебет

счета

Кредит

счета

Оценка, руб.

1 Сумма дооценки основных средств:

– увеличена первоначальная стоимость

– увеличена сумма амортизации

01

83

83

02

Сумма до-

оценки

2 Суммы эмиссионного дохода, полученного

от превышения номинальной стоимости над

рыночной стоимостью размещения акций

75-1 83 Сумма

курсовой

разницы

3 Отражено увеличение добавочного капи-

тала на сумму средств ассигнованных из

бюджета и фактически использованных на

финансирование долгосрочных вложений

86 83 Сумма средств

целевого фи-

нансирования

4 Отражены курсовые разницы, образую-

щиеся при вкладе иностранной валюты

в уставный капитал:

– положительные

– отрицательные

75

83

83

75

Курсовые раз-

ницы

5 Добавочный капитал направлен на увеличе-

ние уставного капитала

83 80 Сумма увели-

чения

227

капитала коммерческой организации

№

п/п

Содержание операции

Дебет

счета

Кредит

счета

Оценка, руб.

6 Добавочный капитал распределен между

учредителями организации

83 75 Сумма под-

лежащая рас-

пределению

7 Погашены за счет средств добавочного

капитала суммы снижения стоимости ранее

дооцененного имущества, выявленные при

переоценке:

– уменьшена первоначальная стоимость

– уменьшена сумма амортизации

83

02

01

83 Сумма уценки

14.4. Учет нераспределенной прибыли (непокрытого убытка)

Составной частью собственного капитала является нераспределен-

ная прибыль. Нераспределенная прибыль – это сумма накопленного капи-

тала организации.

Нераспределенная прибыль организации за отчетный год представ-

ляет собой итоговый финансовый результат её деятельности за вычетом

налога на прибыль. Прибыль подлежит распределению на основании ре-

шения общего собрания акционеров в акционерном обществе, собрания

участников в обществе с ограниченной ответственностью.

Для обобщения информации о наличии и движении сумм нераспре-

деленной прибыли или непокрытого убытка организации предназначен

счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток).

Средства, учитываемые на счете, состоят по структуре из сумм чи-

стой прибыли (убытков):

– отчетного года – подлежат распределению участниками, в том

числе на выплату доходов (дивидендов) участникам (акционерам);

– прошлых лет – оставлены в организации после её распределения.

Сумма чистой прибыли выявляется по окончании года на счете 99

«Прибыли и убытки» и списывается заключительными оборотами декабря

отчетного года в кредит счета 84, а сумма чистого убытка – в дебет счета 84.

Распределение определенной суммы прибыли осуществляется на ос-

новании решения компетентного органа организации (например, обще-

го собрания акционеров в акционерном обществе или собрания участ-

ников в обществе с ограниченной ответственностью). Распределение

подразумевает её использование на следующие цели:

– выплату дивидендов (доходов) участникам;

– погашение убытков прошлых лет;

– пополнение резервного капитала;

О к о н ч а н и е т а б л . 1 4 . 3

228

Глава 14. Учет собственного

– увеличение уставного капитала;

– капитализацию путем финансирования развития производства

и приобретения (создания) нового имущества.

В случае капитализации величина нераспределенной прибыли не из-

меняется, а её использование отражается внутренними записями на сче-

те 84, к которому открываются следующие субсчета:

– «Прибыль подлежащая распределению» – отражается сумма чи-

стой прибыли, а также её распределение;

– «Прибыль в обращении» – отражается прибыль, оставшаяся после

её распределения;

– «Прибыль использованная» – отражается сумма чистой прибыли,

направленная производственное развитие организации, в том числе на

приобретение (создание) нового имущества.

Бухгалтерские записи по формированию нераспределенной прибы-

ли (непокрытого убытка) и ее использованию представлены в табл. 14.4.

Та б л и ц а 1 4 . 4

Операции по учету формирования и использования

нераспределенной прибыли

№

п/п Содержание операции Дебет счета Кредит счета

1 Заключительными оборотами за декабрь

отражена сумма чистой прибыли отчетно-

го года подлежащая распределению

99 84-1 субсчет

«Прибыль под-

лежащая рас-

пределению»

2 Заключительными оборотами за декабрь от-

ражена сумма чистого убытка отчетного года

84-1 99

3 Часть чистой прибыли, подлежащей

распределению, направлена на выплату

дивидендов учредителям

84-1 субсчет «При-

быль подлежащая

распределению»

75-2, 70

4 Часть чистой прибыли, подлежащей рас-

пределению, направлена на увеличение

резервного капитала организации

84-1 субсчет «При-

быль подлежащая

распределению»

82

5 Часть чистой прибыли, подлежащей рас-

пределению, направлена на увеличение

уставного капитала организации

84-1 субсчет «При-

быль подлежащая

распределению»

80

6 Часть чистой прибыли, подлежащей рас-

пределению, направлена на погашение

убытков прошлых лет

84-1 субсчет «При-

быль подлежащая

распределению»

84-2

7 Отражается чистая прибыль, оставшаяся

после её распределения

84-1 субсчет «При-

быль подлежащая

распределению»

84-1 субсчет

«Прибыль

в обращении»

8 Часть прибыли, оставшейся после распре-

деления, направлена на финансирование

капитальных вложений

84-1 субсчет «При-

быль в обраще-

нии»

84-1 субсчет

«Прибыль ис-

пользованная»

229

капитала коммерческой организации

14.5. Целевое финансирование

Организация получает целевое финансирование, как правило, в виде

денежных средств от посторонних источников для осуществления ука-

занных в соответствующем договоре мероприятий.

К средствам целевого финансирования относятся:

1) государственные субсидии, полученные из федеральных и мест-

ных бюджетов на финансирование целевых программ;

2) средства внебюджетных фондов, полученные на финансирование

научно-исследовательских, опытно-конструкторских и других работ;

3) средства, поступающие от юридических и физических лиц.

Полученная сумма может использоваться только на указанные цели

в соответствии с утвержденными сметами. В случае ее применения не по

назначению образуется кредиторская задолженность перед предоставив-

шей деньги стороной, и, как правило, со штрафными санкциями.

Для обобщения информации о средствах, предназначенных для осу-

ществления мероприятий целевого назначения, средств, поступивших

от других организаций и лиц, бюджетных средств и др. предназначен

счет 86 «Целевое финансирование». Поступление средств отражают по

кредиту счета 86 расходование средств отражают по дебету счета 86.

Списание бюджетных средств с данного счета отражается как уве-

личение финансовых результатов организации. Бюджетные средства

использованные по назначению признаются в бухгалтерском учете

в качестве безвозмездно полученных активов и в дальнейшем отража-

ются как доход.

Порядок списания бюджетных средств зависит от того, для каких

целей эти средства были предоставлены, для финансирования капиталь-

ных вложений или для текущих расходов.

Бухгалтерские записи по поступлению и использованию средств це-

левого финансирования представлены в табл. 14.5.

Та б л и ц а 1 4 . 5

Операции по учету поступления и использования средств

целевого финансирования

№

п/п

Содержание операции

Дебет

счета

Кредит

счета

Оценка, руб.

1 Принято к бухгалтерскому учету иму-

щество, поступившее в счет целевого

финансирования

07, 08, 10,

41, 51 и др.

86 Сумма целе-

вого финан-

сирования

230

Глава 14. Учет собственного

№

п/п

Содержание операции

Дебет

счета

Кредит

счета

Оценка, руб.

2 Списываются средства целевого финанси-

рования, предназначенные для вложений

во внеоборотные активы согласно смете:

– после введения в эксплуатацию

внеоборотных активов

– по мере начисления амортизации

данных объектов

86

98

98

91-1

То же

3 Списываются средства целевого финан-

сирования, предназначенные для финан-

сирования текущих расходов:

– при оприходовании активов, при-

обретенных за счет средств целевого

финансирования

– после использования данных акти-

вов на производство или управление

86

98

98

91-1

То же

Контрольные вопросы

1. Что понимается под капиталом организации?

2. Из каких элементов состоит собственный капитал?

3. Для каких целей предназначен уставный капитал и каким образом

он формируется?

4. От чего зависит минимальный размер уставного капитала?

5. В какие сроки и в каких размерах реализуется уставный капитал?

6. Как отражается в бухгалтерском учете распределение долей учре-

дителей?

7. Как отражается в бухгалтерском учете внесение оплаты долей уч-

редителей?

8. В чем состоит назначение резервного капитала?

9. Для каких организаций обязательно наличие резервного капитала?

10. Из каких источников и в каких размерах формируется обязатель-

ный резервный капитал?

11. В чем состоит назначение добавочного капитала и каковы источ-

ники его формирования?

12. В чем состоит назначение нераспределенной прибыли (непокры-

того убытка) как части капитала, из каких элементов она формируется?

13. На какие цели может использоваться нераспределенная прибыль?

14. Почему целевое финансирование учитывается как собственный

капитал?

15. На какие цели могут использоваться суммы целевого финанси-

рования?

О к о н ч а н и е т а б л . 1 4 . 5

231

капитала коммерческой организации

Практические задания

Задача 1.

Величина уставного капитала организации определена в размере

200 000 руб. Доли учредителей «А», «Б» и «В» соотносятся как 1:3:6. От-

разить в бухгалтерском учете распределение долей учредителей в стои-

мостном выражении.

Задача 2.

Величина уставного капитала организации определена в размере

2 000 000 руб. Доли учредителей «А», «Б» и «В» соотносятся как 2:3:5.

При регистрации учредитель «А» внес в качестве вклада в уставный ка-

питал здание стоимостью 500 000 руб., учредитель «Б» – наличные де-

нежные средства в размере 100 000 руб., учредитель «В» – оборудование

стоимостью 600 000 руб. Определить задолженность каждого учредителя

на момент начала деятельности организации.

Задача 3.

Уставный капитал акционерного общества равен 3 000 000 руб. Ста-

бильно получаемая чистая прибыль составляет 600 000 руб. в год. Опре-

делить период, за который организация в состоянии сформировать нор-

мативный резервный капитал.

Задача 4.

Стоимость здания составляет 50000000 руб. Накопленная аморти-

зация, начисляемая линейным способом исходя из срока полезного

использования в 25 лет, – 10 000 000 руб. Здание переоценено с коэф-

фициентом дооценки 1,05. Определить рост добавочного капитала орга-

низации.

Задача 5.

Учредитель внес в качестве вклада в уставный капитал 10 000 евро.

На момент подписания учредительного договора курс составлял

34,50 руб. за 1 евро, на момент внесения валюты на валютный счет –

34,70 руб. за 1 евро. Определить изменение добавочного капитала орга-

низации.

Задача 6.

Нераспределенная прибыль прошлых лет составила 10 000 000 руб.,

чистая прибыль текущего года – 2 000 000 руб. Начислены дивиденды

внешнему учредителю в размере 500 000 руб. и дивиденды сотрудникам

по списку в размере 800 000 руб. Дивиденды перечислены, начислены

и выданы всем указанным лицам. Определить остаток нераспределенной

прибыли.

232

Глава 15. УЧЕТ ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ

15.1. Понятие и классификация доходов организации

В соответствии с ПБУ 9/99 «Доходы организации» доходами ор-

ганизации признается увеличение экономических выгод в результа-

те поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или)

погашения обязательств организациями-дебиторами, приводящее к уве-

личению капитала этой организации, за исключением вкладов участни-

ков (собственников имущества).

Доходы организации в зависимости от их характера, условий полу-

чения и направлений ее деятельности подразделяются на:

1) доходы от обычных видов деятельности;

2) прочие доходы.

Доходами от обычных видов деятельности являются поступления от

осуществления хозяйственных операций являющихся предметом дея-

тельности организации. К ним относятся:

– выручка от продажи продукции, товаров, работ и услуг;

– в организациях, предметом деятельности которых является сдача

в аренду своих активов – это арендная плата;

– в организациях, предметом деятельности которых является предо-

ставление за плату прав пользования объектами интеллектуальной соб-

ственности – это лицензионные платежи за пользование объектами ин-

теллектуальной собственности;

– в организациях, предметом деятельности которых является уча-

стие в уставных капиталах других организаций – это поступления свя-

занные с этой деятельностью (дивиденды).

Выручка от обычных видов деятельности определяется исходя из до-

пущения временной определенности фактов хозяйственной деятельно-

сти. Выручка признается в бухгалтерском учете при наличии следующих

условий:

а) организация имеет право на получение этой выручки, вытекаю-

щее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствую-

щим образом;

б) сумма выручки может быть определена;

в) имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции

произойдет увеличение экономических выгод организации;

г) право собственности на продукцию (товар) перешло от организа-

ции к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);

д) расходы, которые произведены или будут произведены в связи

с этой операцией, могут быть определены.

233

Если не выполняется хотя бы одно условие, то в бухгалтерском учете

признается кредиторская задолженность, а не выручка.

К прочим доходам относятся поступления от осуществления хозяйствен-

ных операций, которые не являются предметом деятельности организации.

Прочими доходами являются:

а) поступления, связанные с предоставлением за плату во временное

пользование активов организации;

б) поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возни-

кающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других

видов интеллектуальной деятельности;

в) поступления, связанные с участием в уставных капиталах других

организаций;

г) прибыль, полученная организацией в результате совместной дея-

тельности (по договору простого товарищества);

д) поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных

от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров;

е) проценты, полученные за предоставление в пользование денеж-

ных средств организации, а также за использование банком денежных

средств, находящихся на счете организации в этом банке.

К прочим доходам также относятся: штрафы, пени, неустойки за на-

рушение условий договоров; активы, полученные безвозмездно, в том

числе по договору дарения; поступления в возмещение причиненные ор-

ганизации убытков; прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году

суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек

срок исковой давности; положительные курсовые разницы; сумма до-

оценки активов (за исключением внеоборотных).

В составе прочих доходов учитываются поступления, возникающие

как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельно-

сти (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации и т.п.): сто-

имость материальных ценностей, остающихся от списания непригодных

к восстановлению и дальнейшему использованию активов и страховые

возмещения стоимости погибшего имущества т.п.

15.2. Понятие и классификация расходов организации

В соответствии с ПБУ 10/99 «Расходы организации» расходами ор-

ганизации признается уменьшение экономических выгод в результате

выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возник-

новения обязательств, приводящее к уменьшению капитала, этой орга-

низации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников

(собственников имущества).

234

Глава 15. Учет

Расходы в зависимости от их характера, условий осуществления

и направлений деятельности организации подразделяются на:

1) расходы по обычным видам деятельности;

2) прочие расходы.

Расходами по обычным видам деятельности являются расходы, свя-

занные с изготовлением и продажей продукции, приобретением и про-

дажей товаров, выполнением работ и оказанием услуг. В организациях,

предметом деятельности которых является предоставление активов по

договору аренды, предоставление за плату прав на объекты интеллекту-

альной собственности, участие в уставных капиталах других организа-

ций, расходами по обычным видам деятельности являются расходы, свя-

занные с этой деятельностью.

К ним относятся:

– расходы, связанные с приобретением сырья, материалов, топлива

и других материально-производственных запасов;

– расходы, возникшие в процессе переработки материально-произ-

водственных запасов для целей производства продукции, выполнения

работ, оказания услуг.

Расходы по обычным видам деятельности принимаются к бухгалтер-

скому учету исходя из допущения временной определенности фактов хо-

зяйственной деятельности.

Расходы признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих

условий:

а) расход производится в соответствии с конкретным договором,

требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового

оборота;

б) сумма расхода может быть определена;

в) имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции

произойдет уменьшение экономических выгод организации; уверен-

ность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьше-

ние экономических выгод организации, имеется в случае, когда органи-

зация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении

передачи актива.

Если не выполняется хотя бы одно условие, в бухгалтерском учете

признается дебиторская задолженность.

К прочим расходам относятся расходы по осуществлению хозяйствен-

ных операций, не являющихся предметом деятельности организации.

Прочими расходами являются:

а) расходы, связанные с предоставлением за плату во временное

пользование (временное владение и пользование) активов организации;

235

финансовых результатов

б) расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникаю-

щих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других ви-

дов интеллектуальной собственности;

в) расходы, связанные с участием в уставных капиталах других орга-

низаций;

г) расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием

основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кро-

ме иностранной валюты), товаров, продукции;

д) проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей

в пользование денежных средств (кредитов, займов);

е) расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными ор-

ганизациями;

ж) отчисления в оценочные резервы, создаваемые в соответствии

с правилами бухгалтерского учета (резервы по сомнительным долгам, под

обесценение вложений в ценные бумаги и др.), а также резервы, создавае-

мые в связи с признанием условных фактов хозяйственной деятельности.

К прочим расходам относят: штрафы, пени, неустойки за нарушение

условий договоров; возмещение причиненных организацией убытков;

убытки прошлых лет, признанные в отчетном году; суммы дебиторской

задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов,

нереальных для взыскания; курсовые разницы; сумма уценки активов;

перечисление средств (взносов, выплат и т.д.), связанных с благотвори-

тельной деятельностью, расходы на осуществление спортивных меро-

приятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно-просветитель-

ского характера и иных аналогичных мероприятий.

Прочими расходами также являются расходы, возникающие как по-

следствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (сти-

хийного бедствия, пожара, аварии, национализации имущества и т.п.).

15.3. Учет прочих доходов и расходов

Для синтетического учета прочих доходов и расходов используется

счет 91 «Прочие доходы и расходы».

По дебету этого счета отражаются расходы, не связанные с обычной

деятельностью организации. По кредиту – доходы, не связанные с обыч-

ной деятельностью организации.

К счету 91 могут быть открыты следующие субсчета:

– 91-1 «Прочие доходы» – для учета поступлений, признаваемых

прочими доходами;

– 91-2 «Прочие расходы» – для учета расходов, признаваемых про-

чими.

236

Глава 15. Учет

– 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» – предназначен для уче-

та финансового результата от прочей деятельности.

Записи по субсчетам производятся накопительно в течение отчетно-

го года. По окончании каждого месяца определяют сальдо прочих дохо-

дов (расходов) организации сопоставляя доходы с расходами. Для этого

из кредитового оборота по субсчету 91-1 вычитают дебетовый оборот по

субсчету 91-2. Сальдо прочих доходов и расходов ежемесячно списыва-

ется заключительными оборотами на счет 99 «Прибыли и убытки»:

– положительный результат представляет собой сальдо прочих до-

ходов, является прибылью от прочих видов деятельности и отражается

в учете записью:

Дт сч. 91-9 «Сальдо прочих доходов»,

Кт сч. 99 «Прибыли и убытки».

– отрицательный результат представляет собой сальдо прочих расхо-

дов, является убытком от прочих видов деятельности и отражается в уче-

те записью:

Дт сч. 99 «Прибыли и убытки»,

Кт сч. 91-9 «Сальдо прочих расходов».

Таким образом, счет 91 сальдо на конец месяца не имеет. По окон-

чании отчетного года все субсчета, открытые к этому счету закрываются

внутренними записями:

Дт сч. 91-1 Кт сч. 91-9 – закрыт субсчет 91-1 «Прочие доходы»,

Дт сч. 91-9 Кт сч. 91-2 – закрыт субсчет 91-2 «Прочие расходы».

Аналитический учет по счету 91 ведется по каждому виду прочих до-

ходов и расходов. При этом отражение аналитической информации по

прочим доходам и расходам, относящимся к взаимосвязанным операци-

ям, должно обеспечить возможность выявления финансового результа-

та от этих операций для принятия управленческих решений. Например,

при продаже объектов основных средств, по кредиту счета 91 отражается

сумма выручки от продажи, по дебету – остаточная стоимость выбыва-

ющего объекта и расходы, связанные с его продажей, что позволяет вы-

явить прибыль или убыток от его продажи.

Пример 15.1. Организация осуществила операции, не являющиеся

предметом деятельности:

10 декабря реализованы излишки материалов. Учетная стоимость ре-

ализованных материалов – 3000 руб. Выручка от реализации составила

5900 руб., в том числе НДС – 18 %.

15 декабря продано основное средство за 24 000 руб., в том чис-

ле НДС – 18 %. Первоначальная стоимость основного средства –

56 000 руб., сумма накопленной амортизации – 30 500 руб.

237

финансовых результатов

Составить соответствующие бухгалтерские записи и определить фи-

нансовый результат. Решение представлено в табл. 15.1.

Та б л и ц а 1 5 . 1

Порядок учета финансовых результатов от прочих видов деятельности

№

п/п

Содержание операции

Дебет

счета

Кредит

счета

Оценка,

руб.

1 Отражена выручка от реализации излишков мате-

риалов

62 91-1 5 900

2 Начислен НДС 91-2 68-2 900

3 Списана фактическая стоимость реализованных

материалов

91-2 10 3 000

5 Отражена выручка от продажи основного средства 62 91-1 24 000

6 Начислен НДС 91-2 68 3 661

7 Списана первоначальная стоимость проданного

основного средства

01-2 01-1 56 000

8 Списана сумма накопленной амортизации продан-

ного основного средства

02 01-2 30 500

9 Списана остаточная стоимость проданного основ-

ного средства

91-2 01-2 25 500

10 Определен финансовый результат от прочих видов

деятельности за месяц – сальдо прочих расходов

99 91-9 3 161

11 Закрыт субсчет прочих доходов 91-1 «Прочие доходы» 91-1 91-9 29 900

12 Закрыт субсчет прочих расходов 91-2 Прочие расходы» 91-9 91-2 33 061

Общий финансовый результат от прочей деятельности отражен по

дебету счета 99 и составил убыток в размере 3161 руб.

15.4. Порядок формирования и учет финансовых результатов

Финансовые результаты деятельности организации являются важ-

ными показателями ее экономической эффективности, на основе ана-

лиза которых как внутренними, так и внешними пользователями бухгал-

терской информации принимаются управленческие решения.

Под финансовым результатом понимается прирост или уменьшение

стоимости собственного капитала организации в результате хозяйствен-

ной деятельности организации за отчетный период.

Финансовый результат является результатом хозяйственной деятель-

ности организации и выражается в виде прибыли или убытка, который

определяется как разница между доходами и расходами организации.

Для обобщения информации о формировании конечного финансо-

вого результата деятельности организации в отчетном году предназначен

счет 99 «Прибыли и убытки».

238

Глава 15. Учет

Конечный финансовый результат слагается из следующих показателей:

– финансового результата от обычных видов деятельности

– финансового результата от прочих видов деятельности

– начисленного условного налога на прибыль, а также сумм причи-

тающихся налоговых санкций.

По дебету счета 99 отражаются убытки, а по кредиту – прибыли ор-

ганизации. Хозяйственные операции отражаются на счете 99 по кумуля-

тивному принципу, то есть нарастающим итогом с начала года.

Сопоставление дебетового и кредитового оборотов за отчетный пе-

риод показывает конечный финансовый результат отчетного периода.

Если оборот по кредиту счета 99 больше оборота по дебету, то фи-

нансовым результатом является прибыль; если оборот по кредиту счета 99

меньше оборота по дебету, то финансовым результатом является убыток.

По окончании отчетного года при составлении годовой бухгалтер-

ской отчетности счет 99 закрывается заключительной записью списания

суммы финансового результата за отчетный год:

нераспределенной прибыли:

Дт сч. 99 «Прибыли и убытки» Кт сч. 84 «Нераспределенная при-

быль»

или непокрытого убытка:

Дт сч. 84 «Непокрытый убыток» Кт сч. 99 «Прибыли и убытки».

Финансовый результат отчетного периода как самостоятельный по-

казатель в бухгалтерском балансе не отражается, а является составной

частью показателя нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) за

весь период деятельности организации.

Бухгалтерские записи по учету финансовых результатов деятельно-

сти организации отражаются в табл. 15.2.

Та б л и ц а 1 5 . 2

Операции по учету финансовых результатов деятельности организации

№

п/п

Содержание операции

Дебет

счета

Кредит

счета

1 Отражается финансовый результат от обычных видов деятельности:

– прибыль

– убыток

90-9

99

99

90-9

2 Отражается финансовый результат от прочих видов деятельности:

– сальдо прочих доходов

– сальдо прочих расходов

91-9

99

99

91-9

3 Начислен условный расход по налогу на прибыль 99 68

4 Начислен условный доход по налогу на прибыль 68 99

5 Начислено постоянное налоговое обязательство 99 68

239

финансовых результатов

№

п/п

Содержание операции

Дебет

счета

Кредит

счета

6 Начислен постоянный налоговый актив 68 99

7 Начислены штрафы и пени за нарушение налогового законо-

дательства

99 68

8 По окончании отчетного года выявляется и списывается фи-

нансовый результат деятельности организации:

– чистая прибыль

– чистый убыток

99

84-1

84-1

99

15.5. Расчеты по налогу на прибыль

Особенности отражения в бухгалтерском учете налога на прибыль,

а также разниц между доходами и расходами, признаваемыми в бухгал-

терском и налоговом учете, определены Положением по бухгалтерскому

учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/2002.

Текущий налог на прибыль признается налогом на прибыль с учетом

норм ПБУ 18/02 для целей налогообложения.

Размер текущего налога на прибыль, сформированного в бухгалтерском

учете и подлежащего уплате в бюджет, определяется в виде сальдо по сче-

ту 68 «Расчеты по налогам и сборам» и рассчитывается следующим образом:

ТНП = УР + ПНО – ПНА + ОНА – ОНО, (15.1)

где ТНП – текущий налог на прибыль (текущий налоговый убыток);

УР – условный расход (условный доход) по налогу на прибыль;

ПНО – постоянное налоговое обязательство;

ПНА – постоянный налоговый актив;

ОНА – изменение отложенных налоговых активов;

ОНО – изменение отложенных налоговых обязательств.

Условным расходом (условным доходом) по налогу на прибыль является

сумма налога на прибыль, определяемая исходя из бухгалтерской при-

были (убытка) и отраженная в бухгалтерском учете независимо от сум-

мы налогооблагаемой прибыли. Условный расход по налогу на прибыль

определяется следующим образом:

УР = БПС, (15.2)

где БП – бухгалтерская прибыль отчетного периода;

С – ставка налога на прибыль.

Если организация по итогам отчетного (налогового) периода полу-

чила бухгалтерскую прибыль, то в бухгалтерском учете отражается услов-

ный расход по налогу на прибыль. Условный доход по налогу на прибыль

О к о н ч а н и е т а б л . 1 5 . 2

240

Глава 15. Учет

отражается, когда по данным бухгалтерского учета организацией полу-

чен убыток. При этом если прибыль облагается налогом по разным став-

кам, то к соответствующей прибыли применяются данные ставки.

Постоянные разницы (ПР) – это доходы и расходы, формирующие

бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода и исключаемые из

расчета налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и по-

следующих отчетных периодов (например, превышение фактического

размера суточных над нормативной величиной). Постоянные разницы

приводят к образованию постоянного налогового обязательства или по-

стоянного налогового актива, которые определяются следующим образом:

ПНО (ПНА) = ПРС. (15.3)

Постоянные налоговые обязательства (ПНО) образуются из посто-

янных разниц, увеличивающих налог на прибыль и отражаются в учете

записью:

Дт сч. 99 «Прибыли и убытки» Кт.сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам»

Постоянные налоговые активы (ПНА) образуются из постоянных

раниц уменьшающих налог на прибыль и отражаются в учете записью:

Дт сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам» Кт сч. 99 «Прибыли и убытки»

Под отложенным налоговым активом понимается та часть отложен-

ного налога на прибыль, которая должна привести к уменьшению налога

на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующих отчетных пери-

одах. Например, это сумма налога на прибыль по положительной разни-

це между амортизацией основных средств, начисленной разными мето-

дами в бухгалтерском и налоговом учете. Отложенные налоговые активы

признаются в том отчетном периоде, в котором возникают вычитаемые

временные разницы (ВВР):

ОНА = ВВРС. (15.4)

Возникновение отложенного налогового актива отражается записью:

Дт сч. 09 «Отложенные налоговые активы»,

Кт сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Погашение отложенного налогового актива отражается записью:

Дт сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам»,

Кт сч. 09 «Отложенные налоговые активы».

Отложенное налоговое обязательство – это та часть отложенного на-

лога на прибыль, которая должна привести к увеличению налога на при-

быль, подлежащего уплате в бюджет в следующих отчетных периодах.

Например, это сумма налога прибыль по отрицательной разнице между

амортизацией основных средств, начисленной разными методами в бух-

241

финансовых ____________результатов

галтерском и налоговом учете. Отложенное налоговое обязательство

признается в том отчетном периоде, в котором возникают налогооблага-

емые временные разницы (НВР):

ОНО = НВРС. (15.5)

Возникновение отложенного налогового обязательства отражается

записью:

Дт сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам»,

Кт сч. 77 «Отложенные налоговые обязательства».

Погашение отложенного налогового обязательства отражается записью;

Дт сч. 77 «Отложенные налоговые обязательства»,

Кт сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Отложенный налоговый актив при выбытии объекта актива, по кото-

рому он был начислен, списывается на счет 99 «Прибыли и убытки». Ана-

логично списывается отложенное налоговое обязательство при выбытии

объекта актива или вида обязательства, по которому оно было начислено.

В соответствии с НК РФ формируется налогооблагаемая прибыль

(НП), которая практически никогда не совпадает с прибылью, подсчи-

танной по данным бухгалтерского учета (БП).

Текущий налог (ТНП) на прибыль по данным налогового учета опре-

деляется следующим образом:

ТНП = НПС, (15.6)

где НП – налоговая прибыль отчетного периода;

С – ставка налога на прибыль.

Таким образом, текущий налог на прибыль, рассчитанный по данным

бухгалтерского учета (15.1) совпадает с текущим налогом на прибыль, рас-

считанным по данным налогового учета в соответствии НК РФ (15.6).

Контрольные вопросы

1. Что понимается под финансовыми результатами деятельности ор-

ганизации?

2. Какой счет бухгалтерского учета применяется для отражения фи-

нансовых результатов?

3. Какая сторона счета «Прибыли и убытки» отражает прибыли?

3. Каким будет итоговый финансовый результат, если кредитовый

оборот счета «Прибыли и убытки» больше дебетового оборота?

5. При каких условиях выручка признается доходом?

6. Какие доходы могут быть отнесены к доходам по обычным видам

деятельности?

242

Глава 15. Учет

7. Какие доходы могут быть отнесены к прочим?

8. Как учитываются доходы по чрезвычайным обстоятельствам?

9. При каких условиях потеря признается расходом?

10. Какие расходы могут быть отнесены к расходам по обычным ви-

дам деятельности?

11. Какие расходы могут быть отнесены к прочим?

12. Как учитываются расходы по чрезвычайным обстоятельствам?

13. Какой счет (субсчет) и по какой стороне отражает доходы от

обычных видов деятельности?

14. Каким образом формируется финансовый результат от обычных

видов деятельности?

15. Какой счет (субсчет) и по какой стороне отражает расходы от

прочей деятельности?

16. Каким образом формируется финансовый результат от прочей

деятельности?

17. Каким образом определяется и отражается налог на прибыль?

18. Начисляется ли налог на прибыль при общем убытке, но наличии

прибыли от обычной деятельности?

19. Каким образом закрываются субсчета по счетам финансовых резуль-

татов от обычных видов деятельности и прочей деятельности в конце года?

Практические задания

Задача 1.

В отчетном периоде организация получила следующие доходы, не

являющиеся доходами от обычных видов деятельности:

– выручка от продажи основных средств – 45 000 руб. (в том числе

НДС 18 %);

– получены проценты по вкладам в банке – 3000 руб.;

– доход по принадлежащим организации акциям акционерного об-

щества – 30 000 руб.;

– проценты по предоставленному работнику займу – 400 руб.

Первоначальная стоимость проданного объекта основных средств –

60000 руб., сумма начисленной амортизации – 28000 руб.

Организацией осуществлены расходы:

– признан к уплате штраф за нарушение условий договора аренды –

4500 руб.;

– списана дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой

давности – 14 000 руб.;

– отражены убытки от хищений ценностей, виновники которых по

решению суда не установлены – 2500 руб.

243

финансовых результатов

Составить бухгалтерские проводки и определить сальдо прочих до-

ходов и расходов.

Задача 2.

За отчетный год выручка от продажи продукции, произведенной

организацией, составила 980 000 руб., в том числе НДС 18 %. Себестои-

мость всей проданной за год продукции составила 720 000 руб., расходы

на продажу – 25 000 руб. За год организация получила доходов от прочих

видов деятельности на сумму 280 000 руб., расходов от прочих видов де-

ятельности на сумму 140 000 руб. Условный расход по налогу на прибыль

составил 20 % от суммы бухгалтерской прибыли.

Определить конечный финансовый результат деятельности органи-

зации.

Задача 3.

Продана упаковочная линия за 3 000 000 руб. (в том числе НДС –

18 %). Первоначальная стоимость линии – 3 000 000 руб., накопленная

амортизация – 1 200 000 руб., расходы по демонтажу – 50 000 руб. Опре-

делить финансовый результат от прочих видов деятельности.

Задача 4.

Сальдо прочих расходов составляет 50 000 руб., прибыль от продажи

продукции – 950 000 руб. Страховое возмещение за повреждение здания

тайфуном (100 %) составило 100 000 руб. Определить чистую прибыль.

Задача 5.

Сальдо прочих доходов составляет 50 000 руб., прибыль от про-

дажи продукции – 950 000 руб. Убытки от повреждения здания тайфу-

ном – 900 000 руб. Страховое возмещение за повреждение здания тайфу-

ном (100 %) составило 100 000 руб. Определить чистую прибыль.

244

Раздел III. АНАЛИЗ ФИНАНСОВО-ХОЗЯЙСТВЕННОЙ

ДЕЯТЕЛЬНОСТИ В КОММЕРЧЕСКОЙ

ОРГАНИЗАЦИИ

Глава 16. СУЩНОСТЬ И НАЗНАЧЕНИЕ АНАЛИЗА

ФИНАНСОВО-ХОЗЯЙСТВЕННОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ

16.1. Цели, задачи и виды анализа финансово-хозяйственной

деятельности коммерческой организации

В современных экономических условиях существенно возраста-

ет значение финансовой информации, достоверность, оперативность

и объективность которой позволяют всем участникам хозяйственно-

го оборота представить и понять финансовое состояние и финансовые

результаты хозяйственной деятельности конкретной организации. На

основе анализа финансовой информации предприниматели и другие

заинтересованные лица могут оценивать экономические перспективы

и финансовые риски, принимать оптимальные управленческие реше-

ния. Эффективность принятия управленческих решений определяется

качеством аналитических исследований финансово-экономического со-

стояния хозяйствующего субъекта.

Финансово-экономическое состояние является важнейшим крите-

рием деловой активности и надежности организации, определяющим

ее конкурентоспособность и эффективность реализации экономических

интересов всех участников хозяйственной деятельности.

Под финансовым состоянием организации понимается ее способ-

ность финансировать свою деятельность. Оно характеризуется обеспе-

ченностью финансовыми ресурсами, необходимыми для нормального

функционирования организации, целесообразностью их размещения

и эффективностью их использования, финансовыми взаимоотношения-

ми с другими юридическими и физическими лицами, платежеспособно-

стью и финансовой устойчивостью.

Анализ финансово-хозяйственной деятельности – это один из глав-

ных элементов менеджмента любой организации. Он служит средством

для выявления резервов, обоснования бизнес-планов, а также контроля

за их выполнением с ориентированием на конечную цель бизнеса – по-

лучение прибыли. Данные анализа необходимы различным внешним

245

и внутренним пользователям для выработки рациональных управленче-

ских решений.

Анализ финансово-хозяйственной деятельности организации вклю-

чает два раздела (рис. 16.1):

– финансовый анализ;

– производственный (управленческий).

Рис. 16.1. Схема анализа хозяйственной деятельности организации

Разделение анализа на финансовый и управленческий обусловлено

выделением в системе бухгалтерского учета двух подсистем финансового

учета и управленческого учета. Для организации такое деление несколь-

ко условно, так как один вид анализа является продолжением второго

и оба дополняют друг друга информацией.

Управленческий (производственный) анализ основывается на данных

управленческого учета и позволяет комплексно оценить эффективность

хозяйственной деятельности. Особенностями этого анализа являются:

– ориентация результатов анализа на руководство;

– использование всех источников информации;

246

Глава 16. Сущность и назначение анализа

– комплексность, то есть изучение всех сторон деятельности орга-

низации;

– закрытость результатов анализа в целях сохранения коммерче-

ской тайны;

– интеграция учета, анализа, планирования и принятия решений.

Финансовый анализ представляет собой часть анализа хозяйствен-

ной деятельности и основан на сборе и обработке информации для

оценки финансового состояния организации на текущий момент и на

перспективу.

Финансовый анализ исследует действия внешних и внутренних, ры-

ночных и производственных факторов на количество и качество произ-

водимой продукции, финансовые показатели работы организации и ука-

зывает возможные перспективы развития дальнейшей производственной

деятельности организации в выбранной области хозяйствования.

Его основным содержанием является комплексное системное из-

учение финансового состояния организации и влияющих на него факто-

ров, а также прогнозирование уровня доходности капитала организации.

Главная цель анализа – своевременно выявлять и устранять недостатки

в финансовой деятельности и находить резервы улучшения финансового

состояния организации и его платежеспособности.

Основными задачами финансового анализа являются:

– общая оценка финансового положения и факторов его изменения;

– изучение соответствия между средствами и источниками, рацио-

нальности их размещения и эффективности использования;

– своевременное выявление и устранение недостатков в финансовой

деятельности, и поиск резервов улучшения финансового состояния ор-

ганизации и ее платежеспособности и финансовой устойчивости;

– прогнозирование возможных финансовых результатов, эконо-

мической рентабельности исходя из реальных условий хозяйственной

деятельности и наличия собственных и заемных ресурсов, разработка

моделей финансового состояния при разнообразных вариантах исполь-

зования ресурсов;

– разработка конкретных мероприятий, направленных на более эф-

фективное использование финансовых ресурсов и укрепление финансо-

вого состояния организации.

Основными функциями финансового анализа являются:

– объективная оценка финансового состояния, финансовых резуль-

татов, эффективности и деловой активности объекта анализа;

– выявление факторов и причин достигнутого состояния и получен-

ных результатов;

247

финансово-хозяйственной деятельности

– подготовка и обоснование принимаемых управленческих решений

в области финансов;

– выявление и мобилизация резервов улучшения финансового со-

стояния и финансовых результатов, повышения эффективности всей хо-

зяйственной деятельности.

Принято выделять два вида финансового анализа – внутренний

и внешний.

Внешний анализ – это исследование финансового состояния субъ-

екта хозяйствования с целью прогнозирования степени риска инвести-

рования капитала и уровня его доходности. Этот анализ проводится за

пределами организации заинтересованными пользователями и базирует-

ся на публикуемых данных финансовой отчетности, т.е. на весьма огра-

ниченной части информации о деятельности организации, которая яв-

ляется достоянием всего общества.

При внешнем анализе изучается реальная стоимость имущества ор-

ганизации, делается прогноз будущих финансовых поступлений, струк-

туры капитала, уровня и тенденции изменения дивидендов и т.п. Осо-

бенностями внешнего финансового анализа являются:

– множественность субъектов анализа, пользователей информации

о деятельности организации;

– разнообразие целей и интересов субъектов анализа;

– наличие типовых методик анализа, стандарта учета и отчетности;

– ориентация анализа на внешнюю отчетность организации;

– ограниченность задач анализа как следствие предыдущего фактора;

– максимальная открытость результатов анализа для пользователей

информации о деятельности организации.

Основное содержание внешнего анализа, по данным публичной фи-

нансовой отчетности, составляют:

– анализ абсолютных показателей доходности;

– анализ относительных показателей доходности;

– анализ финансового состояния, финансовой устойчивости, лик-

видности баланса, платежеспособности организации;

– анализ эффективности использования заемного капитала;

– экономическая диагностика финансового состояния организации.

Внутренний анализ проводится с целью поиска резервов укрепле-

ния финансового состояния, повышения доходности, наращивания соб-

ственного капитала субъекта хозяйствования, обеспечения планомерно-

го поступления денежных средств и размещения собственных и заемных

средств таким образом, чтобы получить максимальную прибыль и ис-

ключить банкротство. Он проводится работниками организации (фи-

248

Глава 16. Сущность и назначение анализа

нансовыми менеджерами). Внутрихозяйственный анализ использует

в качестве источника информации не только финансовую отчетность, но

данные системы бухгалтерского учета, нормативную, плановую инфор-

мацию, данные о технической подготовке производства.

Бухгалтерская финансовая отчетность является важным, но не един-

ственным источником информации финансового анализа. Поэтому ана-

лиз финансовой отчетности является только частью финансового анали-

за деятельности организации, хотя и играет ключевую роль.

Анализ бухгалтерской (финансовой) отчетности – представляет со-

бой систему исследования финансового состояния и финансовых ре-

зультатов, формирующихся в процессе осуществления хозяйственной

деятельности организации в условиях влияния объективных и субъек-

тивных факторов и получающих отражение в бухгалтерской (финансо-

вой) отчетности. Основные виды анализа финансовой отчетности пред-

ставлены на рис. 16.2.

Цель анализа финансовой отчетности – получение ключевых харак-

теристик финансового состояния и финансовых результатов организа-

ции для принятия оптимальных управленческих решений различными

пользователями информации.

Рис. 16.2. Виды анализа бухгалтерской (финансовой) отчетности

249

финансово-хозяйственной деятельности

Задачи анализа финансовой отчетности:

– всестороннее исследование состава, динамики финансовых источ-

ников капитала и обязательств, оценка оптимальности его структуры;

– изучение состава, структуры и динамики имущества организации,

оценка качества активов;

– объективная оценка финансового состояния;

– анализ ликвидности и платежеспособности;

– оценка эффективности управления денежными потоками;

– определение степени потенциальной угрозы банкротства;

– оценка уровня и динамики показателей деловой активности;

– анализ доходов, расходов и прибыли;

– анализ уровня и динамики рентабельности.

Как правило, в процессе проведения анализа различные его виды

используются в комплексе. Разнообразие видов экономического анализа

способствует формированию объективных результатов, всесторонне ха-

рактеризующих деятельность хозяйствующих субъектов, выработке оп-

тимальных управленческих решений.

16.2. Субъекты анализа финансово-хозяйственной деятельности

коммерческой организации

Субъектами анализа выступают как непосредственно, так и опосре-

дованно заинтересованные в деятельности организации пользователи

информации (рис. 16.3).

К первой группе пользователей относятся собственники средств ор-

ганизации, инвесторы, кредиторы, поставщики, покупатели, налоговые

органы, персонал и руководство организации.

Каждый субъект анализа изучает информацию, исходя из своих ин-

тересов:

– собственникам необходимо определить увеличение или уменьше-

ние доли собственного капитала и оценить эффективность использова-

ния ресурсов организации;

– инвесторам – выгодность помещения в организация своих капита-

лов и степени риска, связанного с инвестициями;

– кредиторам – целесообразность продления кредита, они нуждают-

ся в информации, позволяющей им оценить способность организации

своевременно погашать основной долг и проценты по нему как в кра-

ткосрочной, так и в долгосрочной перспективе;

– коммерческие клиенты (поставщики и покупатели) заинтересо-

ваны в стабильности коммерческих связей, способности своевременно

и полно осуществлять расчеты, выполнять контрактные обязательства;

250

Глава 16. Сущность и назначение анализа

– работники организации (и не только), если они одновременно

имеют акции организации, в которой работают, заинтересованы в ее

стабильности и доходности, в информации об уровне заработной платы,

системе премиальных вознаграждений и пенсионного обеспечения, дру-

гих социальных льготах, возможности дальнейшего трудоустройства.

Рис. 16.3. Субъекты анализа финансово-хозяйственной деятельности

коммерческой организации

Вторая группа пользователей – это субъекты анализа, которые хотя

непосредственно и не заинтересованы в деятельности организации, но

либо защищают, либо представляют интересы первой группы пользовате-

лей. Это – аудиторские фирмы, консалтинговые фирмы, биржи, юристы.

Содержание конкретных целей финансового анализа существенно

зависит от задач субъектов финансового анализа.

Цели анализа достигаются в результате решения определенного

взаимосвязанного набора аналитических задач. Аналитическая задача

251

финансово-хозяйственной деятельности

представляет собой конкретизацию целей анализа с учетом организаци-

онных, информационных, технических и методических возможностей

проведения этого анализа. Основными факторами являются объем и ка-

чество исходной информации. При этом надо иметь в виду, что перио-

дическая финансовая отчетность организации – это лишь исходная ин-

формация, подготовленная в ходе выполнения учетных процедур.

Чтобы принимать управленческие решения в области производства,

сбыта, финансов, инвестиций и нововведений, руководству необходимы

данные, полученные в результате отбора, анализа, оценки и концентра-

ции исходной информации.

Основной принцип аналитического чтения финансовых отчетов –

это дедуктивный метод, т.е. от общего – к частному. Но он должен при-

меняться многократно. В ходе такого анализа как бы воспроизводится

временная и логическая последовательность хозяйственных фактов и со-

бытий, направленность и сила влияния их на результаты деятельности.

Финансовый анализ является прерогативой высшего звена управ-

ленческих структур организации, способных влиять на формирование

финансовых ресурсов и на потоки денежных средств. Эффективность

или неэффективность частных управленческих решений, связанных

с определением цены продукта, размера партии закупок сырья или по-

ставок продукции, заменой оборудования или технологии, должна прой-

ти оценку с точки зрения общего успеха организации, характера ее эко-

номического роста и роста общей финансовой эффективности.

16.3. Информационная база анализа финансово-хозяйственной

деятельности коммерческой организации

Результативность финансового анализа во многом зависит от его

правильной организации, планомерности его проведения и источников

информационного и методического обеспечения анализа. Все источни-

ки данных для финансового анализа делятся на три группы (рис. 16.4).

Рис. 16.4. Источники информационного и методического

обеспечения финансового анализа

252

Глава 16. Сущность и назначение анализа

Нормативно-плановые источники – все типы планов, которые раз-

рабатываются в организации, нормативные материалы, сметы, ценники,

калькуляции, проектные задания и т.д.

Источники информации учетного характера – все данные, которые

содержат документы бухгалтерского, статистического и оперативного

учета, а также все виды отчетности, первичная учетная документация.

Внеучетные источники – документы, регулирующие хозяйственную

деятельность, а также данные, характеризующие изменение внешней

среды функционирования организации. К ним относятся официальные

документы (законы, постановления и т.д.), хозяйственно-правовые до-

кументы (договора, решения суда и т.д.), техническая и технологическая

документация, информация об основных контрагентах организации,

данные о состоянии рынка и др.

В основном информационной базой для проведения анализа финан-

сового состояния коммерческой организации служит бухгалтерская (фи-

нансовая) отчетность.

Бухгалтерская (финансовая) отчетность – единая система данных об

имущественном и финансовом положении организации и о результатах

ее хозяйственной деятельности, составляемая на основе данных финан-

сового учета с целью предоставления внешним и внутренним пользова-

телям обобщенной информации о финансовом положении организации

в форме, удобной и понятной для принятия этими пользователями опре-

деленных деловых решений.

В отчетность включены все виды текущего учета: бухгалтерский,

статистический и оперативно-технический, что дает возможность отра-

жения в отчетности всего многообразия предпринимательской деятель-

ности организации.

К отчетности предъявляется ряд требований: полнота, существен-

ность, уместность, понятность, своевременность, правдивость, приме-

нимость для целей прогнозирования, осмотрительность (рис. 16.5).

Понятность служит основным критерием качества информации,

подразумевающим доступность для понимания подготовленным поль-

зователем. Пользователи должны иметь достаточные знания в области

ведения бизнеса и бухгалтерского учета. Слишком сложная для понима-

ния отдельными пользователями информация, но важная для принятия

экономических решений не должна исключаться из отчетности.

Информация уместна, с точки зрения заинтересованных пользова-

телей, если ее наличие или отсутствие оказывает или способно оказать

влияние на решения (включая управленческие) этих пользователей,

помогая им оценить прошлые, настоящие или будущие события, под-

253

финансово-хозяйственной деятельности

тверждая или изменяя ранее сделанные оценки. На уместность инфор-

мации влияют ее содержание и существенность. Существенной призна-

ется информация, отсутствие или неточность которой может повлиять

на решения заинтересованных пользователей.

Рис. 16.5. Качественные характеристики информации

Надежность информации определяется отсутствием в ней существен-

ных ошибок и искажений. Качественная характеристика надежности

информации раскрывается через ее правдивое представление, нейтраль-

ность, осмотрительность, полноту и преобладание сущности над формой.

Еще одной качественной характеристикой бухгалтерской информа-

ции является сопоставимость. Это требование означает, что информа-

ция, содержащаяся в финансовой отчетности организации, должна быть

сопоставимой во времени и сравнимой с информацией других органи-

заций. Это позволяет проследить тенденции в финансовом положении

и результатах деятельности отчитывающейся организации.

Применение качественных основных характеристик и соответствующих

бухгалтерских стандартов обеспечит составление достоверной отчетности,

анализ которой позволит принимать оптимальные управленческие решения.

Финансовая отчетность коммерческой организации состоит из не-

скольких образующих единое целое отчетных документов:

– бухгалтерского баланса;

– отчета о прибылях и убытках;

– приложения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях

и убытках, в состав которого входят отчет об изменении капитала и отчет

о движении денежных средств;

– пояснений к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках.

254

Глава 16. Сущность и назначение анализа

Рис. 16.6. Классификация решений финансового характера, принимаемые

в отношении организации

Данные финансовой отчетности организации служат основным ис-

точником информации о ее деятельности. Финансовая отчетность явля-

ется реальным средством коммуникации, благодаря которому:

– руководители получают представление о месте своей организации

в системе аналогичных организаций, о правильности выбранного страте-

255

финансово-хозяйственной деятельности

гического курса, об эффективности использования ресурсов и принятых

решениях по самым разнообразным вопросам управления организацией;

– аудиторы получают подсказку для выбора правильного решения

в процессе аудирования, планирования своей проверки, выявления сла-

бых мест в системе учета и зон возможных преднамеренных и непредна-

меренных ошибок во внешней отчетности клиента;

– аналитики определяют направления финансового анализа.

На основе изучения баланса внешние пользователи могут принять

решения о целесообразности и условиях ведения дел с данной организа-

цией как с партнером; оценить кредитоспособность организации

как заемщика; оценить возможные риски своих вложений, целесоо-

бразность приобретения акций данной организации и ее активов и дру-

гие решения.

На рис. 16.6 представлена классификация возможных финансовых

решений, принимаемых в отношении организации различными пользо-

вателями финансовой отчетности.

Объем и общий характер информации, содержащийся в бухгалтер-

ской отчетности, ограничивает возможности анализа. Однако умение чи-

тать отчетность, знание методов и методик анализа позволяют достаточно

полно и объективно оценить многие направления финансового состояния

организации, увидеть причины их изменения, сделать прогноз на пер-

спективу и принять соответствующие управленческие решения.

16.4. Характеристика форм финансовой отчетности

коммерческой организации

Бухгалтерский баланс – главная форма финансовой отчетности. Ба-

ланс служит основным источником информации для анализа финансо-

вого положения организации. Он представляет собой детализированный

перечень в стоимостной оценке имущества организации (активы) и ис-

точников их возникновения (пассивы).

Баланс позволяет определить на отчетную дату состав и структуру

имущества организации, ликвидность и оборачиваемость текущих акти-

вов, наличие собственного капитала и обязательств, состояние и дина-

мику дебиторской и кредиторской задолженности, кредитоспособность

и платежеспособность организации. Данные баланса позволяют оценить

эффективность размещения капитала организации, его достаточность для

текущей и предстоящей хозяйственной деятельности, размер и структуру

заемных источников, а также эффективность их привлечения.

Необходимо уметь читать баланс, то есть знать содержание каждой

его статьи, способ ее оценки, роли в деятельности организации, связи

256

Глава 16. Сущность и назначение анализа

с другими статьями, характеристики этих изменений для экономики ор-

ганизации.

Чтение бухгалтерского баланса дает возможность:

– получить значительный объем информации об организации;

– определить степень обеспеченности организации собственными

оборотными средствами;

– установить, за счет каких статей изменилась величина оборотных

средств;

– предварительно оценить общее финансовое состояние организации.

Бухгалтерский баланс состоит из двух частей – актива и пассива

(рис. 16.7).

Рис. 16.7. Структура бухгалтерского баланса

В актив баланса включаются статьи, в которых объединены опреде-

ленные элементы имущества организации по функциональному признаку.

Активы по сроку использования подразделяются на (рис. 16.8):

– внеоборотные или постоянные активы – ресурсы, приобретенные

для долгосрочного использования (основные средства, нематериальные

активы, долгосрочные финансовые вложения и др.);

– оборотные или текущие активы или оборотные средства – ресурсы,

приобретенные с целью их использования в течение обычного производ-

ственного цикла организации или одного года. К ним относят: произ-

257

финансово-хозяйственной деятельности

водственные запасы, незавершенное производство, готовую продукцию,

свободные денежные средства, краткосрочные финансовые вложения, ве-

личину дебиторской задолженности и прочие оборотные активы.

В Российской Федерации актив баланса строится в порядке возраста-

ющей ликвидности средств, т.е. в порядке возрастания скорости превра-

щения активов в процессе хозяйственного оборота в денежную форму.

Так, в разделе I актива баланса показано имущество, которое практи-

чески до конца своего существования сохраняет первоначальную форму.

Ликвидность, т.е. подвижность этого имущества в хозяйственном обороте,

самая низкая. В разделе II актива баланса показаны такие элементы иму-

щества организации, которые в течение отчетного периода многократно

меняют свою форму. Подвижность этих элементов актива баланса, т.е.

ликвидность, выше, чем элементов раздела I баланса. Ликвидность же де-

нежных средств равна единице, т.е. они абсолютно ликвидны.

Рис. 16.8. Структура актива баланса

Пассивы организации (источники финансирования) по признаку

принадлежности разделяются на собственный капитал и заемный капи-

тал (рис. 16.9).

258

Глава 16. Сущность и назначение анализа

Рис. 16.9. Структура пассива баланса

Собственный капитал включает уставный капитал, добавочный ка-

питал, резервный капитал и нераспределенную прибыль.

Заемный капитал разделяется на долгосрочные обязательства (более

1 года) и краткосрочные обязательства (до 1 года) или текущие пассивы.

С точки зрения возможности «безопасного» использования в тече-

ние длительного срока (в основном для финансирования постоянных

активов) долгосрочные обязательства приравниваются к собственному

капиталу и составляют вместе с ним инвестированный капитал.

Внешние обязательства представляют собой юридические права

инвесторов, кредиторов на имущество организации. С экономической

точки зрения внешние обязательства – это источник формирования ак-

тивов организации, а с юридической – это долг организации перед тре-

тьими лицами.

Статьи пассива баланса группируются по степени срочности пога-

шения (возврата) обязательств в порядке ее возрастания. Первое место

занимает уставный капитал как наиболее постоянная часть баланса. За

ним следуют остальные статьи.

259

финансово-хозяйственной деятельности

Таким образом, актив баланса дает информацию об общей сумме капи-

тала организации и его размещении (основной, оборотный), а пассив – об

общей сумме капитала и его составе по источникам (собственный, заемный).

Еще один важный аспект анализа структуры баланса – это определе-

ние взаимосвязей между активом и пассивом баланса (рис. 16.10), так как

в процессе производственной деятельности идет постоянная трансформа-

ция отдельных элементов актива и пассива баланса. Каждая группа пасси-

ва функционально связана с определенной частью актива баланса.

Считается, что у нормально функционирующей организации оборотные

активы должны превышать краткосрочные пассивы, т.е. часть текущих акти-

вов погашает краткосрочные пассивы, другая часть погашает долгосрочные

обязательства, оставшаяся идет на пополнение собственного капитала.

Рис. 16.10. Взаимосвязи между активом и пассивом баланса

Для аналитических исследований и качественной оценки динамики

финансового состояния организации рекомендуется объединить статьи

баланса в отдельные специфические группы (табл. 16.10).

Цель – создание агрегированного баланса, который используется

для определения важных характеристик финансового состояния органи-

зации и расчета ряда основных финансовых коэффициентов.

Таким образом, бухгалтерский баланс является наиболее информатив-

ной формой для анализа и оценки финансового состояния организации.

Отчет о прибылях и убытках содержит сведения о текущих финансо-

вых результатах деятельности организации за отчетный период. В отчете

показаны величины прибыли (убытка) до налогообложения и слагаемые

этого показателя:

– валовая прибыль;

– прибыль (убыток) от продаж;

– прочие доходы и расходы.

260

Глава 16. Сущность и назначение анализа

Та б л и ц а 1 6 . 1 0

Баланс организации (в агрегированном виде)

Актив

Условные

обозначения

Пассив

Условные

обозначения

Имущество Б Источники финансирования Б

I Иммобилизованные

средства (внеоборотные

активы)

АВ

I Собственные средства

(капитал и резервы) КС

II Мобильные средства

(оборотные активы)

АО

II Заемные средства

ЗС

Запасы и затраты

З

Долгосрочные кредиты

и займы

ЗД

Дебиторская задолжен-

ность

ДЗ

Краткосрочные заемные

средства

КЗС

Денежные средства

и краткосрочные финан-

совые вложения

ДС

Кредиторская задолжен-

ность КЗ

В форме представлены также выручка от продажи продукции, работ,

услуг, себестоимость проданной продукции (работ, услуг), коммерческие

расходы, управленческие расходы, сумма налога на прибыль и нераспре-

деленная прибыль.

Форма «Отчет о движении капитала» показывает структуру соб-

ственного капитала организации, представленную в динамике.

Форма «Отчет о движении денежных средств» отражает остатки

денежных средств на начало и конец года, а также потоки денежных

средств (поступление и расходование).

Расшифровка наиболее важных статей баланса показана в пояснениях

к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках, которые состоят из

следующих разделов: движение заемных средств, дебиторская и кредиторская

задолженность, амортизируемое имущество, движение средств финансовых

инвестиций и финансовых вложений, затраты произведенные организацией,

расшифровка отдельных прибылей и убытков, социальные показатели.

16.5. Методы и этапы проведения финансового анализа

Методом финансового анализа является диалектический способ по-

знания, путь исследования своего предмета, то есть финансовых процес-

сов и явлений.

Характерными особенностями метода финансового анализа являются:

– использование системы аналитических показателей, всесторонне

характеризующих финансовую деятельность организации;

– изучение причин изменения этих показателей;

261

финансово-хозяйственной деятельности

– выявление и измерение причинно-следственных связей между ними.

Все аналитические методы сгруппированы в две группы: качествен-

ные (логические) и количественные (формализованные).

К качественным методам относятся:

– метод сравнения;

– метод построения систем аналитических таблиц;

– метод построения систем аналитических показателей;

– метод экспертных оценок;

– метод сценариев;

– психологические и морфологические методы и т.п.

Количественные методы – это приемы, использующие математику.

Их можно разделить на бухгалтерские, статистические, классические ме-

тоды анализа, экономико-математические и т.д.

К основным и наиболее часто используемым методам финансового

анализа относятся:

– метод абсолютных, относительных и средних величин;

– метод сравнения;

– вертикальный анализ;

– горизонтальный анализ;

– трендовый анализ;

– факторный анализ;

– анализ с помощью финансовых коэффициентов;

– метод экспертных оценок.

Абсолютные показатели характеризуют численность, объем (размер)

изучаемого процесса. Они всегда имеют какую-нибудь единицу измере-

ния: натуральную, условно-натуральную, денежную.

Относительные показатели представляют отношение абсолютных

(или других относительных) показателей, то есть количество единиц од-

ного показателя, приходящееся на одну единицу другого показателя.

Средняя величина является специальным статистическим показате-

лем, используемым для обобщения данных.

Метод сравнения – логический метод анализа. Это как внутрихозяй-

ственное сравнение по отдельным показателям организации, дочерних

организаций, подразделений, цехов, так и межхозяйственное сравнение

показателей данной организации с показателями конкурентов, со сред-

неотраслевыми и средними общеэкономическими данными.

Вертикальный анализ – представление финансового отчета в виде

относительных показателей. Такое представление позволяет увидеть

удельный вес каждой статьи баланса в его общем итоге. Выделяют две

основные черты вертикального анализа:

262

Глава 16. Сущность и назначение анализа

– переход к относительным показателям позволяет проводить срав-

нительный анализ организаций с учетом отраслевой специфики и других

характеристик;

– относительные показатели сглаживают негативное влияние инфля-

ционных процессов, которые искажают абсолютные показатели финансо-

вой отчетности и тем самым затрудняют их сопоставление в динамике.

Горизонтальный анализ заключается в построении одной или несколь-

ких аналитических таблиц, в которых абсолютные показатели дополняются

относительными темпами роста (снижения). Как правило, берут базисные

темпы роста за ряд лет (смежных периодов), что позволяет анализировать

изменение отдельных статей и прогнозировать их значения.

Трендовый анализ – часть перспективного анализа, необходим

в управлении для финансового прогнозирования. Тренд – это путь раз-

вития. Тренд определяется на основе анализа временных рядов следу-

ющим образом: строится график возможного развития основных по-

казателей организации, определяется среднегодовой темп прироста

и рассчитывается прогнозное значение показателя. Это самый простой

способ финансового прогнозирования. Анализ временных рядов позво-

ляет решать следующие задачи:

– изучить структуру временного ряда, включающую тренд – зако-

номерные изменения среднего уровня параметров, а также случайные

колебания;

– изучить причинно-следственные взаимосвязи между процессами;

– построить математическую модель временного ряда.

– анализ тренда предназначен для исследования изменений средне-

го значения временного ряда с построением математической модели

тренда и с прогнозированием на этой основе будущих значений ряда.

Каждый результативный показатель зависит от различных факторов.

Под факторным анализом понимается методика комплексного и систем-

ного изучения и измерения воздействия факторов на величину результа-

тивных показателей. Различают следующие типы факторного анализа:

– функциональный и вероятностный;

– прямой (дедуктивный) и обратный (индуктивный);

– одноступенчатый и многоступенчатый;

– статический и динамический;

– пространственный и временной;

– ретроспективный и перспективный.

Основными этапами факторного анализа являются:

– отбор факторов, которые определяют исследуемые результативные

показатели;

263

финансово-хозяйственной деятельности

– классификация и систематизация их с целью обеспечения воз-

можностей системного подхода;

– определение формы зависимости между факторами и результатив-

ными показателями;

– моделирование взаимосвязей между результативным показателем

и факторами;

– расчет влияния факторов и оценка роли каждого из них в измене-

нии величины результативного показателя;

– работа с факторной моделью.

Создать факторную систему – значит представить изучаемое явление

в виде алгебраической суммы, частного или произведения нескольких

факторов, которые воздействуют на величину этого явления и находятся

с ним в функциональной зависимости.

Финансовые коэффициенты применяются для анализа финансового

состояния организации и представляют собой относительные показатели,

определяемые по данным отчетного баланса и отчета о прибылях и убытках.

Финансовые коэффициенты подразделяются на коэффициенты рас-

пределения и коэффициенты координации.

Коэффициенты распределения применяются в тех случаях, когда

требуется определить, какую часть тот или иной абсолютный показатель

финансового состояния составляет от итога включающей его группы аб-

солютных показателей.

Коэффициенты координации используются для выражения отношений

разных по существу абсолютных показателей финансового состояния или

их линейных комбинаций, имеющих различный экономический смысл.

Для расчета финансовых коэффициентов финансовые отчеты при-

водятся в аналитическую форму.

Важнейшими коэффициентами отчетности, использующимися

в финансовом управлении, являются:

– коэффициенты структуры капитала;

– коэффициенты финансовой устойчивости;

– коэффициенты ликвидности;

– коэффициенты деловой активности или эффективности использо-

вания ресурсов (коэффициенты оборачиваемости);

– коэффициенты рентабельности.

Анализ финансовых коэффициентов заключается в сравнении их

значений с базисными величинами, а также в изучении их динамики

за отчетный период и за ряд лет. В качестве базисных величин исполь-

зуются усредненные по временному ряду значения показателей данной

организации, относящиеся к прошлым благоприятным с точки зрения

264

Глава 16. Сущность и назначение анализа

финансового состояния периодам, среднеотраслевые значения показа-

телей, значения показателей, рассчитанные по данным отчетности наи-

более удачливого конкурента. Кроме того, в качестве базы сравнения

могут служить теоретически обоснованные или полученные в результате

экспертных опросов величины, характеризующие оптимальные или кри-

тические с точки зрения устойчивости финансового состояния значения

относительных показателей. Для точной и полной характеристики фи-

нансового состояния организации и тенденций его изменения достаточ-

но сравнительно небольшого количества финансовых коэффициентов.

Важно лишь, чтобы каждый из этих показателей отражал наиболее суще-

ственные стороны финансового состояния.

Преимущества метода коэффициентов:

– возможность получить информацию, представляющую интерес

для всех категорий пользователей;

– простота и оперативность расчета;

– возможность выявить тенденции в изменении финансового поло-

жения организации;

– возможность оценить финансовое состояние исследуемой органи-

зации относительно других аналогичных организаций;

– устранение искажающего влияния инфляции.

Экспертные методы используются в тех случаях, когда не подходят

инструментальные и при измерениях нельзя опереться на физические

явления или они очень сложны.

Одновременное использование всех методов дает возможность наи-

более точно и объективно оценить финансовое положение организации,

ее надежность как делового партнера, перспективу развития.

Анализ финансового состояния организации является важнейшим

условием успешного управления его финансами. Финансовое состояние

организации характеризуется совокупностью показателей, отражающих

процесс формирования и использования его финансовых средств.

Анализ финансового состояния включает в себя 5 блоков (рис. 16.11).

Эти блоки, будучи взаимосвязанными, представляют собой структу-

ру анализа, на основании которой производятся расчеты и группировка

показателей, дающих наиболее точную и объективную картину текущего

финансового состояния организации.

В первую очередь проводится общий анализ финансового состояния

на основании анализа баланса организации. Сравнивают итог баланса на

конец периода с итогом на начало года. Этот анализ позволяет опреде-

лить общее направление изменения финансового состояния организа-

ции. Затем определяют характер изменения отдельных статей баланса.

265

финансово-хозяйственной деятельности

Рис. 16.11. Этапы проведения анализа финансового состояния организации

Далее выполняются расчеты базовых коэффициентов, характеризу-

ющих финансовое состояние, и их сравнение с нормативными показате-

лями, проводится анализ отклонений, а также изучение их динамики за

отчетный период и за ряд лет.

Оценка финансового состояния и его изменения за счет анализа

состава и структуры баланса, а так же анализ показателей финансовой

устойчивости составляют исходный пункт, из которого логичнее разби-

вается анализ финансового состояния. Анализ ликвидности баланса оце-

нивает текущую платежеспособность и дает заключение о возможности

сохранения финансового равновесия и платежеспособности в будущем.

266

Глава 16. Сущность и назначение анализа

Анализ финансово-экономического состояния организации не пред-

ставляет сложности при наличии всех необходимых данных и предпола-

гает небольшие затраты времени для исследования тактических аспектов

деятельности организации.

Значение анализа финансового состояния сложно переоценить, по-

скольку именно он является той базой, на которой строится разработка

финансовой политики организации. На основе данных, характеризую-

щих финансово-экономическое состояние хозяйствующего субъекта,

осуществляется выработка почти всех направлений его финансовой по-

литики, и от того, насколько качественно проведен анализ, зависит эф-

фективность принимаемых управленческих решений.

Контрольные вопросы

1. Какова роль анализа финансово-хозяйственной деятельности

в рыночной экономике?

2. Почему анализ хозяйственной деятельности коммерческой орга-

низации является базой принятия управленческих решений?

3. Каковы цели и задачи финансового анализа коммерческой орга-

низации?

4. Каковы цели и задачи управленческого анализа коммерческой ор-

ганизации?

5. Чем обусловлено разделение анализа на финансовый и управлен-

ческий?

6. В чем заключаются особенности внешнего финансового анализа?

7. Какова цель внутреннего финансового анализа?

8. Раскройте место анализа финансовой отчетности в системе фи-

нансового анализа деятельности коммерческой организации.

9. Дайте оценку аналитическим возможностям форм бухгалтерской

отчетности организации.

10. Дайте определение понятий «внеоборотные активы», «оборотные

активы», «собственный капитал», «долгосрочные обязательства», «кра-

ткосрочные обязательства».

11. Перечислите этапы финансового анализа

12. Охарактеризуйте основные методы финансового анализа.

Контрольные тесты

1. Финансовый анализ обладает следующими особенностями:

1) ориентация результатов для своего руководства;

2) отсутствие регламентации со стороны;

3) множественность субъектов анализа (пользователей информации).

267

финансово-хозяйственной деятельности

2. Управленческий анализ обладает следующими особенностями:

1) ориентация результатов для своего руководства;

2) множественность субъектов анализа(пользователей информации);

3) наличие типовых методик, стандартов учета и отчетности.

3. Внешних по отношению к организации пользователей интересует:

1) темп работы организации;

2) имущественное положение, ликвидность активов, платежеспо-

собность;

3) движение капитала, рентабельность вложенного капитала.

4. Для определения абсолютных и относительных отклонений фак-

тического значения исследуемого показателя от его базового значения

используется стандартный способ анализа:

1) вертикальный;

2) трендовый;

3) горизонтальный.

5. Стандартным приемом финансового анализа является:

1) корреляционный анализ;

2) вертикальный анализ;

3) операционный рычаг.

6. Сравнение отчетных показателей с показателями предшествую-

щих периодов позволяет определить:

1) рейтинг анализируемой организации в отрасли;

2) динамику и тенденции развития организации;

3) степень выполнения бизнес-плана организации.

7. Какую аналитическую задачу можно решить, используя данные

финансовой отчетности организации:

1) факторный анализ выручки от продаж;

2) маржинальный анализ;

3) анализ финансовой устойчивости.

8. Информация, используемая для проведения финансового анализа,

должна отвечать требованию:

1) сопоставимости;

2) оперативности;

3) конфиденциальности.

9. В чем заключается основная цель формирования бухгалтерской

финансовой отчетности:

1) информирование различных групп пользователей о финансо-

вом положении и результатах деятельности организации;

2) контроль за соблюдением законодательства Российской Феде-

рации со стороны государственных органов;

268

3) использование данных для оперативного управления.

10. Элементом финансовой отчетности является:

1) среднесписочная численность производственных работников;

2) капитал;

3) расходы на рекламу.

11. Классификация аналитических показателей по степени охвата

предполагает их разделение:

1) на обобщающие и частные;

2) внешние и внутренние;

3) качественные и количественные.

12. К стандартным приемам анализа бухгалтерской отчетности отно-

сится:

1) корреляционный;

2) трендовый;

3) цепных подстановок.

13. В группу традиционных методов финансового анализа включается:

1) сравнение;

2) дифференциальное исчисление;

3) линейное программирование.

14. Для получения многофакторной детерминированной модели, от-

ражающей характер влияния факторов на результативный показатель,

используется прием:

1) матричный;

2) среднегеометрический;

3) сокращения.

15. Финансовые коэффициенты представляют собой:

1) относительные показатели финансового состояния организации;

2) абсолютные показатели финансового состояния организации;

3) показатели отклонения фактических показателей от плановых.

16. Что относится к собственному капиталу организации

1) основные средства и оборотные активы;

2) денежные средства на счетах в банках и в кассе;

3) акционерный капитал, нераспределенная прибыль, добавоч-

ный и резервный капитал.

17. Моделирование бухгалтерского баланса для целей анализа – это:

1) трансформация формы представления информации;

2) трансформация методологии представления информации.

269

Глава 17. МЕТОДИКИ ПРОВЕДЕНИЯ АНАЛИЗА

ФИНАНСОВОГО СОСТОЯНИЯ

КОММЕРЧЕСКОЙ ОРГАНИЗАЦИИ

17.1. Методика анализа структуры и динамики имущества

коммерческой организации

Структура стоимости имущества коммерческой организации дает

общее представление о ее финансовом состоянии, показывает долю каж-

дого элемента в активах и соотношении заемных и собственных средств.

Задачи анализа:

– оценка изменения стоимости имущества за отчетный период;

– определение роли отдельных элементов структуры в формирова-

нии имущества;

– формирование направлений вложений финансовых средств во

внеоборотные или оборотные активы и оценка целесообразности этих

вложений;

– детальный анализ эффективности использования структуры и ди-

намики основных или оборотных средств;

– определение доли дебиторской задолженности в имуществе орга-

низации, ее состав и структуре.

Анализ по данным финансовой отчетности может выполняться раз-

личными способами в зависимости от поставленных целей, желаемой

точности результатов анализа и имеющегося для аналитических расчетов

времени. Отчетность представляет собой комплект взаимосвязанных до-

кументов, характеризующих один и тот же объект, только с разных сто-

рон. Приоритетным для анализа является баланс, поскольку в нем при-

ведены в агрегированном виде показатели всех других отчетных форм.

Имущественное положение организации характеризуется данными

баланса на начало и конец отчетного периода. Сравнивая динамику ито-

гов отдельных разделов и общей суммы актива и пассива баланса, можно

выяснить тенденции изменения его имущественного положения.

Для исследования структуры и динамики финансового состояния

организации используем сравнительный аналитический баланс. Он по-

лучается из исходного баланса, путем дополнения его показателями

структуры и динамики вложений и источников средств организации за

отчетный период. Но для общей картины изменения финансового со-

стояния важны показатели структурной динамики баланса, т.к. сопо-

ставляя структуры изменений в активе и пассиве можно сделать вывод

о том, через какие источники произошел приток новых средств и какие

активы в эти новые средства вложены.

270

Глава 17. Методики проведения анализа финансового

Все показатели сравнительного баланса можно разбить на три группы:

– показатели структуры баланса;

– показатели динамики баланса;

– показатели структурной динамики баланса.

Обязательными показателями сравнительного аналитического ба-

ланса является:

– абсолютные величины по статьям исходного отчетного баланса на

начало и конец периода;

– изменения в абсолютных величинах;

– изменения в удельных весах;

– изменения в процентах, величинах на начало периода (темп при-

роста стать баланса);

– изменения баланса в процентах с изменениями валюты баланса

(темп прироста структурных изменений – показатель динамики струк-

турных изменений).

Непосредственно из аналитического баланса можно получить ряд

важнейших характеристик финансового состояния организаций, к кото-

рым относятся:

– общая стоимость имущества организаций;

– стоимость иммобилизованных активов (т.е. основных и прочих

внеоборотных средств);

– стоимость оборотных (мобильных) средств;

– стоимость материальных оборотных средств;

– величина дебиторской задолженности (включая авансы, выданные

поставщиками и подрядчиками);

– сумма свободных денежных средств, так называемых банковских

активов;

– стоимость собственного капитала;

– величина заемного капитала;

– величина долгосрочных кредитов и займов, предназначенных для

формирования основных средств, и др. внеоборотных активов;

– величина краткосрочных кредитов и займов, предназначенных для

формирования оборотных активов;

– величина кредиторской задолженности в широком смысле

слова.

Сравнительный баланс включает показатели горизонтального и вер-

тикального анализа. В ходе горизонтального анализа определяются абсо-

лютные и относительные изменения величин различных статей баланса

за определенный период, а целью вертикального анализа являются вы-

числения удельного веса нетто. В зависимости от целей анализа сте-

271

состояния коммерческой организации

пень укрупнения статей баланса может быть различная: по разделам, по

укрупненным статьям, по всем статьям баланса.

Вертикальный анализ проводится в целях выявления удельного веса

отдельных статей отчетности в общем итоговом показателе и последую-

щего сравнения результата с данными предыдущего периода.

Вертикальный анализ показывает структуру средств организации

и их источников. Есть две причины, обуславливающие необходимость

и целесообразность проведения такого анализа: с одной стороны – пере-

ход к относительным показателям позволяет проводить межхозяйствен-

ные сравнения экономического потенциала и результатов деятельности

организаций, различающихся по величине используемых ресурсов и дру-

гим объемным показателям; с другой стороны – относительные показа-

тели в определенной степени сглаживают негативное влияние инфля-

ционных процессов, которые могут существенно искажать абсолютные

показатели финансовой отчетности и тем самым затруднить их сопо-

ставление в динамике. Вертикальному анализу можно подвергнуть либо

исходную отчетность, либо модифицированную отчетность (с укрупнен-

ной или трансформированной номенклатурой статей).

Вертикальный анализ сглаживает влияние инфляционных процессов,

которые могут искажать абсолютные показатели отчетности, и позволяет

проводить сравнение с другими организациями, чьи отчетные данные су-

щественно отличаются от показателей анализируемой организации.

При проведении вертикального анализа рассчитывается удельный вес

отдельных статей актива и пассива баланса или в итоге раздела баланса.

Преимущества вертикального анализа – сравнимость относительных

показателей организации, несмотря на возможную разницу уровня цен

на начало и конец отчетного периода.

Для полноты финансовой картины вертикальный анализ может быть до-

полнен горизонтальным анализом, который основывается не только на абсо-

лютных показателях, но и на относительных – темпах роста (снижения).

Горизонтальный анализ состоит в сравнении показателей финан-

совой отчетности с показателями предыдущих периодов и позволяет не

только выявить скорость изменения каждого показателя, но и прогнози-

ровать на основе полученных данных его изменение в будущем.

Сравнение каждой позиции отчетности с предыдущим периодом по-

зволяет вычислить относительные и абсолютные приросты.

Ценность и правильность выводов горизонтального анализа суще-

ственно зависят от влияния инфляции, но явно выделяемая динамика

каждого показателя позволяет увидеть существующие тенденции их из-

менений.

272

Глава 17. Методики проведения анализа финансового

Наиболее распространенными методами горизонтального анализа

являются:

– простое сравнение статей отчетности и анализ их резких изменений;

– анализ изменений статей отчетности в сравнении с изменениями

других статей.

При этом особое внимание следует уделять случаям, когда измене-

ние одного показателя по экономической природе не соответствует из-

менению другого показателя.

Горизонтальный и вертикальный анализ дополняют друг друга

и очень ценны при сопоставлении периодов деятельности, существенно

отличающихся по условиям хозяйствования, уровню цен, объемам про-

изводства. Кроме того, вертикальный и горизонтальный анализ позволя-

ют проводить сравнение с эталоном (например, данными самого успеш-

ного в финансовом плане периода) и также анализировать результаты

деятельности нескольких организаций.

17.2. Методика анализа финансовой устойчивости

коммерческой организации

Одной из характеристик стабильного положения организации слу-

жит ее финансовая устойчивость.

Задачами проведения анализа финансовой устойчивости являются:

– оценка финансового состояния организации, ее экономической

надежности, кредитоспособности, конкурентоспособности и вероятно-

сти банкротства;

– определение эффективности и стабильности ее деятельности

в долгосрочной перспективе;

– выявление наиболее эффективной стратегии для выработки управ-

ленческих решений.

Финансовая устойчивость коммерческой организации – это ее спо-

собность функционировать и развиваться, сохранять равновесие своих

активов и пассивов, способность отвечать по своим долгам за счет име-

ющихся у нее собственных ресурсов и привлеченных заемных средств,

а также развиваться на основе роста прибыли и сохранения платежеспо-

собности и кредитоспособности.

Финансовое положение организации считается устойчивым, если она

покрывает собственными средствами не менее 50 % финансовых ресурсов,

необходимых для осуществления нормальной хозяйственной деятель-

ности, эффективно использует финансовые ресурсы, соблюдает финан-

совую, кредитную и расчетную дисциплину, иными словами, является

платежеспособной. Устойчивое финансовое состояние достигается при

273

состояния коммерческой организации

достаточности собственного капитала, хорошем качестве активов, доста-

точном уровне рентабельности, достаточности ликвидности, стабильных

доходах и широких возможностях привлечения заемных средств.

Финансовая устойчивость обусловлена как стабильностью экономи-

ческой среды, в рамках которой осуществляется деятельность организа-

ции, так и результатами ее функционирования, ее активного и эффек-

тивного реагирования на изменения внутренних и внешних факторов.

Таким образом, сущность финансовой устойчивости определяется

эффективным формированием, распределением и использованием фи-

нансовых ресурсов.

Для обеспечения финансовой устойчивости организация должна об-

ладать гибкой структурой капитала, уметь организовать его движение

таким образом, чтобы обеспечить постоянное превышение доходов над

расходами с целью сохранения платежеспособности.

Показатели финансовой устойчивости характеризуют степень зависи-

мости организации от внешних источников финансирования и структуру

используемого организациям капитала с позиции его платежеспособности

и финансовой стабильности развития. Эти показатели позволяют оценить

степень защищенности инвесторов и кредиторов, так как отражают спо-

собность организации погасить долгосрочные обязательства.

Анализ финансовой устойчивости исходит из основной формулы ба-

ланса (2.1), устанавливающей сбалансированность показателей актива

и пассива баланса, которая имеет следующий вид:

АВ + АО = КС + ЗД + КЗР, (17.1)

где АВ – внеоборотные активы (итог раздела I актива баланса);

АО – оборотные активы (итог раздела II актива баланса), в состав

которых входят производственные запасы (ПЗ) и денежные

средства в наличной, безналичной формах и расчетах в форме

дебиторской задолженности (ДЗ);

КС – капитал и резервы организации, т. е. собственный капитал

организации (итог раздела III пассива баланса организации);

ЗД – долгосрочные кредиты и займы, взятые организацией (итог

раздела IV пассива баланса организации);

КЗР – краткосрочные кредиты и займы, взятые организацией,

которые, как правило, используются на покрытие недостатка

оборотных средств организации (ЗС), кредиторская задол-

женность организации, по которой оно должно расплатиться

практически немедленно (КЗ) и прочие средства в расчетах

(ПС) (итог раздела V пассива баланса организации).

274

Глава 17. Методики проведения анализа финансового

С учетом всех подразделов баланса данную формулу можно предста-

вить в следующем виде (17.2):

АВ + (ПЗ + ДЗ) = КС + ЗД + (ЗС + КЗ + ПС), (17.2)

где АВ – внеоборотные активы (итог раздела I актива баланса);

ПЗ – производственные запасы;

ДЗ – дебиторская задолженность;

КС – капитал и резервы организации, т. е. собственный капитал

организации (итог раздела III пассива баланса организации);

ЗД – долгосрочные кредиты и займы, взятые организацией (итог

раздела IV пассива баланса организации);

ЗС – заемные средства;

КЗ – кредиторская задолженность;

ПС – прочие средства в расчетах.

Далее можно сгруппировать активы организации по их участию

в процессе производства, а пассивы – по участию в формировании обо-

ротного капитала организации, получив следующую формулу (17.3):

(АВ + ПЗ) + ДЗ = (КС + ПС) + ЗД + ЗС + КЗ, (17.3)

где АВ + ПЗ – внеоборотные и оборотные производственные фонды;

ДЗ – оборотные средства в обращении;

КС + ПС – собственный и приравненный к нему капитал организа-

ции, как правило, используемый на покрытие недостат-

ка оборотных средств организации;

ЗД – долгосрочные кредиты и займы, взятые организацией

(итог раздела IV пассива баланса организации);

ЗС – заемные средства;

КЗ – кредиторская задолженность.

В том случае, если внеоборотные и оборотные производственные

средства организации погашаются за счет собственного и приравнен-

ного к нему капитала с возможным привлечением долгосрочных и кра-

ткосрочных кредитов, а денежных средств организации, находящихся

в расчетах, достаточно для погашения срочных обязательств, то можно

говорить о той или иной степени финансовой устойчивости (платеже-

способности) организации, которая характеризуется системой нера-

венств (17.4), (17.5):

(17.4)

(17.5)

где АВ + ПЗ – внеоборотные и оборотные производственные фонды;

КС + ПС – собственный и приравненный к нему капитал организа-

ции, как правило, используемый на покрытие недостат-

ка оборотных средств организации;

275

состояния коммерческой организации

ЗД – долгосрочные кредиты и займы, взятые организацией

(итог раздела IV пассива баланса организации);

ЗС – заемные средства;

ДЗ – оборотные средства в обращении;

КЗ – кредиторская задолженность.

При этом выполнение одного из неравенств автоматически влечет

за собой выполнение и другого, поэтому при определении финансовой

устойчивости организации обычно исходят из первого неравенства, пре-

образовав его исходя из того, что в первую очередь организация должна

обеспечить капиталом имеющиеся у него внеоборотные активы. Други-

ми словами, величина запасов организации не должна превышать суммы

собственных и привлеченных средств и заемных средств организации

после обеспечения этими средствами внеоборотных активов (17.6), т.е.:

ПЗ  (КС + ПС + ЗД + ЗС) – АВ, (17.6)

где ПЗ – производственные запасы;

КС – капитал и резервы организации, т. е. собственный капитал

организации (итог раздела III пассива баланса организации);

ПС – прочие средства в расчетах;

ЗД – долгосрочные кредиты и займы, взятые организацией (итог

раздела IV пассива баланса организации);

ЗС – заемные средства;

АВ – внеоборотные активы (итог раздела I актива баланса).

Выполнение этого неравенства является основным условием плате-

жеспособности организации, так как в этом случае денежные средства,

краткосрочные финансовые вложения и активные расчеты покроют кра-

ткосрочную задолженность организации.

Таким образом, соотношение стоимости материальных оборотных

средств и величин собственных и заемных источников их формирования

определяет устойчивость финансового состояния организации. Наибо-

лее обобщающим показателем финансовой устойчивости является из-

лишек или недостаток источников средств для формирования запасов

и затрат, получаемый в виде разницы величины источников средств

и величины запасов и затрат.

Для оценки состояния запасов и затрат используют данные группы

статей «Запасы» раздела II актива баланса.

Для характеристики источников формирования запасов определяют

три основных показателя (табл. 17.1).

Одним из них является показатель наличия собственных оборотных

средств (СОС), который определяется как разница между капиталом

и резервами (раздел III пассива баланса) и внеоборотными активами

276

Глава 17. Методики проведения анализа финансового

(раздел I актива баланса). Этот показатель характеризует чистый обо-

ротный капитал. Его увеличение по сравнению с предыдущим периодом

свидетельствует о дальнейшем развитии деятельности коммерческой ор-

ганизации.

Та б л и ц а 1 7 . 1

Абсолютные показатели финансовой устойчивости

Наименование показателя Методика расчета

Собственные оборотные средства СОС = СС – ВА

Собственные и долгосрочные заемные источники формирова-

ния запасов и затрат

СД = СОС + ДК

Общая величина источников формирования запасов и затрат ОИ = СД + КЗС

Вторым абсолютным показателем финансовой устойчивости органи-

зации является показатель наличия собственных и долгосрочных заемных

источников формирования запасов и затрат (СД), определяемый путем

увеличения предыдущего показателя на сумму долгосрочных пассивов.

Третьим абсолютным показателем финансовой устойчивости организа-

ции является показатель, характеризующий общую величину основных ис-

точников формирования запасов и затрат (ОИ), он определяется путем уве-

личения предыдущего показателя на сумму краткосрочных заемных средств.

Трем показателям наличия источников формирования запасов и за-

трат соответствуют три показателя обеспеченности запасов и затрат ис-

точниками их формирования (табл. 17.2). Для характеристики финан-

совой ситуации коммерческой организации существует четыре типа

финансовой устойчивости (табл. 17.3).

Та б л и ц а 1 7 . 2

Показатели обеспеченности запасов источниками их формирования

Наименование показателя Методика расчета

Излишек или недостаток собственных оборотных средств СОС = СОС – З

Излишек или недостаток собственных оборотных и долгосроч-

ных заемных источников формирования запасов и затрат

СД = СД – З

Излишек или недостаток общей величины основных источников

для формирования запасов и затрат

ОИ = ОИ – З

Абсолютная устойчивость финансового состояния встречается в на-

стоящих условиях развития экономики России очень редко и показыва-

ет, что все запасы полностью, покрываются собственными оборотными

средствами, т.е. организация совершенно не зависит от внешних кре-

277

состояния коммерческой организации

диторов. Однако такую ситуацию нельзя рассматривать как идеальную,

поскольку она означает, что руководство организации не умеет, не хочет

или не имеет возможности использовать внешние источники финанси-

рования основной деятельности.

Та б л и ц а 1 7 . 3

Типы финансовой устойчивости организации

Тип финансо-

вой устойчи-

вости

Показатели Используемые

источники по-

крытия затрат

Характеристика

ΔСОС ΔСД ΔОИ

Абсолютная

финансовая

устойчивость

> = 0 > = 0 > = 0 Собственные

оборотные сред-

ства

Высокая платежеспособ-

ность. Организация не

зависит от кредитов

Нормальная

финансовая

устойчивость

< 0 > = 0 > = 0 Собственные

оборотные сред-

ства и долгосроч-

ные кредиты

Нормальная платеже-

способность. Эффектив-

ное использование за-

емных средств. Высокая

доходность производ-

ственной деятельности

Неустойчивое

финансовое

состояние

< 0 < 0 > = 0 Собственные

оборотные

средства плюс

долгосрочные

и краткосрочные

кредиты и займы

Нарушение платеже-

способности. Необхо-

димость привлечения

дополнительных ис-

точников. Возможность

улучшения ситуации

Кризисное

финансовое

состояние

< 0 < 0 < 0 - Неплатежеспособность

организации, грань

банкротства

Нормальная устойчивость финансового состояния показывает, что ор-

ганизация для покрытия запасов и затрат успешно использует и комбини-

рует различные источники средств, как собственные, так и привлеченные.

Неустойчивое состояние характеризуется нарушением платежеспо-

собности, при котором сохраняется возможность восстановления равно-

весия за счет пополнения источников собственных средств.

Финансовая неустойчивость считается нормальной (допустимой),

если величина привлекаемых для формирования запасов и затрат кра-

ткосрочных кредитов и заемных средств не превышает суммарной сто-

имости производственных запасов и готовой продукции (наиболее лик-

видной части запасов и затрат).

Кризисное финансовое состояние – это состояние при котором ор-

ганизация находится на грани банкротства, так как денежные средства,

краткосрочные ценные бумаги и дебиторская задолженность не покры-

вают даже ее кредиторской задолженности и просроченных ссуд.

278

Глава 17. Методики проведения анализа финансового

При неустойчивом и кризисном финансовом состоянии устойчи-

вость может быть восстановлена оптимизацией структуры пассивов,

а также путем обоснованного снижения уровня запасов и затрат.

Для анализа финансовой устойчивости помимо абсолютных показа-

телей финансовой устойчивости рассчитывают также относительные по-

казатели. Относительные показатели отражают эффективность использо-

вания основных и оборотных средств. Экономический смысл и порядок

расчета коэффициентов финансовой устойчивости приведен в табл. 17.4.

Та б л и ц а 1 7 . 4

Коэффициенты финансовой устойчивости

Показатель Экономическое содержание Расчет показателя

Рекомендуе-

мые значения

коэффици-

ента

Коэффици-

ент обе-

спеченности

собственными

оборотными

средствами

Характеризует степень обе-

спеченности организации

собственными оборотными

средствами, необходимую

для финансовой устойчи-

вости

Косс = (III раздел П –

–I раздел А)/II раздел А

Косс  0,1

Коэффициент

обеспеченно-

сти материаль-

ных запасов

собственными

средствами

Показывает, в какой сте-

пени материальные запасы

покрыты собственными

и не нуждаются в привлече-

нии заемных. На основании

данного коэффициента

структура баланса призна-

ется удовлетворительной

или нет, а сама организация

– платежеспособной

Кмз = (III раздел П –

–I раздел А)/З (стр.210 А)

Кмз = от 0,6

до 0,8

Коэффициент

маневренности

собственного

капитала

Показывает долю собствен-

ных оборотных средств

в собственном капитале

Км = (III раздел П –

–I раздел А)/III раздел П

Км  0,5

Коэффициент

финансовой

независимости

Показывает долю соб-

ственного капитала во всех

источниках формирования

имущества. Характеризует

зависимость организации

от внешних займов

Кфн = III раздел П/ВБ

(стр. 300А)

Кфн  0,5

Коэффициент

риска

Характеризует соотношение

собственного и заемного

капитала

Кр = (IV раз-

дел П + V раздел П)/

III раздел П

Кр < 1

Коэффици-

ент прогноза

банкротства

Характеризует удельный вес

чистых оборотных средств

в сумме актива баланса

Кпб = (II раз-

дел А – V раздел П)/ВБ

Кр > 0

279

состояния коммерческой организации

Таким образом, для характеристики финансовой устойчивости организа-

ции рассчитывается система абсолютных и относительных показателей, с по-

мощью которых определяется тип финансовой устойчивости организации.

17.3. Методика анализа ликвидности коммерческой организации

Потребность в анализе ликвидности баланса коммерческой органи-

зации возникает с необходимостью оценки ее кредитоспособности.

Ликвидность организации – это способность организации своевре-

менно исполнять обязательства по всем видам платежей. Иначе гово-

ря, организация считается ликвидной, если она в состоянии выполнить

свои краткосрочные обязательства, реализуя текущие активы.

В ходе анализа ликвидности решаются следующие задачи:

– оценка достаточности средств для покрытия обязательств, сроки

которых истекают в соответствующие периоды;

– определение суммы ликвидных средств и проверка их достаточно-

сти для выполнения срочных обязательств;

– оценка ликвидности и платежеспособности организации на осно-

ве ряда показателей.

Организация может быть ликвидной в той или иной степени, по-

скольку в состав текущих активов входят самые разнородные оборотные

средства, среди которых имеются как легко реализуемые, так и трудно-

реализуемые. Ликвидность активов – это способность активов транс-

формироваться в денежные средства, а степень ликвидности определя-

ется продолжительностью временного периода, в течение которого эта

трансформация может быть осуществлена. Чем короче период транс-

формации, тем выше ликвидность активов.

Анализ ликвидности баланса заключается в сравнении средств по активу,

сгруппированных по степени их ликвидности и расположенных в порядке ее

убывания (табл. 17.5), с обязательствами по пассиву, сгруппированными по

срокам погашения и расположенными в порядке их возрастания (табл. 17.6).

Та б л и ц а 1 7 . 5

Группировка активов по степени ликвидности баланса

Группа актива Виды актива

А1 – наиболее ликвидные активы – денежные средства

– краткосрочные финансовые вложения

А2 – быстрореализуемые активы – краткосрочная дебиторская задолженность

– прочие активы

А3 – медленнореализуемые

активы

– запасы за вычетом расходов будущих периодов

– долгосрочная дебиторская задолженность

– НДС

А4 – труднореализуемые активы – внеоборотные активы

280

Глава 17. Методики проведения анализа финансового

Та б л и ц а 1 7 . 6

Группировка пассивов по срочности погашения

Группа пассива Виды пассива

П1 – наиболее срочные

обязательства

– кредиторская задолженность

– расчеты по дивидендам

– прочие краткосрочные обязательства

– ссуды, не погашенные в срок

П2 – краткосрочные пас-

сивы

– краткосрочные заемные кредиты банков

– прочие займы, подлежащие погашению в течение

12 месяцев после отчетной даты

П3 – долгосрочные пассивы – долгосрочные заемные кредиты

– прочие долгосрочные пассивы

П4 – постоянные пассивы – капитал и резервы

Для определения ликвидности баланса следует сопоставить итог

приведенных групп по активу и пассиву.

Баланс считается абсолютно ликвидным, если имеют место следую-

щие соотношения:

.

Выполнения первых трех неравенств влечет выполнение и четвер-

того неравенства, поэтому существенным является сопоставления ито-

гов первых трех групп по активу и пассиву. Четвертое неравенство носит

балансирующий характер и в то же время оно имеет глубокий эконо-

мический смысл: его выполнение свидетельствует о соблюдении мини-

мального условия финансовой устойчивости – наличие на предприятии

собственных оборотных средств.

В случае, когда одно или несколько неравенств имеют знак противо-

положный зафиксированному в оптимальном варианте, ликвидность ба-

ланса в большей или меньшей степени отличается от абсолютной. При

этом недостаток средств по одной группе активов компенсируется по

другой группе, хотя имеет место лишь по стоимости величины, посколь-

ку в реальной платежной ситуации менее ликвидные активы не могут за-

местить более ликвидные.

Сопоставление ликвидных средств и обязательств позволяет вычис-

лить показатели ликвидности (табл. 17.7).

281

состояния коммерческой организации

Та б л и ц а 1 7 . 7

Показатели ликвидности

Наименование

показателя

Способ расчета Пояснения

Текущая лик-

видность

ТЛ = (А1 + А2) – (П1 + П2) Характеризует платежеспособность

или неплатежеспособность организа-

ции на ближайший период времени

Перспектив-

ная ликвид-

ность

ПЛ = А3 – П3 Прогноз платежеспособности на ос-

нове сравнения будущих поступлений

и платежей

Для качественной оценки платежеспособности и ликвидности орга-

низации кроме анализа ликвидности баланса необходим расчет коэффи-

циентов ликвидности (табл. 17.8).

Та б л и ц а 1 7 . 8

Финансовые коэффициенты, применяемые для оценки ликвидности

организации

Показатель

Экономическое

содержание

Расчет показателя

Рекомен-

дуемые

значения

Общий показа-

тель ликвид-

ности

Показывает отношение

суммы всех ликвидных

средств к сумме всех

платежных обяза-

тельств

L1 = (А1 + 0,5А2 + 0,3А3)/

(П1 + 0,5П2 + 0,3П3)

Значение ко-

эффициента

должно быть

больше или

равно 1

Коэффициент

абсолютной

ликвидности

Показывает, какую

часть кредиторской за-

долженности органи-

зация может погасить

немедленно

L2 = А1/(П1 + П2) Значение ко-

эффициента

не должно

опускаться

ниже 0,1–0,7

Коэффициент

быстрой лик-

видности

Показывает, насколько

ликвидные средства

организации покрыва-

ют его краткосрочную

задолженность

L3 = (А1 + А2)/(П1 + П2) Рекомендуе-

мое значение

коэффици-

ента от 0,7

до 1

Коэффициент

текущей лик-

видности

Показывает, какая

часть текущих обяза-

тельств покрывается

текущими активами

L4 = (A1 + A2 + A3)/

(П1 + П2)

Рекомендуе-

мое значение

коэффици-

ента от 1 до 2

Коэффициент

маневренности

функцио-

нирующего

капитала

Показывает, какая

часть функциони-

рующего капитала

обездвижена в произ-

водственных запасах

L5 = А3/(оборотные акти-

вы – текущие обязатель-

ства)

Показатель

динамики

должен сни-

жаться

282

Глава 17. Методики проведения анализа финансового

Показатель

Экономическое

содержание

Расчет показателя

Рекомен-

дуемые

значения

Доля оборот-

ных средств

в активах

Характеризует наличие

оборотных средств во

всех активах организа-

ции в процентах

L6 = оборотные активы/

валюта баланса

Коэффициент

должен быть

равен или

больше 0,5

Коэффици-

ент обе-

спеченности

собственными

средствами

Характеризует наличие

собственных оборотных

средств у организации,

необходимых для ее

текущей деятельности

L7 = (3 раздел пассива – 1

раздел актива)/2 раздел

актива

Коэффици-

ент должен

быть больше

или равен 0,1

Цель расчета – оценить соотношение имеющихся активов, как пред-

назначенных для непосредственной реализации, так и задействованных

в техническом процессе, с целью их последующей реализации и возме-

щения вложенных средств и существующих обязательств, которые долж-

ны быть погашены организацией в предстоящем периоде.

Расчет основывается на том, что виды оборотных средств обладают

различной степенью ликвидности. Поэтому для оценки платежеспособ-

ности и ликвидности организации применяются показатели, которые

различаются в зависимости от порядка включения их в расчет ликвид-

ных средств, рассматриваемых в качестве покрытия краткосрочных обя-

зательств.

В ходе анализа ликвидности баланса каждый из рассмотренных ко-

эффициентов ликвидности рассчитывается на начало и конец отчетно-

го периода. Если фактическое значение коэффициента не соответствует

нормальному ограничению, то необходимо оценить его динамику (уве-

личение или снижение значения).

Таким образом, анализируя ликвидность баланса коммерческой орга-

низации необходимо сопоставить активы, сгруппированные по степени их

ликвидности и пассивы, сгруппированные по срокам погашения, а также

рассчитать показатели ликвидности и ряд коэффициентов, характеризую-

щих общую, абсолютную, быструю и текущую ликвидность организации.

17.4. Методика анализа деловой активности

коммерческой организации

Значение анализа деловой активности заключается в формировании

экономически обоснованной оценки эффективности и интенсивности

использования ресурсов коммерческой организации и в выявлении ре-

зервов их повышения.

О к о н ч а н и е т а б л . 1 7 . 8

283

состояния коммерческой организации

В ходе анализа решаются следующие задачи:

– изучение и оценка тенденции изменения показателей деловой ак-

тивности;

– исследование влияния основных факторов, обусловивших измене-

ние показателей деловой активности и расчет величины их конкретного

влияния;

– обобщение результатов анализа, разработка конкретных меропри-

ятий по вовлечению в оборот выявленных резервов.

Деловая активность проявляется в динамичности развития органи-

зации, в достижении ею поставленных целей, что отражают абсолютные

стоимостные и относительные показатели.

Анализ деловой активности заключается в исследовании уровней и ди-

намики разнообразных финансовых коэффициентов – показателей обора-

чиваемости, которые являются относительными показателями финансовых

результатов деятельности организации и очень важны для организации.

Во-первых, от скорости оборота средств зависит размер годового

оборота.

Во-вторых, с размерами оборота, а, следовательно, и с оборачиваемо-

стью связана относительная величина условно-постоянных расходов: чем

быстрее оборот, тем меньше на каждый оборот приходится этих расходов.

В-третьих, ускорение оборота на той или иной стадии кругооборота

средств влечет за собой ускорение оборота и на других стадиях.

Финансовое положение организации, ее платежеспособность зави-

сят от того, насколько быстро средства, вложенные в активы, превраща-

ются в реальные деньги.

На длительность нахождения средств в обороте оказывают влияние

разные внешние и внутренние факторы.

К внешним факторам относятся: отраслевая принадлежность; сфера

деятельности организации; масштаб деятельности организации; влияние

инфляционных процессов; характер хозяйственных связей с партнерами.

К внутренним факторам относятся: эффективность стратегии управ-

ления активами; ценовая политика организации; методика оценки то-

варно-материальных ценностей и запасов.

Таким образом, для анализа деловой активности организации ис-

пользуют две группы показателей:

– общие показатели оборачиваемости активов;

– показатели управления активами.

Показатели деловой активности относятся к показателям, дающим

информацию об эффективности работы организации, об эффективности

работы менеджмента. Они позволяют оценить финансовое положение

284

Глава 17. Методики проведения анализа финансового

организации с точки зрения платежеспособности: как быстро средства

могут превращаться в наличность, каков производственный потенциал

организации, эффективно ли используется собственный капитал и тру-

довые ресурсы, как использует организация свои активы для получения

доходов и прибыли. Эти показатели также называют показателями обо-

рачиваемости. Оборачиваемость – это показатель, демонстрирующий

объем (масштабы) изменения (движения) актива или пассива в целом,

либо конкретных статей актива и пассива за определенный период.

Показатели оборачиваемости показывают сколько раз в год (или за

анализируемый период) «оборачиваются» те или иные активы организа-

ции. Обратная величина, помноженная на количество дней в анализиру-

емом периоде, указывает на продолжительность оборота.

Скорость оборота показывает время превращения анализируемой ста-

тьи в денежные средства. Поэтому, при увеличении скорости оборачива-

емости можно говорить о повышении платежеспособности организации.

Показатели деловой активности и методику расчета приведены

в табл. 17.9.

Та б л и ц а 1 7 . 9

Коэффициенты деловой активности и методика их расчета

Показатель Экономическое содержание Расчет показателя

Коэффициент общей

оборачиваемости

капитала

Показывает эффективность

использования имущества

организации

Отношение выручки от

продажи к среднегодовой

стоимости активов

Коэффициент обора-

чиваемости оборот-

ного капитала

Показывает скорость оборота

всех оборотных средств орга-

низации

Отношение выручки от про-

дажи к среднегодовой стои-

мости оборотных активов

Коэффициент отдачи

НМА

Необходим для определения

уровня, динамики, совокуп-

ной отдачи объектов немате-

риальных активов

Отношение выручки от

продажи к среднегодовой

стоимости НМА

Коэффициент обо-

рачиваемости соб-

ственного капитала

Определяет скорость оборота

собственного капитала, которая

отражает активность использо-

вания денежных средств

Отношение выручки от

реализации к среднегодовой

стоимости собственного

капитала

Коэффициент обо-

рачиваемости ТМЦ

Показывает уровень эффектив-

ности, с которой организация

распоряжается материально-

производственными запасами

Отношение себестоимости

реализованной продукции

к средней величине запасов

Коэффициент обора-

чиваемости кредитор-

ской задолженности

Показывает скорость оборота

задолженности организации

Отношение выручки к сред-

ней величине кредиторской

задолженности

Коэффициент обора-

чиваемости дебитор-

ской задолженности

Показывает число оборотов за

период коммерческого кредита,

предоставляемого организации

Отношение выручки

к среднегодовой величине

краткосрочной дебиторской

задолженности

285

состояния коммерческой организации

Коэффициенты деловой активности позволяют проанализировать,

насколько эффективно организация использует свои средства. Коэф-

фициенты могут выражаться в днях, а также в количестве оборотов того

либо иного ресурса организации за анализируемый период.

Коэффициент общей оборачиваемости капитала показывает эффек-

тивность использования имущества организации. Он отражает скорость

оборота (в количестве оборотов за период) всего капитала организации.

Коэффициент оборачиваемости оборотного капитала показывает

скорость оборота всех оборотных средств организации (как материаль-

ных, так и денежных). В результате ускорения оборота меньше требуется

запасов сырья, материалов, топлива, заделов незавершенного производ-

ства, а, следовательно, высвобождаются и денежные ресурсы, ранее вло-

женные в эти запасы и заделы.

Высвобожденные денежные ресурсы откладываются на расчетном

счете организации, в результате чего улучшается их финансовое состоя-

ние, укрепляется платежеспособность.

Коэффициент отдачи НМА необходим для определения уровня, ди-

намики, совокупной отдачи объектов нематериальных активов.

Коэффициент оборачиваемости собственного капитала определяет

скорость оборота собственного капитала.

Скорость оборота собственного капитала отражает активность ис-

пользования денежных средств. Слишком высокие значения данного

показателя свидетельствуют о значительном превышении уровня продаж

над вложенным капиталом, что, как правило, означает увеличение кре-

дитных ресурсов. В этом случае отношение обязательств к собственно-

му капиталу растет, что негативным образом отражается на финансовой

устойчивости и финансовой независимости организации. Низкий уро-

вень коэффициента означает бездействие собственных средств. В дан-

ном случае необходимо находить новые источники дохода, в которые

можно вложить собственные средства.

Оценка оборачиваемости ТМЦ является важнейшим элементом ана-

лиза эффективности, с которой организация распоряжается материаль-

но-производственными запасами. Уровень эффективности характери-

зует коэффициент оборачиваемости ТМЦ. Ускорение оборачиваемости

сопровождается дополнительным вовлечением средств в оборот, а за-

медление – отвлечением средств из хозяйственного оборота, их относи-

тельно более длительным нахождением в запасах. Кроме того, очевидно,

что организация несет дополнительные затраты по хранению запасов,

связанные не только со складскими расходами, но и с риском порчи

и устаревания товара.

286

Глава 17. Методики проведения анализа финансового

Оборачиваемость кредиторской задолженности показывает скорость

оборота задолженности организации. Оборачиваемость кредиторской

задолженности – показатель, связывающий сумму денег, которую орга-

низация должна вернуть кредиторам (в основном, поставщикам) к опре-

деленному сроку, и текущую величину закупок приобретенных у креди-

торов товаров/услуг. Как правило, данный показатель бывает выражен

в календарных днях, характеризующих средний срок оплаты за товары

и/или услуги, приобретенные в кредит.

Высокая доля кредиторской задолженности снижает финансовую

устойчивость и платежеспособность организации, однако кредиторская

задолженность, если эта задолженность поставщикам и подрядчикам,

дает организации возможность пользоваться «бесплатными» деньгами на

время ее существования.

Выгода организации заключается в разности величины процентов по

кредиту равному сумме этой задолженности, в том случае если бы орга-

низация брала эти деньги в банке под проценты, за время пребывания

задолженности на балансе организации и величины этой кредиторской

задолженности. То есть, прибыль организации – то, сколько бы при-

шлось заплатить банку по процентам за кредит за предоставление дан-

ной суммы на данный срок.

Период оборота кредиторской задолженности характеризует сред-

нюю продолжительность отсрочки платежей, предоставляемой орга-

низации поставщиками. Чем этот период больше, тем активнее орга-

низация финансирует текущую производственную деятельность за счет

непосредственных участников производственного процесса (за счет

использования отсрочки оплаты по счетам, нормативной отсрочки по

уплате налогов и т.д.).

Анализ кредиторской задолженности в свою очередь необходимо до-

полнить анализом дебиторской задолженности.

Коэффициент дебиторской задолженности показывает число обо-

ротов за период коммерческого кредита, предоставляемого организации.

Управление дебиторской задолженностью предполагает, прежде всего,

контроль за оборачиваемостью средств в расчетах. Ускорение оборачива-

емости в динамике за ряд периодов рассматривается как положительная

тенденция. Большое значение для сокращения сроков платежей имеют

отбор потенциальных покупателей и определение условий оплаты то-

варов, предусматриваемых в контрактах. Отбор осуществляется с по-

мощью неформальных критериев: соблюдение платежной дисциплины

в прошлом, прогнозные финансовые возможности покупателя по оплате

запрашиваемого им объема товаров, уровень текущей платежеспособно-

287

состояния коммерческой организации

сти, уровень финансовой устойчивости, экономические и финансовые

условия организации-продавца (затоваренность, степень нуждаемости

в денежной наличности и т.п.)

Если оборачиваемость дебиторской задолженности выше (то есть

коэффициент – меньше) оборачиваемости кредиторской, то это являет-

ся положительными фактором. Период оборота дебиторской задолжен-

ности характеризует среднюю продолжительность отсрочки платежей,

предоставляемых покупателям.

Одним из этапов анализа деловой активности является расчет произ-

водственного, операционного и финансового цикла.

Производственный цикл характеризует время хранения произ-

водственных запасов с момента их поступления до момента отпуска

в производство. Производственный цикл равен длительности оборота

в запасах:

ПЦ = ОЗ, (17.7)

где ПЦ – производственный цикл;

ОЗ – длительность оборота в запасах.

Операционный цикл – начинается с момента поступления материа-

лов на склад организации, заканчивается в момент получения оплаты от

покупателей за реализованную продукцию.

Операционный цикл характеризует общее время, в течение которого

финансовые ресурсы находятся в материальных средствах и дебиторской

задолженности и равен сумме длительности оборота в запасах и длитель-

ностью одного оборота дебиторской задолженности (17.8).

ОЦ = ОЗ + ОДз, (17.8)

где ОЦ – операционный цикл;

ОЗ – длительность оборота в запасах;

ОДз – длительность одного оборота дебиторской задолженности.

При снижении операционного цикла при прочих равных услови-

ях снижается время между закупкой сырья и получением выручки,

вследствие чего растет рентабельность. Соответственно снижение

данного показателя в днях благоприятно характеризует деятельность

организации.

Финансовый цикл – время, в течение которого финансовые ресур-

сы отвлечены из оборота. Он начинается с момента оплаты поставщикам

материалов (погашение кредиторской задолженности), заканчивается

в момент получения денег от покупателей за отгруженную продукцию

(погашение дебиторской задолженности).

288

Глава 17. Методики проведения анализа финансового

Финансовый цикл равен разнице операционного цикла и длитель-

ностью одного оборота кредиторской задолженности (17.9).

ФЦ = ОЗ + ОДз – ОКз, (17.9)

где ФЦ – финансовый цикл;

ОЗ – длительность оборота в запасах;

ОДз – длительность одного оборота дебиторской задолженности;

ОКз – длительность одного оборота кредиторской задолженности.

Цель управления оборотными средствами – сокращение финансово-

го цикла, т.е. сокращение операционного цикла и замедление срока обо-

рота кредиторской задолженности до приемлемого уровня.

17.5. Методика анализа доходов, расходов, финансовых результатов

и рентабельности коммерческой организации

Конечная цель развития бизнеса коммерческой организации за-

ключается в получении прибыли. Показатели финансовых результатов

характеризуют абсолютную эффективность хозяйствования организа-

ции по всем направлениям деятельности: производственной, сбытовой,

снабженческой, финансовой, инвестиционной.

Необходимый уровень прибыли – это:

– основной внутренний источник текущего и долгосрочного разви-

тия организации, способствующий возможности возрастания капитала

и бизнеса;

– главный источник возрастания рыночной стоимости организации;

– индикатор кредитоспособности организации;

– индикатор конкурентоспособности организации при наличии ста-

бильного и устойчивого уровня прибыли;

– гарант выполнения организацией обязательств перед государ-

ством, источник удовлетворения социальных потребностей общества.

Прибыль зависит от уровня себестоимости, производительности

труда, степени использования производственных фондов, организации

управления, материально-технического снабжения, а главное – от того,

насколько продукция, работы и услуги удовлетворяют потребности по-

требителя, т.е. имеется ли на них спрос.

Прибыль выступает одним из основных источников ресурсов вос-

производства и формирования бюджетов всех уровней. В росте при-

были заинтересованы все участники производства, потому что наличие

прибыли определяет рост потенциальных возможностей организации,

повышает степень ее деловой активности. В зависимости от величины

прибыли определяется доля доходов учредителей, размеры дивидендов

289

состояния коммерческой организации

и других доходов, рентабельность собственных и заемных средств, ос-

новных фондов, всего авансированного капитала. От прибыли зависит

финансовое положение организации, уровень удовлетворения личных

и общественных потребностей работников. В получении прибыли за-

ключается главный интерес собственника, поскольку обеспечивает воз-

можность роста капитала и бизнеса.

С позиций экономического подхода прибыль (убыток) – это прирост

(уменьшение) капитала собственников, имеющий место в отчетном периоде.

Прибыль, исчисленную по данному алгоритму, называют экономической.

В рамках бухгалтерского учета прибыль – это положительная разни-

ца между доходами коммерческой организации, понимаемыми как при-

ращение совокупной стоимостной оценки ее активов, сопровождающееся

увеличением капитала собственников, и ее расходами, понимаемыми как

снижение совокупной стоимостной оценки активов, сопровождающееся

уменьшением капитала собственников, за исключением результатов опе-

раций, связанных с преднамеренным изменением этого капитала.

Под операциями по преднамеренному изменению собственного ка-

питала понимаются: дополнительные вклады собственников; дополни-

тельная эмиссия; пожертвования; безвозмездное финансирование; вы-

плата дивидендов; переоценка активов, имеющая целью противодействие

снижению экономического потенциала организации из-за инфляции.

Полноценный анализ каждого элемента доходов, расходов и прибы-

ли по данным отчета о прибылях и убытках предполагает:

– экспресс-анализ (чтение) данных отчета, их взаимоувязку с други-

ми формами отчетности;

– расчет аналитических показателей структуры и динамики доходов,

расходов и прибыли;

– трендовый анализ доходов, расходов и прибыли;

– расчет, анализ и оценку показателей рентабельности;

– факторный анализ рентабельности;

– оценку влияния привлечения заемных средств на рентабельность

собственного капитана;

– обобщение результатов анализа отчета о прибылях и убытках.

В ходе анализа рассчитываются следующие показатели:

1. Абсолютное отклонение:

±П = П1 – П0, (17.10)

где П0 – прибыль базисного периода;

П1 – прибыль отчетного периода

ΔП – изменение прибыли.

290

Глава 17. Методики проведения анализа финансового

2. Темп роста:

Темп роста = П1/П0·100 %. (17.11)

3. Изменение структуры:

±У = УП1 – УП0, (17.12)

где УП1 – уровень отчетного периода;

УП0 – уровень базисного периода.

Целью анализа прибыли организации является финансово-экономи-

ческое обоснование вариантов управленческих решений, реализация ко-

торых позволит обеспечить устойчивый рост ее финансовых результатов.

Для изучения прибыли за отчетный период необходимо:

– проанализировать выполнение плана финансовых результатов ор-

ганизации в целом, а также по направлениям деятельности, по структур-

ным подразделениям;

– провести структурно-динамический анализ показателей прибыли;

– выявить и измерить влияние внешних и внутренних факторов на

формирование финансовых результатов;

– установить резервы роста прибыли и разработать меры по их мо-

билизации.

Анализу чистой прибыли и ее качественным характеристикам долж-

но быть уделено особое внимание. Считается, что более высоким «каче-

ством» характеризуется чистая прибыль организации, если она в большей

степени обеспечена за счет повышения отдачи ресурсного потенциала

организации. Об этом будет свидетельствовать рост прибыли от обычной

деятельности за счет интенсификации использования основных факторов

производства – трудовых и материальных. Вместе с тем на «качество» при-

были могут оказывать влияние и другие внешние и внутренние факторы:

1) внешние – ситуация в секторе рынка, где организация представле-

на своей продукцией; общие финансово-экономические, политические,

социальные, природно-климатические условия ведения бизнеса и др.;

2) внутренние – учетная политика организации (в частности, в отноше-

нии признания доходов и расходов; оценки основных средств, финансовых

вложений, обязательств и т.д.), налоговая политика, использование эффек-

та операционного и финансового рычага, дивидендная политика и т.д.

Важнейшим относительным показателем, отражающим конечные фи-

нансовые результаты деятельности организации, является рентабельность.

Анализ рентабельности позволяет дать ответ на вопрос насколько

прибыльно функционирует организация и как эффективно оно исполь-

зует вложенный капитал.

291

состояния коммерческой организации

Рентабельность характеризует прибыль, полученную с 1 рубля

средств, вложенных в финансовые операции.

В широком смысле слова понятие рентабельности означает прибыль-

ность, доходность. Организация считается рентабельной, если доходы от

реализации продукции (работ, услуг) покрывают издержки производства

(обращения) и, кроме того, образуют сумму прибыли, достаточную для

нормального функционирования организации.

Рентабельность – один из основных стоимостных качественных по-

казателей эффективности производственной деятельности коммерче-

ской организации, характеризующий уровень отдачи затрат и степень

использования средств в процессе производства и реализации продук-

ции (работ, услуг).

Экономическая сущность рентабельности может быть раскрыта

только через характеристику системы показателей (табл. 17.10).

Та б л и ц а 1 7 . 1 0

Показатели рентабельности

Показатель Экономическое содержание Расчет показателя

Рентабельность

имущества

Показывает, какую при-

быль получают с каждого

рубля, вложенного в активы

Ra = ЧП/Аср·100 %

Рентабель-

ность текущих

активов

Характеризует эффек-

тивность использования

текущих активов

Rта = ЧП/ОАср·100 %

Рентабельность

инвестиций

Характеризует эффек-

тивность использования

средств, инвестированных

в организацию

Rинв = ПБ/(СКср + ДОср) ·100 %

Рентабельность

собственного

капитала

Показывает долю прибыли

в собственном капитале

Rск = ЧП/СКср·100 %

Рентабельность

производствен-

ных фондов

Характеризует эффектив-

ность использования ос-

новных производственных

и оборотных фондов

Rпф = ЧП/(ОПФср + МОСср)·100 %

Рентабельность

продаж

Характеризует эффектив-

ность предприниматель-

ской деятельности, по-

казывает, сколько получено

прибыли с рубля продаж

Rпр = Пр/Вр

Рентабельность

организации

Определяет эффективность

деятельности организации

Rп = ЧП/Врп·100 %

292

Глава 17. Методики проведения анализа финансового

Показатели рентабельности характеризуют эффективность работы

организации в целом, доходность различных направлений ее деятель-

ности, окупаемость затрат и т.д. Они более полно, чем прибыль, отража-

ют окончательные результаты хозяйствования, потому что их величина

показывает соотношение эффекта с наличными или использованными

ресурсами. Их используют для оценки деятельности организации и как

инструмент в инвестиционной политике и ценообразовании.

17.6. Методика анализа и оценка собственного капитала

коммерческой организации

В процессе анализа финансово-хозяйственной деятельности органи-

зации полезно анализировать изменение состава и структуры собствен-

ного капитала организации. Однако бухгалтерский баланс и отчет о при-

былях и убытках содержат только общую информацию о показателях,

составляющих собственный капитал организации. В целях детального из-

учения процесса формирования и изменения собственного капитала орга-

низации составляется форма отчетности «Отчет об изменениях капитала».

Анализа собственного капитала имеет следующие основные цели:

– выявить основные источники его формирования и установить по-

следствия их изменений для финансовой устойчивости организации;

– определить способность организации к сохранению капитала;

– оценить возможность наращивания капитала;

– определить правовые, договорные и финансовые ограничения в рас-

поряжении как текущей и накопленной нераспределенной прибылью.

При анализе структуры капитала необходимо учитывать особенно-

сти каждой из его составляющих. Собственный капитал характеризуется

простотой привлечения, обеспечением более устойчивого финансового

состояния организации и снижением риска банкротства. Необходимость

в собственном капитале обусловлена требованием самофинансирования

организации, поскольку он – залог ее самостоятельности и независимо-

сти. Особенность собственного капитала заключается в том, что он ин-

вестируется на долгосрочной основе, поэтому подвергается наибольше-

му риску для его владельцев.

Следовательно, чем выше доля собственного капитала в общей сум-

ме капитала и меньше доля заемных средств, тем выше барьер, защища-

ющий кредиторов от возможных убытков, и меньше риск потери.

В процессе анализа необходимо детально изучить состав собственно-

го капитала, выяснить причины изменения отдельных его составляющих

и дать оценку этих изменений, а также подробно проанализировать дви-

жение собственного капитала.

293

состояния коммерческой организации

Для анализа движения собственного капитала рассчитываются ко-

эффициенты движения капитала:

1. Коэффициент поступления (Кп):

Кп = (Поступило)/(Остаток на конец года). (17.13)

2. Коэффициент выбытия (Кв):

Кв = (Выбыло)/(Остаток на начало года). (17.14)

Анализируя собственный капитал, необходимо обратить внимание

на соотношение коэффициентов поступления и выбытия. Когда значе-

ния коэффициентов поступления превышают значения коэффициентов

выбытия, то это означает, что в организации идет процесс наращивания

собственного капитала, и наоборот.

Анализ структуры уставного капитала проводится в зависимости

от поставленных целей. Например, для выявления неоплаченной доли

уставного капитала, категорий акций и связанных с ними прав владель-

цев и др. Для этого необходимо оценить полноту формирования устав-

ного капитала, выяснив, кто и в каком размере из числа учредителей не

выполнил свои обязательства по вкладам в уставный капитал. Не вне-

сенные в уставный капитал учредителями активы отражаются в бухгал-

терском балансе по статье «Дебиторская задолженность».

Специфика анализа уставного капитала определяется организаци-

онно-правовой формой организации. Так, например, для акционерных

обществ будет актуальным анализ структуры уставного капитала с точки

зрения прав, привилегий и ограничений, касающихся распределения ка-

питала, выплаты дивидендов.

Разнообразие статей добавочного капитала обуславливает необхо-

димость рассмотрения его изменения в разрезе отдельных составляю-

щих. При анализе добавочного капитала необходимо учесть специфику

формирования отдельных его статей для принятия обоснованных реше-

ний. Например, наличию сумм переоценки основных средств, отражае-

мых в составе показателя «Результат от переоценки объектов основных

средств», нужно уделить особое внимание, так как значительный рост

(уменьшение) собственного капитала может быть вызван результатом

именно переоценки основных средств. Детальное изучение и сопо-

ставление отдельных составляющих добавочного капитала и связанных

с ним статей бухгалтерского баланса помогут выявить и объяснить из-

менения, происходящие в структуре и величине собственного капитала.

При анализе нераспределенной прибыли необходимо дать оценку

изменения ее доли в общем объеме собственного капитала. Снижение

294

Глава 17. Методики проведения анализа финансового

этого показателя может свидетельствовать о падении деловой активно-

сти организации. Кроме того, при анализе собственного капитала нужно

помнить, что величина нераспределенной прибыли во многом определя-

ется принятой учетной политикой организации. Поэтому любое измене-

ние элемента учетной политики повлечет за собой изменение структуры,

динамики собственного капитала.

Следующей частью анализа собственного капитала является анализ

формирования и использования резервного капитала, оценочных резер-

вов, резервов предстоящих расходов.

Финансовые резервы представляют собой расходы организации,

равные величине отчислений в связи с образованием в соответствии

с правилами бухгалтерского учета резервов – уставных, предстоящих

расходов, оценочных. Согласно ПБУ 10/99 «Расходы организации» от-

числения в оценочные резервы, создаваемые в соответствии с прави-

лами бухгалтерского учета (резервы по сомнительным долгам, под обе-

сценение финансовых вложений и др.), а также резервы, создаваемые

в связи с признанием условных фактов хозяйственной деятельности, яв-

ляются прочими расходами.

Источники образования резервов в зависимости от их назначения

могут быть различными:

– создаются за счет чистой прибыли организации;

– источником резервов являются производственные затраты (себе-

стоимость);

– формируются за счет финансовых результатов (в отдельных случа-

ях могут уменьшать налогооблагаемую прибыль).

При анализе необходимо обратить внимание, в какой группе резервов

произошли изменения. Так, величина средств резервного капитала и не-

распределенной прибыли зависит от финансового результата деятельности

организации и свидетельствует о том, насколько увеличились активы ор-

ганизации за счет собственных источников. Анализ сформированных оце-

ночных резервов позволяет выявить, уточнялась ли балансовая оценка от-

дельных активов и достаточно ли средств на покрытие возможных убытков

и потерь организации, связанных со снижением их рыночной стоимости.

Таким образом, анализ и оценка собственного капитала по данным

отчета об изменении капитала начинается с изучения состава собствен-

ного капитала, выяснения причин изменения отдельных его состав-

ляющих и оценки этих изменений. Движение собственного капитала

рассчитывается с помощью коэффициента поступления и выбытия. За-

канчивается анализ исследованием формирования и использования ре-

зервов капитала, оценочных резервов, резервов предстоящих расходов.

295

состояния коммерческой организации

17.7. Методика анализа денежных потоков

коммерческой организации

Для анализа платежеспособности организации важно изучать и про-

гнозировать движение денежных средств, выявлять источники получе-

ния денежных средств и основные направления их расходования.

Отчет о движении денежных средств дает пользователям информа-

цию о денежных потоках организации, отражающую источники притока

денежных средств и направления их использования.

Денежные средства – это наиболее ликвидная часть активов орга-

низации, представляющая собой наличные и безналичные платежные

средства в российской и иностранной валюте; легко реализуемые цен-

ные бумаги, а также платежные и денежные документы.

Денежный поток – это совокупность распределенных во времени

объемов поступления и выбытия денежных средств и денежных эквива-

лентов в процессе осуществления финансово-хозяйственной деятельно-

сти коммерческой организации.

Эффективно организованные денежные потоки коммерческой орга-

низации являются важнейшим симптомом ее «финансового здоровья»,

предпосылкой обеспечения устойчивого роста и достижения высоких ко-

нечных результатов ее финансово-хозяйственной деятельности в целом.

Одним из самых актуальных вопросов является вопрос о том, откуда

поступают деньги и куда они потом тратятся.

В соответствии с российскими правилами в отчет о движении денеж-

ных средств включается информация о наличных и безналичных денеж-

ных потоках организаций. Поступление (приток) денежных средств на-

зывается положительным денежным потоком. Выбытие (отток) денежных

средств называется отрицательным денежным потоком. Разность между

положительным и отрицательным денежными потоками по каждому виду

деятельности или по хозяйственной деятельности организации в целом

называется чистым денежным потоком (нетто-результатом).

Информация о денежных потоках приводится в разрезе текущей,

инвестиционной и финансовой деятельности.

Денежные потоки от текущей деятельности включают в себя:

– поступления от продаж покупателям;

– поступления от сдачи имущества в аренду, роялти, гонорары, ко-

миссионные и другие доходы;

– платежи поставщикам материалов, товаров, работ и услуг;

– оплата труда работников, включая платежи в их пользу третьим

лицам;

296

Глава 17. Методики проведения анализа финансового

– платежи налога на прибыль, если только они не увязаны с финан-

совой или инвестиционной деятельностью;

– поступление процентов по дебиторской задолженности покупате-

лей (заказчиков).

Денежные потоки от инвестиционной деятельности включают:

– платежи поставщикам (подрядчикам) и работникам связанные

с внеоборотными активами;

– уплата процентов по долговым обязательствам, включаемым в сто-

имость инвестиционного актива;

– платежи в связи с приобретением (продажей) акций в других орга-

низациях;

– предоставление займов другим лицам и их возврат;

– дивиденды и аналогичные поступления от долевого участия в дру-

гих организациях.

Денежные потоки от финансовой деятельности включают:

– денежные вклады собственников (участников), поступления от

выпуска акций, увеличения долей участия;

– платежи акционерам (участникам) в связи с выкупом у них акций;

– уплата дивидендов и иных платежей по распределению прибыли

в пользу собственников (участников);

– поступления от выпуска облигаций, векселей и других долговых

ценных бумаг;

– получение (возврат) кредитов и займов от других лиц.

Одним из условий осуществления нормальной жизнедеятельности

организация является обеспеченность оптимальным объемом денежных

средств. Недостаток денежных средств может оказать серьезное негатив-

ное влияние на деятельность организации, результатом может стать не-

платежеспособность, снижение ликвидности, убыточность и даже пре-

кращение функционирования организации в качестве хозяйствующего

субъекта рынка. Избыток денежных средств также может иметь отри-

цательные последствия для организации, так как избыточная денежная

масса, не вовлеченная в производственно-коммерческий оборот, не при-

носит дохода. Кроме того, на реальную стоимость денег влияют инфля-

ционные процессы, обесценивая их во времени.

Для принятия оптимальных управленческих решений, связанных

с движением денежных средств, для достижения наилучшего эффекта

хозяйственной деятельности руководству организации нужна постоян-

ная осведомленность о состоянии денежных средств. Следовательно,

необходимы систематический детальный анализ и оценка денежных по-

токов организации.

297

состояния коммерческой организации

Целью анализа денежных средств является получение необходимого

объема их параметров, дающих объективную, точную и своевременную ха-

рактеристику направлений их поступления и расходования, объемов, соста-

ва, структуры, объективных и субъективных, внешних и внутренних факто-

ров, оказывающих различное влияние на изменение денежных потоков.

Задачами анализа денежных потоков организации являются:

– оценка оптимальности объемов денежных потоков организации;

– оценка денежных потоков по видам хозяйственной деятельности;

– оценка состава, структуры, динамики и направлений движения де-

нежных средств;

– выявление и измерение влияния различных факторов на форми-

рование денежных потоков;

– выявление и оценка резервов улучшения, разработка предложений

по реализации резервов, для повышения эффективности использования

денежных средств.

Реализация методики анализа денежных средств имеет определен-

ную последовательность.

На первом этапе рассматривается динамика объема формирования

положительного денежного потока организации (притока денежных

средств) по отдельным источникам. Целесообразно сопоставлять темпы

роста положительного денежного потока с темпами роста активов, объ-

емов выручки от продаж, различными показателями прибыли (прибы-

ли от продаж, чистой прибыли). Особое внимание необходимо уделить

соотношению источников образования положительного денежного по-

тока: внутренних (выручки от продаж) и внешних (полученных займов,

кредитов), выявлению степени зависимости от внешних источников.

Второй этап анализа заключается в изучении динамики объема отри-

цательного денежного потока организации (оттока денежных средств),

а также его структуры по направлениям расходования денежных средств.

На третьем этапе анализируется сбалансированность положительно-

го и отрицательного денежных потоков по общему объему.

На четвертом этапе определяются роль показателя чистой прибыли

в формировании чистого денежного потока, влияние на него различных

факторов: изменения за анализируемый период остатков производствен-

ных запасов, дебиторской и кредиторской задолженности, начисленной

амортизации, образованных резервов и т.п. Особое место уделяется ха-

рактеристике «качества чистого денежного потока», т.е. структуре ис-

точников его формирования. Высокий уровень качества чистого денеж-

ного потока характеризуется ростом удельного веса чистой прибыли,

полученной за счет роста выручки от продаж, снижения себестоимости.

298

Глава 17. Методики проведения анализа финансового

Низкое качество имеет чистый денежный поток, значительная часть

которого получена за счет роста цен на реализованную продукцию, об-

условленного в большей степени инфляционными процессами, доходов

от прочих операций, чрезвычайных событий и т.п.

Пятый этап – это коэффициентный анализ, в процессе которого рас-

считываются необходимые относительные показатели, характеризующие

эффективность использования денежных средств в организации. С помо-

щью различных коэффициентов проводится моделирование факторных

систем с целью выявления и количественного измерения разнообразных

резервов роста эффективности управления денежными потоками.

Для анализа и оценки движения денежных средств в первую очередь

используются:

– соотношение, величина и знак чистого денежного потока по опе-

рационной деятельности;

– величина и знак чистого денежного потока по инвестиционной

деятельности;

– величина и знак чистого денежного потока по финансовой дея-

тельности;

– соотношение чистых операционных, инвестиционных и финансо-

вых денежных потоков.

Одним из главных направлений анализа денежных потоков является

обоснование степени достаточности (недостаточности) формирования

объема денежной массы в целом, а также по видам деятельности, сба-

лансированности положительного и отрицательного денежных потоков

по объему и во времени. Этому способствует анализ денежных потоков

прямым методом. Прямой метод анализа движения денежных средств по

видам деятельности организации позволяет оценить:

– объемы и источники получения денежных средств, а также на-

правления их использования в процессе осуществления текущей (обыч-

ной) деятельности;

– достаточность собственных средств организации для инвестици-

онной деятельности;

– необходимость привлечения дополнительных заемных средств

в рамках финансовой деятельности;

– прогноз в обеспечении постоянной платежеспособности, т.е. пол-

ной и своевременной оплаты текущих обязательств в будущем.

Прямой метод анализа движения денежных средств заключается

в рассмотрении данных о положительных и отрицательных денежных

потоках организации, сформированных на основе кассового метода пу-

тем включения в отчет хозяйственных оборотов, связанных с денежными

299

состояния коммерческой организации

операциями. Прямой метод основан на сравнении показателей, содержа-

щихся в отчете о движении денежных средств, исчислении и оценке не-

обходимых величин (абсолютных и относительных отклонений, темпов

роста и прироста, удельного веса показателей притока и оттока денежных

средств) за отчетный период, а также оценке динамики этих показателей.

Для анализа денежных средств может быть рекомендована система

показателей представленных в табл. 17.11.

Та б л и ц а 1 7 . 1 1

Система основных показателей для анализа денежных средств

Показатель Расчет

Кри-

терии

оценки

Характеристика

Размер и структура

ЧДП:

– Чистый денежный

поток (ЧДП)

– Доля ЧДП от текущей

и инвестиционной дея-

тельности в общем ЧДП

– Доля ЧДП от фи-

нансовой деятельности

в общем ЧДП

ЧДП = ПДП –ОДП,

где ПДП – положитель-

ный денежный поток

ОДП – отрицательный

денежный поток

(ЧДПтд + ЧДПид)/ЧДП

ЧДПфд/ЧДП

> 0

0,5

0,5

Рассчитывается по

организации в целом

и по отдельным видам

деятельности

Степень участия ТД и ИД

в ЧДП предприятия

Степень участия ФД

в ЧДП предприятия

Платежеспособность

– К-т платежеспособ-

ности

ПДП/ОДП или

(ДСн.п. + ПДП)/ОДП

> 1 Обеспечивает ли

организация выплаты

денежных средств за

счет их притока

Эффективность и рента-

бельность

– К-т эффективности

денежных потоков

– К-т рентабельности

ПДП

– К-т рентабельности

ЧДП

ЧДП /ПДП

Чистая прибыль/ПДП

Чистая прибыль/ЧДП

В дина-

мике

Какой ЧДП при-

ходится на единицу

совокупного притока

денежных средств

Сколько прибыли

приходится на каждый

рубль денежного потока

Сколько прибыли

приходится на каж-

дый рубль ЧДП

Оборачиваемость

– период оборота де-

нежных средств где Д – количество

дней в анализируемом

периоде

3-5 дней Сколько дней при-

ходится с момента

поступления денежных

средств организации до

момента их выбытия

Прямой метод анализа денежных потоков имеет весьма существен-

ный недостаток: он не позволяет проанализировать влияние изменений

различных факторов на изменение остатка денежных средств во взаи-

300

Глава 17. Методики проведения анализа финансового

мосвязи с изменением показателей, формирующих финансовые резуль-

таты деятельности организации.

Косвенный метод анализа денежных потоков позволяет раскрыть

взаимосвязь полученного конечного финансового результата и чистого

денежного потока, определить влияние различных факторов финансово-

хозяйственной деятельности организации на чистый денежный поток,

установить, какие факторы сыграли наиболее существенную роль в пла-

не отвлечения денежных средств и какие источники были привлечены

организацией для компенсации денежной массы.

Однако надежность информации, раскрываемой в отчете о движе-

нии денежных средств, сформированном косвенным методом, зависит

от достоверности отражаемого в отчете о прибылях и убытках конечного

финансового результата.

Достоинством прямого метода является то, что при его использовании

отчет о движении денежных средств содержит развернутую информацию

об источниках поступления и расходования денежных средств, что обе-

спечивает целостность информации о финансовых потоках организации.

В результате применения прямого или косвенного метода анализа

денежных потоков можно оценить степень обеспечения организации де-

нежными активами, определить источники поступления и направления

их использования, установить потенциал организации в качестве пла-

тельщика текущих долгов и прогнозировать достаточность средств для

развития текущей, инвестиционной и финансовой деятельности.

Контрольные вопросы

1. Что позволяет выявить горизонтальный анализ отчетности?

2. Что позволяет выявить вертикальный анализ отчетности?

3. В чем значение, каковы функции и роль бухгалтерского баланса

в оценке изменения имущественного положения организации?

4. Сформулируйте преимущества и недостатки финансирования дея-

тельности организации за счет собственных и заемных источников средств.

5. Что такое платежеспособность и ликвидность и в чем их отличие?

6. Что такое ликвидность баланса и какие факторы оказывают на нее

влияние?

7. Что относится к платежным обязательствам?

8. Как рассчитать показатель общей ликвидности?

9. Что характеризуют и как рассчитываются показатели платежеспо-

собности?

10. Какими показателями характеризуется имущественное положе-

ние организации?

11. Назовите типы финансовой устойчивости организации и охарак-

теризуйте процедуры их выявления.

301

состояния коммерческой организации

12. Охарактеризуйте показатели финансовой устойчивости и приве-

дите формулы их расчета.

13. Назовите пути повышения финансовой устойчивости и платеже-

способности.

14. Раскройте экономическое содержание и методику расчета чистых

активов организации.

15. Охарактеризуйте порядок расчета показателей оборачиваемости

оборотных активов.

16. Перечислите факторы, оказывающие влияние на изменение обо-

рачиваемости активов.

17. Раскройте порядок формирования важнейших показателей фи-

нансовых результатов деятельности организации.

18. Раскройте процедуры анализа динамики и структуры финансо-

вых результатов деятельности организации.

19. Какие источники информации используются для анализа рента-

бельности?

20. В чем состоит экономический смысл показателей рентабельности?

21. Какие факторы влияют на изменение показателей рентабельности?

22. Что характеризует показатель рентабельности продаж?

23. Как называется показатель рентабельности, характеризующий

долю прибыли в собственном капитале?

24. В чем состоит сущность и значение анализа изменений капитала ор-

ганизации в процессе обоснования и принятия управленческих решений?

25. Перечислите основные направления анализа движения собствен-

ного капитала.

26. Назовите факторы изменения уставного, резервного, добавочно-

го капитала и нераспределенной прибыли.

27. Раскройте содержание анализа резервов, создаваемых организацией.

28. Назовите цели и задачи анализа денежных потоков.

29. Перечислите виды деятельности, по которым осуществляется

движение денежных потоков.

30. Раскройте значение и методику анализа равномерности денеж-

ных потоков организации.

Контрольные тесты

1. Использование данных бухгалтерского баланса позволяет определить:

1) уровень финансовой устойчивости организации;

2) структуру выручки от продаж;

3) динамику расходов по обычным видам деятельности.

2. Какая статья баланса является составной частью собственного

капитала:

1) задолженность участникам (учредителям) по выплате доходов;

302

Глава 17. Методики проведения анализа финансового

2) резервы предстоящих расходов;

3) добавочный капитал.

3. Какая статья баланса является составной частью чистых активов:

1) задолженность участникам (учредителям) по выплате доходов;

2) долгосрочные финансовые вложения;

3) отложенные налоговые обязательства.

4. Уровень ликвидности баланса определяется сравнением:

1) статей оборотных активов, сгруппированных по степени ликвид-

ности, и постоянных пассивов, сгруппированных по срочности их оплаты;

2) статей активов, сгруппированных по степени ликвидности,

и пассивов, сгруппированных по срочности их оплаты;

3) статей внеоборотных активов, сгруппированных по степени

ликвидности, и пассивов, сгруппированных по срочности их оплаты.

5. Коэффициент текущей ликвидности показывает:

1) какая величина оборотных активов приходится на каждый

рубль краткосрочных обязательств;

2) какая сумма внеоборотных активов приходится на каждый

рубль долгосрочных обязательств;

3) какая сумма оборотных активов приходится на каждый рубль

собственного капитала.

6. Для признания структуры баланса удовлетворительной коэффи-

циент обеспеченности оборотных активов собственными средствами

должен иметь значение на отчетную дату:

1) более 2;

2) менее 0;

3) не менее 0,1.

7. К тенденциям в активе баланса, характеризующим изменение фи-

нансовое состояние организации в лучшую сторону, относят:

1) рост дебиторской задолженности свыше 40 % от суммы оборот-

ного капитала;

2) уменьшение незавершенного производства;

3) увеличение величины запасов с увеличением объемов выручки.

8. К тенденциям в пассиве баланса, характеризующим изменение

финансовое состояние организации в лучшую сторону, относят:

1) сокращение кредиторской задолженности;

2) уменьшение инвестированного капитала;

3) увеличение удельного веса накопленного капитала.

9. К тенденциям в активе баланса, указывающим на ухудшение фи-

нансового состояния организации, относят:

1) уменьшение денежных средств на расчетном счете ниже 10 % от

суммы оборотного капитала;

303

состояния коммерческой организации

2) уменьшение производственных запасов на складах с увеличе-

нием объемов выручки;

3) увеличение стоимости основных средств.

10. О росте эффективности деятельности будет свидетельствовать

следующее неравенство:

1) 100 % < Темп роста капитала > Темп роста выручки > Темп ро-

ста прибыли;

2) 100 % < Темп роста капитала < Темп роста выручки < Темп ро-

ста прибыли;

3) 100 % > Темп роста капитала > Темп роста выручки > Темп ро-

ста прибыли.

11. Какой характер связи существует между показателем рентабель-

ности продаж и коэффициентом материалоемкости продукции:

1) прямо пропорциональная;

2) обратно пропорциональная;

3) связь отсутствует.

12. Уставный капитал акционерного общества не может увеличиться

путем дополнительной эмиссии:

1) облигаций;

2) привилегированных акций;

3) обыкновенных акций.

13. Какая из перечисленных статей не содержится в отчете об изме-

нении капитала?

1) собственные акции, выкупленные у акционеров;

2) резервный капитал;

3) расходы будущих периодов.

14. Если уставный капитал увеличился в 2 раза, а чистая прибыль от-

четного года в 2 раза уменьшилась, то это означает, что:

1) собственный капитал не изменился;

2) нужна дополнительная информация для оценки изменения

собственного капитала;

3) собственный капитал увеличился в 2 раза.

15. Величина собственного капитала уменьшается в результате:

1) уменьшения номинала акций общества;

2) пополнения резервного капитала;

3) выбытия внеоборотных активов.

16. Добавочный капитал изменяется в результате:

1) изменения стоимости финансовых вложений;

2) превышения стоимости продажи акций над их номинальной

стоимостью;

3) целевых поступлений и финансирования.

304

Глава 17. Методики проведения анализа финансового

17. Источником начисления дивидендов по привилегированным ак-

циям не является:

1) чистая прибыль отчетного года;

2) целевые поступления и финансирование;

3) резервный капитал.

18. Собственный капитал общества увеличивается в результате:

1) выкупа собственных акций;

2) превышения стоимости продажи акций над их номинальной

стоимостью;

3) приобретения (строительства) основных производственных средств.

19. Величина уставного капитала, отраженная в форме № 3 на отчет-

ную дату:

1) никогда не совпадает с данными бухгалтерского баланса;

2) может не совпадать с данными бухгалтерского баланса;

3) всегда совпадает с данными бухгалтерского баланса.

20. Какая из перечисленных ниже операций не найдет отражения

в отчете об изменении капитала:

1) погашение долгосрочной кредиторской задолженности;

2) отчисления в резервный капитал части чистой прибыли;

3) существенное уменьшение рыночной стоимости финансовых

вложений организации в ценные бумаги?

21. Что может стать причиной снижения величины чистых активов

организации:

1) увеличение долгосрочных обязательств;

2) чистый убыток отчетного года;

3) увеличение уставного капитала?

22. Под чистым денежным потоком понимается:

1) нетто-результат движения положительных и отрицательных де-

нежных средств в результате осуществления операций организации;

2) приток денежных средств в виде полученной за период выручки

от продаж;

3) разница между притоком денежных средств в виде полученной

выручки от продаж и оттоком денежных средств за период.

23. Денежный поток от текущей деятельности включает:

1) поступления от продажи продукции и платежи поставщикам;

2) покупку и продажу основных средств;

3) выпуск акций и выплату дивидендов.

24. Косвенный метод анализа денежных средств позволяет:

1) определить коэффициенты финансовой устойчивости организации;

2) оценить структуру положительных и отрицательных денежных

потоков организации;

305

состояния коммерческой организации

3) дать оценку причин несоответствия величин чистой прибыли

и чистого денежного потока за анализируемый период

25. При использовании косвенного метода анализа денежных пото-

ков корректируется:

1) сумма остатка дебиторской задолженности на конец периода;

2) сумма остатка денежных средств на конец периода;

3) сумма чистой прибыли за анализируемый период.

26. Коэффициентом эффективности использования денежных

средств является:

1) отношение прибыли к стоимости имущества организации;

2) отношение чистого денежного потока по операционной дея-

тельности к величине отрицательного денежного потока по операцион-

ной деятельности организации;

3) отношение выручки от продаж к чистому денежному потоку

организации.

27. Об активности инвестиционной деятельности организации сви-

детельствует:

1) отрицательное значение чистого денежного потока по инвести-

ционной деятельности;

2) положительное значение чистого денежного потока по инве-

стиционной деятельности;

3) положительное значение чистого денежного потока по финан-

совой деятельности.

28. При использовании косвенного метода анализа денежных по-

токов увеличение остатка дебиторской задолженности за период не-

обходимо:

1) прибавить к сумме чистой прибыли;

2) вычесть из суммы чистой прибыли;

3) оставить показатель чистой прибыли без изменения.

29. Прямой метод анализа денежных потоков позволяет:

1) установить достаточность чистого денежного потока по

текущей(операционной) деятельности для финансирования инвестици-

онных вложений;

2) оценить эффективность инвестиционной деятельности;

3) рассчитать влияние факторов на формирование прибыли от

продаж.

30. При использовании косвенного метода анализа денежных потоков

уменьшение остатка задолженности по кредитам за период необходимо:

1) прибавить к сумме чистой прибыли;

2) вычесть из суммы чистой прибыли;

3) оставить показатель чистой прибыли без изменения.

306

Глава 18. МЕТОДИКА АНАЛИЗА СЕБЕСТОИМОСТИ

ПРОДУКЦИИ, РАБОТ И УСЛУГ

КОММЕРЧЕСКОЙ ОРГАНИЗАЦИИ

18.1. Виды анализа себестоимости, его цели и задачи

Анализ себестоимости продукции, работ и услуг представляет со-

бой объективно необходимый элемент управления производством, в том

числе и затратами. С помощью анализа познается сущность хозяйствен-

ных процессов, осуществляется оценка хозяйственных ситуаций, выяв-

ляются резервы производства и, таким образом, обосновываются реше-

ния для планирования и управления.

Основной целью проведения анализа себестоимости продукции, ра-

бот и услуг является определение нерациональных, низкоэффективных

затрат, а также разработка направлений, способствующих их снижению

и исключению.

Основными задачами анализа себестоимости продукции (работ, ус-

луг) являются:

– объективная оценка выполнения плана по себестоимости и ее из-

менения относительно прошлых отчетных периодов, а также соблюде-

ния действующего законодательства, договорной и финансовой дисци-

плины;

– исследование причин, вызвавших отклонение показателей от их

плановых значений;

– содействие выработке оптимальной величины плановых затрат,

плановых и нормативных калькуляций на отдельные изделия и виды

продукции;

– выявление и сводный подсчет резервов снижения затрат на произ-

водство и реализацию продукции.

Основными источниками информации, необходимой для прове-

дения анализа себестоимости, являются: данные бухгалтерского учета

(синтетические и аналитические счета, отражающие затраты матери-

альных, трудовых и денежных средств, ведомости № 12, 15, журналы-

ордера № 10, 10/1 и в необходимых случаях первичные документы),

плановые (сметные, нормативные) данные о затратах на производство

и реализацию продукции и отдельных изделий (работ, услуг), статисти-

ческая отчетность (форма № 5-з «Сведения о затратах на производство

и реализацию продукции (работ, услуг), форма № 2Т «Сведения о дви-

жении работающих и затрат на оплату труда»), отчет о себестоимости

товарной продукции, отчеты о выполнении сметы расходов по обслужи-

307

ванию и управлению производством, данные об отходах производства

и потерях от брака, отчеты о расходе материалов в сопоставлении с нор-

мами расхода.

В соответствии с функциями управления выделяют три вида эконо-

мического анализа, которые присущи и анализу затрат на производство

и реализацию продукции: перспективный, текущий (ретроспективный)

и оперативный анализ.

Перспективный анализ позволяет выявить наиболее вероятные пути

развития организации, факторы и резервы производства, способные

обеспечить повышение экономических результатов в прямой перспекти-

ве, создает базу для сравнения вариантов разрабатываемого плана с точ-

ки зрения обеспечения его необходимыми ресурсами.

Текущий (ретроспективный) анализ базируется на бухгалтерской

и статической отчетности и позволяет оценить работу объединений, ор-

ганизаций и их подразделений за месяц, квартал и год.

Задачами текущего анализа являются:

– анализ и оценка обоснованности плановых заданий по снижению

себестоимости продукции,

– выявление факторов и количественная оценка их влияния на по-

казатели себестоимости продукции,

– объективная оценка работы отдельных подразделений и организа-

ции в целом.

Информационной базой текущего анализа служит система первич-

ных документов и отчетов о ходе выполнения смет.

Для текущего анализа требуется обширная информация не толь-

ко о плановых и отчетных значениях показателей себестоимости, но и

о нормах расхода материалов, заработной платы и других элементов се-

бестоимости.

Оперативный анализ проводится с целью оценки краткосрочных

изменений в производственных процессах, достижения максимальной

экономии живого овеществленного труда в быстро меняющихся хозяй-

ственных ситуациях.

Задачи оперативного анализа:

– определение и расчет влияния факторов изменения затрат от за-

планированного уровня,

– своевременное предоставление полученной информации управля-

ющей системе для принятия решений.

Оперативный анализ максимально приближен к производственным

процессам. Его информационной базой служит система первичных до-

кументов и отчетов о ходе выполнения смет. Его объектами являются

308

Глава 18. Методика анализа себестоимости продукции,

обеспеченность материальными ресурсами, использование производ-

ственного оборудования, уровень производственного брака, непроиз-

водственных потерь и затрат, уровень затрат на производство отдельных

изделий, узлов, деталей, услуг, работ.

Анализ себестоимости проводится в следующих основных направлениях:

– анализ себестоимости продукции по элементам затрат и калькуля-

ционным статьям,

– анализ затрат на 1 руб. произведенной продукции,

– факторный анализ отклонений по статьям калькуляции,

– анализ «затраты – объем – прибыль» или СVP – анализ.

Таким образом, анализ себестоимости продукции позволяет выяс-

нить тенденции изменения данного показателя, выполнение плана по

его уровню, определить влияние факторов на его прирост, установит ре-

зервы и дать оценку работы организации по использованию возможно-

стей снижения себестоимости продукции.

18.2. Методика проведения анализа затрат на производство

Для проведения анализа затрат можно использовать показатели,

представленные в табл. 18.1.

Та б л и ц а 1 8 . 1

Система основных показателей для анализа затрат на производство

Группа по-

казателей

Показатель Расчет

Критерии

оценки

Характеристика

Динамика Абсо-

лютный

прирост

(сниже-

ние) со-

вокупных

затрат

Зобщ = З1общ – З0общ,

где З1общ – общая вели-

чина затрат в отчетном

периоде;

З0общ – общая вели-

чина затрат в базисном

периоде

Анали-

зируется

в динамике

Отражает абсолют-

ное увеличение или

снижение общей

величины затрат

Затрато-

емкость

Общая

затратоем-

кость

Зе = Зобщ.N,

где Зобщ – общая вели-

чина затрат;

N – выручка от продаж

Анали-

зируется

в динамике

Отражает величину

затрат, приходя-

щихся на 1 рубль

выручки от продаж

Материа-

лоемкость

Ме = Зм/N,

где Зм – материальные

затраты

Анали-

зируется

в динамике

Показывает, сколько

материальных за-

трат приходится на

1 рубль оборота, или

сколько материаль-

ных затрат необхо-

димо осуществить,

чтобы получить

1 рубль выручки

309

работ и услуг коммерческой организации

Зарплато-

емкость

Зпе = ЗП/N,

где ЗП – затраты на

оплату труда с отчисле-

ниями

Анали-

зируется

в динамике

Показывает, сколько

затрат на оплату

труда приходится на

1 рубль оборота, или

сколько начислено

заработной платы

для получения 1 ру-

бля выручки

Аморти-

зациоем-

кость

Ае = А/N,

где А – сумма начис-

ленной амортизации

в отчетном периоде

Анали-

зируется

в динамике

Отражает величину

начисленной амор-

тизации, приходя-

щуюся на 1 рубль

выручки от продаж

Уровень

прочих

затрат

Упр = Зпр/N,

где Зпр – прочие за-

траты

Анали-

зируется

в динамике

Показывает уровень

прочих затрат по от-

ношению к выручке

от продаж

Эффек-

тивность

и рост

Относи-

тельная

экономия

(перерас-

ход) затрат

±Эз = З1общ –

З0общ ТрN,

где ТрN – темп роста

выручки от продаж

> 0 – от-

носитель-

ный пере-

расход,

< 0 – отно-

сительная

экономия.

Анали-

зируется

в динамике

Отражает сумму

относительной

экономии (пере-

расхода) затрат

с учетом изменения

объемов произ-

водства и продаж

продукции

Эффект

операци-

онного

рычага

ЭОР = МД/ПП,

где МД – маржиналь-

ный доход (выручка

минус переменные за-

траты или прибыль плюс

постоянные затраты);

ПП – прибыль от продаж

Анали-

зируется

в динамике

Показывает на

сколько процентов

изменится прибыль

при 1 %-ном изме-

нении выручки от

продаж. Харак-

теризует произ-

водственный риск

организации

Анализ затрат необходимо проводить в определенной последова-

тельности.

Сначала проводят анализ динамики и структуры затрат, в ходе ко-

торого необходимо оценить динамику отдельных статей и элементов за-

трат, а также структуру затрат и ее изменение.

На следующем этапе анализируют рациональность изменения за-

трат организации. В частности, следует провести оценку затрато-, ма-

териало-, зарплатоемкости и т.д. Результаты данного этапа анализа по-

зволят сделать выводы о том, насколько рационально увеличивались

затраты.

310

Глава 18. Методика анализа себестоимости продукции,

Затем производят расчет относительной экономии (перерасхода) за-

трат. При этом необходимо количественно измерить влияние изменения

эффективности производимых затрат на их абсолютную величину.

На заключительном этапе анализа производится оценка степени про-

изводственного риска организации и принятие решения на планируемый

период – увеличить или снизить воздействие операционного рычага.

18.3. Анализ себестоимости продукции по элементам затрат

и калькуляционным статьям

Производственные затраты коммерческих организаций в плане, бух-

галтерском учете, отчетности и анализе группируются в 2-х направлени-

ях: по экономическим элементам и калькуляционным статьям.

Группировка затрат по элементам является единой и обязательной и по-

казывает, что именно израсходовано на производство продукции, каково

соотношение отдельных элементов в общей сумме расходов. При этом по

элементам материальных затрат отражаются только покупные материалы,

изделия, топливо и энергию. Оплата труда и отчисления на социальные нуж-

ды отражаются только применительно к персоналу основной деятельности.

Группировка расходов по элементам позволяет осуществлять кон-

троль за формированием, структурой и динамикой затрат по видам, ха-

рактеризующим их экономическое содержание. Это необходимо для

изучения соотношения живого и прошлого (овеществленного) труда,

нормирования и анализа производственных запасов, исчисления част-

ных показателей оборачиваемости отдельных видов нормируемых обо-

ротных средств, а также для других расчетов отраслевого, национального

и народнохозяйственного уровня (в частности, для исчисления величи-

ны создаваемого в промышленности национального дохода).

Рассчитанные поэлементно затраты всех материальных и топлив-

но-энергетических ресурсов используются для определения планового

уровня материальных затрат и оценки его соблюдения. Анализ поэле-

ментного состава и структуры затрат на производство дает возможность

наметить главные направления поиска резервов в зависимости от уровня

материалоемкости, трудоемкости и фондоемкости производства.

Постатейное отражение затрат в плане, учете, отчетности и анализе

раскрывает их целевое назначение и связь с технологическим процес-

сом. Эта группировка используется для определения затрат по отдель-

ным видам вырабатываемой продукции и месту возникновения расходов

(цехам, участкам, бригадам).

Часть калькуляционных статей – в основном одноэлементные, т. е.

однородные по своему экономическому содержанию, расходы. К ним

311

работ и услуг коммерческой организации

относятся сырье и материалы, покупные комплектующие изделия и по-

луфабрикаты, топливо и энергия на технологические цели, основная

и дополнительная заработная плата производственных рабочих, отчис-

ления на социальное страхование. При их анализе нельзя ограничиться

лишь показателями в целом по предприятию, так как при этом нивели-

руются результаты, достигнутые при выпуске отдельных изделий. По-

этому расчеты влияния отдельных факторов на общую величину затрат

по этим статьям в последствии детализируются по отдельным изделиям,

видам расходуемых материалов, системам и формам оплаты труда произ-

водственных рабочих на основе данных отчетных калькуляций.

Остальные статьи себестоимости являются комплексными и объ-

единяют несколько экономических элементов. Так, статья «Расходы на

содержание и эксплуатацию оборудования» включает затраты материа-

лов, энергии, топлива, расходы на оплату труда, амортизацию основных

фондов. Комплексный характер носят и такие статьи себестоимости,

как расходы на подготовку и освоение производства, цеховые, общеза-

водские (общехозяйственные) и прочие производственные расходы. Эти

затраты обусловлены общим объемом и организационно-техническим

уровнем производства и анализируются, как правило, в целом по пред-

приятию или отдельным подразделениям.

Анализ выполнения плана в постатейном разрезе начинается с со-

поставления фактических затрат с плановыми, пересчитанными на фак-

тический выпуск и ассортимент. Тем самым выявленные отклонения

раскрывают изменения затрат независимо от структурных и ассорти-

ментных сдвигов в выпуске продукции.

Основное внимание должно быть уделено при анализе тем статьям,

по которым допущены непланируемые потери и перерасходы. Однако

анализ себестоимости не должен ограничиваться только этими статьями.

Значительные резервы снижения себестоимости продукции могут быть

вскрыты и по остальным статьям при более детальном анализе затрат на

материалы, топливо, энергию и комплексных статей себестоимости.

Таким образом, в ходе анализа учитывают существующую классифика-

цию затрат на производство продукции, которая подразделяется по эконо-

мическим элементам и статьям калькуляции. В процессе анализа показате-

лей себестоимости изучают структуру затрат на производство по отдельным

элементам затрат, проводят анализ затрат по статьям себестоимости.

18.4. Анализ затрат на 1 руб. произведенной продукции

Показатель себестоимости единицы продукции используется при

планировании и анализе в том случае, если организация выпускает огра-

312

Глава 18. Методика анализа себестоимости продукции,

ниченную номенклатуру продукции, либо в случаях, когда процессы

производства (операции) повторяются.

Но большинство организаций выпускают продукцию разнообразной

номенклатуры, которая постоянно меняется. В этих условиях использу-

ется показатель затрат на рубль произведенной продукции.

Показатель затрат на рубль произведенной продукции характеризует

уровень себестоимости одного рубля обезличенной продукции. Он ис-

числяется как частное от деления полной себестоимости всей товарное

продукции на ее стоимость в оптовых ценах организации:

Затраты на 1 руб. произведенной продукции =

= Общая сумма затрат на производство/Товарная продукция. (18.1)

Это – наиболее обобщающий показатель себестоимости продукции,

выражающий ее прямую связь с прибылью. К достоинствам этого по-

казателя можно также отнести его динамичность и широкую сопостави-

мость. Для расчета этого показателя необходимо соблюдение условий:

а) в плане по себестоимости выпуска продукции и в плане выпуска

продукции по оптовым ценам должен быть принят один и тот же объем

производства по составу, качеству и ассортименту;

б) метод определения выпущенной продукции по себестоимости

и в оптовых ценах должен быть единым.

Непосредственное влияние на изменение уровня затрат на рубль

произведенной продукции оказывают влияние три основных фактора:

– изменение структуры выпускаемой продукции (ассортимент);

– изменение цен на выпускаемую продукцию;

– изменение себестоимости единицы выпускаемой продукции (рис. 18.1).

Рис. 18.1. Факторы, влияющие на изменение уровня затрат

на рубль произведенной продукции

313

работ и услуг коммерческой организации

Таким образом, затраты на рубль произведенной продукции – важ-

ный обобщающий показатель себестоимости продукции, который выго-

ден тем, что очень универсален: может рассчитываться в любой отрасли

производства, и наглядно показывает прямую связь между себестоимо-

стью и прибылью.

Определяется он отношением общей суммы затрат на производство

к стоимости произведенной продукции в действующих ценах.

18.5 Факторный анализ отклонений по статьям калькуляции

Факторный анализ себестоимости продукции сводится к оценке бла-

гоприятного и неблагоприятного воздействия факторов не отклонение

от базового уровня затрат. Все отклонения по затратам можно подраз-

делить на три вида совокупных отклонений: по основным материалам,

по прямым трудовым затратам и по общепроизводственным расходам

(ОПР) (рис. 18.2).

Рис. 18.2. Виды отклонений по производственным затратам

314

Глава 18. Методика анализа себестоимости продукции,

Отклонения затрат по основным материалам.

Совокупные затраты на материалы определяются двумя факто-

рами: ценой материалов и их количеством, потребленным в процессе

производства. Фактическая цена приобретения материалов, так же как

и фактическое количество используемого материала, будет отличаться от

сметного (нормативного), поэтому необходимо рассчитать отклонения

по цене и использованию материалов.

Отклонение по цене на материалы определяется как разница между

нормативной ценой (Цн) и фактической (Цф) единицы основного мате-

риала, умноженная на фактическое количество закупленного материала:

 Цм = (Цн – Цф)Кф. (18.2)

Превышение фактических цен над нормативными может быть вы-

звано либо изменениями на рынках сырья, что не зависит от работни-

ков снабжения, либо просчетами работников снабжения при поиске

поставщиков. Благоприятное отклонение по цене также может быть

обусловлено рядом причин, как зависящих, так и не зависящих от де-

ятельности служб снабжения организации. Если низкая цена вызвана

закупкой материала более низкого качества, то такая экономия по цене

может привести к перерасходу материал при его использовании, и за это

ответственны работники снабжения. Поэтому возникшее отклонение

по цене основного материала должно быть выявлено на ранней стадии

и тщательно проанализировано.

Отклонение по использованию основных материалов.

Исходным в определении отклонения по использованию основ-

ных материалов является сравнение нормативного количества, которое

должно было использоваться при производстве продукции, с фактиче-

ским. Далее перерасход (экономию) в натуральном выражении необхо-

димо оценить в стоимостной форме. Оценка отклонений по использова-

нию материалов производится по нормативной (сметной) цене.

Формула расчета отклонения по использованию материалов будет

выглядеть так:

 Км = (Кн – Кф)Цн. (18.3)

Отклонения по расходу материалов контролируются в производ-

ственных подразделениях организации и связаны в основном с деятель-

ностью этих подразделений.

Совокупное отклонение по основным материалам определяется как раз-

ница между нормативными и фактическими затратами основных материалов:

ЗМ = КнЦн – КфЦф. (18.4)

315

работ и услуг коммерческой организации

Так как на общее отклонение влияют два фактора: отклонение по

цене и отклонение по использованию, то формула общего отклонения

может быть представлена следующим образом:

ЗМ = Цм + Км

или

КнЦн – КфЦф = [(Цн – Цф)Кф] + [(Кн – Кф)Цн]. (18.5)

Совокупное отклонение по прямым трудовым затратам. Общие пря-

мые затраты труда зависят от двух факторов: цены труда (ставки заработ-

ной платы) и количества израсходованного труда, поэтому возникают

отклонения по цене и количеству труда.

Отклонения по ставке заработной платы определяют сравнением

нормативной ставки (Сн) одного часа труда с фактической ставкой, ум-

ноженным на фактическое количество отработанных часов (Чф):

Сзп = (Сн – Сф)Чф. (18.6)

Причины отклонений по ставке заработной платы, как правило, не

зависят от деятельности производственных подразделений организации.

Ответственность несет обычно отдел кадров, так как отклонение возни-

кает либо из-за договорного повышения заработной платы, не отражен-

ного в нормативной ставке, либо из-за найма работника с оплатой выше

или ниже сметной. Но если квалифицированному рабочему поручается

выполнение работы, не требующей квалификации, то ответственность

несет производственное подразделение.

Отклонение по производительности труда определяется как разность

нормативного времени труда (Чн) в часах и фактически затраченного

времени (Чф), умноженная на нормативную ставку оплаты:

Чм = (Чн – Чф)Сн. (18.7)

Причинами отклонений по производительности труда могут быть:

– материалы низкого качества, требующие дополнительных затрат труда;

– неудовлетворительное техническое обслуживание оборудования;

– неоптимальное распределение работ между рабочими подразделе-

ниями и др.

Каждая из причин должна быть проанализирована и для каждого

случая должны быть приняты соответствующие меры.

Совокупное отклонение по прямым затратам труда рассчитывается

как разница между нормативными (Зн) и фактическими затратами труда

(Зф) на произведенные единицы продукции:

ЗТ = (ЧнСн) – (ЧфСф). (18.8)

316

Глава 18. Методика анализа себестоимости продукции,

Влияние фактора цены и количества труда на совокупное отклоне-

ние по прямым затратам труда выражается следующим образом:

[(ЧнСн) – (ЧфСф)] = [(Сн – Сф)Чф] + [(Чн – Чф)Сн]. (18.9)

Совокупное отклонение по общепроизводственным (накладным) рас-

ходам подразделяется на две составляющие: отклонение по постоянным

накладным расходам и отклонение по переменным накладным расходам.

Совокупное отклонение по постоянным накладным расходам,

в свою очередь, имеет две составляющие:

– величина фактических расходов, которые отличаются от сметных;

– фактический выпуск продукции, который отличается от сметного.

Первая составляющая отклонения по постоянным накладным расхо-

дам определяется как разница между сметными (ПРс) и фактическими

постоянными накладными расходами (ПРф):

ПРн = ПРс – ПРф. (18.10)

Если фактические накладные расходы меньше сметных, отклонение бла-

гоприятно. Отклонения могут возникнуть по разным причинам, например

в результате изменения заработной платы административным работникам.

Вторая составляющая отклонения по постоянным накладным расхо-

дам – отклонение по объему производства (ПРо) – определяется как

разность между сметным (Пс) и фактическим (Пф) выпуском продукции

в данном периоде, умноженная на нормативную ставку распределения

накладных расходов (Сн):

ПРо = [(Пф – Пс)Сн]. (18.11)

Отклонение по объему производства говорит о том, что постоянные

накладные расходы не меняются по отношению к объему. Поэтому если

фактический объем выпуска меньше сметного, то отклонение по объему

окажется неблагоприятным. Изменения объема могут быть вызваны раз-

личными причинами, в частности колебаниями спроса на продукцию,

трудовыми конфликтами и др.

Совокупное отклонение по постоянным накладным расходам (ПР)

определяется как сумма отклонений по постоянным накладным расхо-

дам (ПРн) и отклонений по объему производства (ПРо):

ПР = ПРс – ПРф + [Пф – Пс)Сн]. (18.12)

Совокупное отклонение по переменным накладным расходам опре-

деляется также, как и совокупное отклонение по постоянным наклад-

ным расходам. Предполагается, что переменные накладные расходы

317

работ и услуг коммерческой организации

меняются с изменением времени труда основных производственных ра-

бочих, поэтому они зависят от:

– фактических расходов, отличных от сметных;

– фактического времени работы основных производственных рабочих,

отличающегося от запланированного (отклонение по эффективности).

В этой связи сначала определяется отклонение фактических пере-

менных накладных расходов от сметных (ПНР) как разность между

сметными скорректированными переменными накладными расходами

(ПНРсм) для фактического времени труда основных производственных

рабочих и фактическими переменными накладными расходами (ПНРф):

ПНР = ПНРсм – ПНРф. (18.13)

Для выявления причин отклонений необходим анализ каждой статьи

переменных накладных расходов.

Второй фактор, влияющий на совокупное отклонение по перемен-

ным накладным расходам, – отклонение переменных накладных расхо-

дов по эффективности (ПНРэ).

Данное отклонение возникает из-за того, что на запланированный

объем производства требуется затратить большее количество часов труда

основных производственных рабочих. Поскольку переменные накладные

расходы меняются в зависимости от продолжительности труда, то возни-

кают дополнительные переменные расходы, что приводит к расхождению

сметной величины переменных накладных расходов и фактической их

величины. Определяется эта величина отклонений (ПНРэ) как разность

между выпуском продукции в нормо-часах (Чн) и фактическим временем

труда (Чф) за анализируемый период на выпуск продукции, умноженная

на нормативную ставку переменных накладных расходов (Сн):

ПНРэ = (Чн – Чф)Сн. (3.14)

Причина этого отклонения – изменение производительности труда.

Совокупное отклонение по переменным накладным расходам опре-

деляется как сумма отклонений по переменным расходам и отклонений

переменных расходов по эффективности:

ПНРсов = ПНРсм – ПНРф + [(Чн – Чф)Сн]. (18.15)

Таким образом, все отклонения по затратам подразделяются на три

вида совокупных отклонений: по основным материалам, по прямым

трудовым затратам и по общепроизводственным расходам (ОПР), в про-

цессе анализа производится не только выявление этих отклонений, но

и анализ влияния на них определенных факторов.

318

Глава 18. Методика анализа себестоимости продукции,

18.6. Анализ «затраты – объем – прибыль»

В практической деятельности руководителю любой организации

приходится принимать множество разнообразных управленческих ре-

шений. Каждое принимаемое решение, касающееся цены, затрат орга-

низации, объема и структуры реализации продукции, в конечном итоге

сказывается на финансовом результате организации. Простым и весь-

ма точным способом определения взаимосвязи и взаимозависимости

между этими категориями является установление точки безубыточнос-

ти – определение момента, начиная с которого доходы организации

полностью покрывают его расходы.

Мощным инструментом в определении точки безубыточности слу-

жит методика анализа взаимосвязи «затраты – объем – прибыль» (Cost –

Volume – Profit; CVP – анализ).

Этот вид анализа – одно из наиболее эффективных средств плани-

рования и прогнозирования деятельности организации. Он помогает

выявить оптимальные пропорции между переменными и постоянными

затратами, ценой и объемом реализации, минимизировать предприни-

мательский риск.

Ключевыми элементами CVP – анализа выступают маржинальный

доход, порог рентабельности (точка безубыточности), производствен-

ный леверидж и маржинальный запас прочности.

Маржинальным доходом коммерческой организации считается раз-

ница между выручкой от продажи продукции (работ, услуг) и суммой ее

производственной себестоимости.

Порог рентабельности (точка безубыточности) – это показатель, ха-

рактеризующий объем реализации продукции, при котором выручка ор-

ганизации от продажи продукции равна его совокупным затратам, т. е.

это тот объем продаж, при котором организация не имеет ни прибыли,

ни убытка.

Производственный леверидж – это механизм управления прибылью

организации в зависимости от изменения объема реализации продукции.

Маржинальный запас прочности – процентное отклонение факти-

ческой выручки от продажи продукции от пороговой выручки (порога

рентабельности).

Величина маржинального дохода показывает вклад организации

в покрытие постоянных затрат и получение прибыли.

Существует два способа определения величины маржинального дохода.

При первом способе из выручки организации за проданную продук-

цию вычитают все переменные затраты. При втором способе величина

319

работ и услуг коммерческой организации

маржинального дохода определяется путем сложения постоянных затрат

и прибыли предприятии.

Под средней величиной маржинального дохода понимают разницу

между ценой продукции и средними переменными затратами. Средняя

величина маржинального дохода отражает вклад единицы изделия в по-

крытие постоянных затрат и получение прибыли.

Основным условием CVP – анализа является деление затрат органи-

зации на постоянные и переменные. Постоянные затраты не зависят от

объема производства и продаж, переменные – изменяются пропорцио-

нально изменению этого показателя.

Использование CVP – анализа в практике работы коммерческих ор-

ганизаций помогает оперативно и качественно решить многие задачи,

например, определить размер прибыли при различных объемах выпуска.

CVP – анализ позволяет отыскать наиболее выгодное соотношение

между переменными и постоянными затратами, ценой и объемом про-

изводства продукции. Главная роль в выборе стратегии поведения ор-

ганизации принадлежит величине маржинального дохода. Добиваться

увеличения прибыли можно, увеличив величину маржинального до-

хода. Достичь этого можно разными способами: снизить цену продажи

и соответственно увеличить объем реализации; увеличить объем реа-

лизации и снизить уровень постоянных затрат; пропорционально из-

менять переменные, постоянные затраты и объем выпуска продукции.

Кроме того, на выбор модели поведения организации также оказывает

существенное влияние величина маржинального дохода в расчете на

единицу продукции.

CVP – анализ на практике иногда называют анализом точки без-

убыточности. Точку безубыточности называют также «критической» или

точкой «равновесия».

Для вычисления точки безубыточности (порога рентабельности) ис-

пользуют три метода: графический, уравнений и маржинального дохода.

При графическом методе нахождение точки безубыточности сводит-

ся к построению комплексного графика «затраты – объем – прибыль».

Точка безубыточности на графике – это точка пересечения графиков

валовой выручки и совокупных затрат. В точке безубыточности получа-

емая организациям выручка равна его совокупным затратам, при этом

прибыль равна нулю. Выручка, соответствующая точке безубыточности,

называется пороговой выручкой. Объем производства (продаж) в точке

безубыточности называется пороговым объемом производства (продаж).

Если организация продает продукции меньше порогового объема про-

даж, то оно терпит убытки, если больше – получает прибыль.

320

Глава 18. Методика анализа себестоимости продукции,

Метод уравнений основан на исчислении прибыли организации по

формуле:

В – Зпер – Зпост = П, (18.16)

где В – выручка;

Зпер – затраты переменные;

Зпост – затраты постоянные;

П – прибыль.

Данную формулу можно представить в следующем виде:

Цена за ед.Кол-во ед. – Зпер на ед.Кол-во ед. – Зпост = П. (18.17)

Разновидностью метода уравнений является метод маржинального

дохода, при котором точка безубыточности определяется по формуле:

Точка безубыточности (шт.) = Зпост/МДед.; (18.18)

Точка безубыточности (руб.) = Зпост/Нмд; (18.19)

Нмд = МД/В, (18.20)

где Нмд – норма маржинального дохода.

Показатель, характеризующий превышение фактической выручки от

реализации продукции над пороговой, обеспечивающей безубыточность

реализации, называется маржинальным запасом прочности (кромка без-

опасности). Он определяется формулой:

(18.21)

Чем выше маржинальный запас прочности, тем лучше для организации.

Определить цену продукции при безубыточной реализации можно

по формуле:

(18.22)

Зная формулу цены безубыточности, всегда можно установить необ-

ходимую цену реализации для получения определенной величины при-

были при реализации установленного объема производства.

Производственный леверидж (слово leverage в переводе рычаг) – это

механизм управления прибылью организации, основанный на оптимиза-

ции соотношения постоянных и переменных затрат. С его помощью можно

прогнозировать изменение прибыли организации в зависимости от измене-

ния объема продаж, а также определить точку безубыточной деятельности.

321

работ и услуг коммерческой организации

Необходимым условием применения механизма производственно-

го левериджа является использование маржинального метода, основан-

ного на подразделении затрат на постоянные и переменные. Чем ниже

удельный вес постоянных затрат в общей сумме затрат организации, тем

в большей степени изменяется величина прибыли по отношению к тем-

пам изменения выручки организации.

Производственный леверидж определяется с помощью одной из

двух формул:

Эпл = МД:П, (18.23)

либо

(18.24)

где Эпл – эффект производственного левериджа;

МД – маржинальный доход;

Зпост – постоянные затраты;

П – прибыль.

Производственный леверидж является показателем, помогающим

выбрать оптимальную стратегию организации в управлении затратами

и прибылью. Величина производственного левериджа может изменяться

под влиянием:

– цены и объема продаж;

– переменных и постоянных затрат;

– комбинации любых перечисленных факторов.

В конкретных ситуациях проявление механизма производственного

левериджа может иметь особенности, которые необходимо учитывать

в процессе его использования:

1. Положительное воздействие производственного левериджа на-

чинает проявляться лишь после того, как организация преодолела точ-

ку безубыточности своей деятельности. Для того чтобы положительный

эффект производственного левериджа начал проявляться, организация

вначале должна получить достаточный размер маржинального дохода,

чтобы покрыть свои постоянные затраты. Это связано с тем, что органи-

зация обязана возмещать свои постоянные затраты независимо от кон-

кретного объема продаж, поэтому, чем выше сумма постоянных затрат,

тем позже она достигнет точки безубыточности своей деятельности.

2. По мере дальнейшего увеличения объема продаж и удаления от

точки безубыточности эффект производственного левериджа начинает

снижаться. Каждый последующий процесс прироста объема продаж бу-

дет приводить к нарастающему темпу прироста суммы прибыли.

322

Глава 18. Методика анализа себестоимости продукции,

3. Механизм производственного левериджа имеет и обратную на-

правленность: при любом снижении объема продаж в еще большей сте-

пени будет уменьшаться размер прибыли организации.

4. Между производственным левериджем и прибылью существует

обратная зависимость. Это позволяет сделать вывод о том, что производ-

ственный леверидж является инструментом, уравнивающим соотноше-

ние уровня доходности и уровня риска в процессе осуществления произ-

водственной деятельности.

5. Эффект производственного левериджа проявляется только в корот-

ком периоде. Это определяется тем, что постоянные затраты организации

остаются неизменными лишь на протяжении короткого отрезка времени.

Понимание механизма проявления производственного левериджа

позволяет целенаправленно управлять соотношением постоянных и пе-

ременных затрат в целях повышения эффективности производственно-

хозяйственной деятельности при различных тенденциях конъюнктуры

товарного рынка и стадии жизненного цикла организации.

При неблагоприятной конъюнктуре товарного рынка, определяющей

возможное снижение объема продаж, а также на ранних стадиях жизнен-

ного цикла организации, когда еще не преодолена точка безубыточности,

необходимо принимать меры к снижению ее постоянных затрат.

Высокий уровень постоянных затрат в значительной мере зависит

от отраслевых особенностей деятельности коммерческой организации,

определяющий различный уровень фондоемкости производимой про-

дукции, дифференциацию уровня механизации и автоматизации труда.

Постоянные затраты в меньшей степени поддаются быстрому измене-

нию, поэтому организации, имеющие высокое значение производствен-

ного левериджа, теряют гибкость в управлении своими затратами.

Однако в каждой организации имеется достаточно возможностей

снижения при необходимости суммы и удельного веса постоянных за-

трат. К числу таких резервов можно отнести: существенное снижение

накладных расходов (расходов по управлению), продажу части неис-

пользуемого оборудования и нематериальных активов с целью снижения

потока амортизационных отчислений, сокращение объема потребления

некоторых коммунальных услуг и др.

При управлении переменными затратами основным ориентиром

должно быть обеспечение постоянной их экономии, т. к. между суммой

этих затрат и объемом производства существует прямая зависимость.

К основным резервам экономии переменных затрат можно отнести:

снижение численности работников основного и вспомогательного про-

изводств за счет обеспечения роста производительности их труда, сокра-

323

работ и услуг коммерческой организации

щение запасов сырья, материалов, обеспечение выгодных для организа-

ции условий поставки сырья и материалов и др.

Таким образом, CVP – анализ – это методика анализа взаимосвя-

зи «затраты – объем – прибыль». Этот вид анализа – одно из наиболее

эффективных средств планирования и прогнозирования деятельности

организации. Он помогает выявить оптимальные пропорции между пе-

ременными и постоянными затратами, ценой и объемом реализации,

минимизировать предпринимательский риск. Ключевыми элементами

CVP – анализа выступают маржинальный доход, порог рентабельности

(точка безубыточности), производственный леверидж и маржинальный

запас прочности.

Использование механизма CVP – анализа, целенаправленное управ-

ление постоянными и переменными затратами, оперативное изменение

их соотношения позволит увеличить потенциал формирования прибыли

коммерческой организации.

18.7. Пути снижения себестоимости продукции, работ и услуг

В условиях перехода к рыночной экономике роль и значение сниже-

ния себестоимости продукции, работ и услуг коммерческой организации

резко возрастают. С экономических и социальных позиций значение

снижения себестоимости продукции, работ и услуг для организаций за-

ключается в следующем:

– в увеличении прибыли, остающейся в распоряжении организации,

а, следовательно, в появлении возможности не только в простом, но

и расширенном производстве;

– в появлении возможности для материального стимулирования ра-

ботников и решения многих социальных проблем коллектива организа-

ции; – в возможности снижения продажной цены на свою продукцию,

что позволяет в значительной мере повысить конкурентоспособность

продукции и увеличить объем продаж;

– в снижении себестоимости в продукции в акционерных обще-

ствах, что является хорошей предпосылкой для выплаты дивидендов

и повышения их ставки.

Решающим условием снижения себестоимости служит непрерывный

технический прогресс. Внедрение новой техники, комплексная механи-

зация и автоматизация производственных процессов, совершенствова-

ние технологии, внедрение прогрессивных видов материалов позволяют

значительно снизить себестоимость продукции.

Серьезным резервом снижения себестоимости продукции является

расширение специализации и кооперирования. В организациях, специ-

324

Глава 18. Методика анализа себестоимости продукции,

ализирующихся на выпуск конкретной продукции с массово-поточным

производством, себестоимость продукции значительно ниже, чем в ор-

ганизациях, вырабатывающих эту же продукцию в небольших количе-

ствах. Развитие специализации требует установления и наиболее рацио-

нальных кооперированных связей между организациями.

Снижение себестоимости продукции обеспечивается, прежде всего,

за счет повышения производительности труда. С ростом производитель-

ности труда сокращаются затраты труда в расчете на единицу продукции,

а следовательно, уменьшается и удельный вес заработной платы в струк-

туре себестоимости.

Успех борьбы за снижение себестоимости обеспечивает, в первую

очередь, рост производительности труда рабочих, обеспечивающий

в определенных условиях экономию на заработной плате либо рост вы-

работки, снижающий долю условно-постоянных расходов в себестоимо-

сти единицы продукции.

Важнейшее значение в борьбе за снижение себестоимости продук-

ции имеет соблюдение строжайшего режима экономии на всех участках

производственно – хозяйственной деятельности организации. После-

довательное осуществление в организациях режима экономии проявля-

ется прежде всего в уменьшении затрат материальных ресурсов на еди-

ницу продукции, сокращении расходов по обслуживанию производства

и управлению, в ликвидации потерь от брака и других непроизводитель-

ных расходов.

Материальные затраты, как известно, в большинстве отраслей про-

мышленности занимают большой удельный вес в структуре себесто-

имости продукции, поэтому даже незначительное сбережение сырья,

материалов, топлива и энергии при производстве каждой единицы про-

дукции в целом по предприятию дает крупный эффект.

Организация имеет возможность влиять на величину затрат мате-

риальных ресурсов, начиная с их заготовки. Сырье и материалы входят

в себестоимость по цене их приобретения с учетом расходов на пере-

возку, поэтому правильный выбор поставщиков материалов влияет на

себестоимость продукции. Важно обеспечить поступление материалов

от таких поставщиков, которые находятся на небольшом расстоянии от

организации, а также перевозить грузы наиболее дешевым видом транс-

порта. При заключении договоров на поставку материальных ресурсов

необходимо заказывать такие материалы, которые по своим размерам

и качеству точно соответствуют плановой спецификации на материалы,

стремиться использовать более дешевые материалы, не снижая в то же

время качества продукции.

325

работ и услуг коммерческой организации

Основным условием снижения затрат сырья и материалов на произ-

водство единицы продукции является улучшение конструкций изделий

и совершенствование технологии производства, использование прогрес-

сивных видов материалов, внедрение технически обоснованных норм

расходов материальных ценностей.

Сокращение затрат на обслуживание производства и управление

также снижает себестоимость продукции. Размер этих затрат на единицу

продукции зависит не только от объема выпуска продукции, но и от их

абсолютной суммы. Чем меньше сумма цеховых и общезаводских рас-

ходов в целом по предприятию, тем при прочих равных условиях ниже

себестоимость каждого изделия.

Резервы сокращения цеховых и общезаводских расходов заключают-

ся, прежде всего, в экономии на управленческих расходах. В состав цеховых

и общезаводских расходов в значительной степени включается также зара-

ботная плата подсобных рабочих. Проведение мероприятий по механизации

вспомогательных и подсобных работ приводит к сокращению численности

рабочих, а, следовательно, и к экономии цеховых и общезаводских расходов.

Сокращению цеховых и общезаводских расходов способствует также

экономное расходование вспомогательных материалов, используемых

при эксплуатации оборудования и на другие хозяйственные нужды.

Значительные резервы снижения себестоимости заключены в со-

кращении потерь от брака и других непроизводительных расходов. Из-

учение причин брака, выявление его виновника дают возможность осу-

ществить мероприятия по ликвидации потерь от брака, сокращению

и наиболее рациональному использованию отходов производства.

Таким образом, снижение себестоимости продукции обеспечивает-

ся, прежде всего, за счет повышения производительности труда, соблю-

дения строжайшего режима экономии на всех участках производствен-

но- хозяйственной деятельности организации, улучшения конструкций

изделий и совершенствование технологии производства, сокращения за-

трат на обслуживание производства и управление, потерь от брака и дру-

гих непроизводительных расходов.

Контрольные вопросы

1. Каково значение анализа затрат в деятельности коммерческой ор-

ганизации?

2. Какие основные источники информации используются при ана-

лизе затрат?

3. Какие показатели определяются для анализа затрат коммерческой

организации?

326

Глава 18. Методика анализа себестоимости продукции,

4. Перечислите основные направления анализа затрат.

5. Перечислите мероприятия по оптимизации затрат.

6. Как определяются затраты на 1 рубль произведенной продукции,

в чем достоинство этого показателя?

7. Перечислите факторы, влияющие на изменение уровня затрат на

рубль произведенной продукции.

8. Назовите виды отклонений по производственным затратам.

9. Раскройте содержание анализа «затраты-объем-прибыль».

10. Что такое переменные, постоянные затраты и маржинальная

прибыль?

11. Как определяют объем безубыточности и маржинальный запас

прочности?

12. Что такое производственный леверидж? Для чего определяют

этот показатель?

13. Перечислите пути снижения себестоимости продукции ор-

ганизации.

Контрольные тесты

1. Для процесса анализа затраты организации подразделяются на:

1) обязательные и поощрительные;

2) регулируемые и нерегулируемые;

3) фактические, плановые, нормативные, полные и частичные,

общие и структурные;

4) все перечисленные элементы.

2. Для исчисления себестоимости выпускаемой продукции расходы

группируют:

1) по местам возникновения;

2) по элементам затрат;

3) по центрам ответственности;

4) по статьям калькуляции.

3. На какой вопрос дает ответ информация о затратах в разрезе эко-

номических элементов:

1) какие ресурсы были использованы предприятием в ходе осу-

ществления деятельности;

2) куда были направлены ресурсы предприятия в ходе осуществле-

ния деятельности.

4. Отклонение в стоимости потребленных материалов вследствие

влияния фактора цен определяется по формуле:

1) фактическое количество потребленных материалов.(Фактическая

цена материалов – Плановая цена материалов);

327

работ и услуг коммерческой организации

2) плановое количество потребленных материалов х (Фактическая

цена материалов – Плановая цена материалов).

5. Понятие «отклонение в цене» означает:

1) отклонение от нормативной цены на материалы или норматив-

ной расценки на труд;

2) отклонение в количестве использованных сырья и материалов.

6. Понятие «отклонение в количестве» означает:

1) отклонение от нормативной цены на материалы или норматив-

ной расценки на труд;

2) отклонение в количестве использованных сырья и материалов.

7. Умножив нормативную цену прямых материальных затрат на нор-

мативное количество прямых материальных затрат, получим:

1) отклонение по цене прямых материальных затрат;

2) отклонение по количеству прямых материальных затрат;

3) нормативные прямые материальные затраты;

4) ничего, так как оба компонента должны быть суммированы.

8. Отклонение по использованию материалов (ОИМ) определяется

на основе трех показателей: нормативного количества материалов (НК),

необходимых для фактического выпуска продукции; фактического коли-

чества материалов (ФК), нормативной цены материалов (НЦ). По какой

формуле определяются эти отклонения:

1) ОИМ = НКФКНЦ;

2) ОИМ = (НК + ФК)НЦ;

3) ОИМ = (НК – ФК)НЦ;

4) ОИМ = (НК – ФК)НЦ.

9. Разница между нормативными затратами (НЗ) на фактический

выпуск продукции и фактическими затратами труда (ФЗ) – это совокуп-

ное отклонение:

1) по труду;

2) по материалам;

3) по накладным расходам;

4) по всем перечисленным.

10. Отклонения по цене на материалы (ОМ) определяется с помо-

щью трех показаний: нормативной цены (НЦ), фактической цены (ФЦ),

количества закупленных материалов (КЗ). По какой формуле можно

определить эти отклонения:

1) ОМ = (НЦ + ФЦ)КЗ;

2) ОМ = (НЦ – ФЦ)/КЗ;

3) ОМ = НЦФЦКЗ;

4) ОМ = (НЦ – ФЦ)КЗ.

328

Глава 18. Методика анализа себестоимости продукции,

11. Маржинальная прибыль – это:

1) превышение суммы переменных затрат над постоянными;

2) разница между выручкой и постоянными затратами;

3) сумма постоянных затрат и прибыли от продаж;

4) превышение выручки над суммой переменных затрат.

12. Маржинальный доход – это:

1) валовая прибыль;

2) постоянные затраты плюс прибыль;

3) прибыль.

13. Взаимосвязь затрат, выручки, объема производства и прибыли

лежит в основе:

1) анализа поведения затрат;

2) управления предприятием;

3) бюджетирования;

4) анализа формирования доходов.

14. Метод, который более полезен при решении принять специаль-

ный заказ или нет в ситуации, когда производственные мощности по-

зволяют его выполнить:

1) учета полных затрат;

2) маржинальный.

15. Уровень (эффект) производственного рычага равен 4. Что это оз-

начает:

1) при увеличении цены на 4 ед. на столько же увеличивается при-

быль;

2) если объем продаж увеличится на 10 %, то увеличение прибыли

будет в 4 раза больше, т.е. 40 %.;

3) если объем продаж увеличится на 10 %, то увеличение прибыли

тоже будет на 10 %.

16. Производственный леверидж – это:

1) показатель, характеризующий изменение объема реализации

продукции в зависимости от изменения объема прибыли;

2) показатель, характеризующий изменение объема прибыли в за-

висимости от изменения объема реализации продукции;

3) показатель, характеризующий рентабельность продаж в зависи-

мости от изменения постоянных затрат;

17. Запас прочности – это:

1) процентное отношение превышения фактической выручки над

пороговой;

2) процентное отношение превышения маржинального дохода

над пороговой выручкой;

329

работ и услуг коммерческой организации

3) процентное отношение превышения пороговой выручки над

фактической;

4) процентное отношение превышения пороговой выручки над

маржинальным доходом.

18. Основные задачи анализа себестоимости отдельных видов про-

дукции:

1) выявить факторы, повлиявшие на отклонение фактических за-

трат в целом и по отдельным статьям расходов относительно других пе-

риодов;

2) оценить степень выполнения плана по себестоимости продукции;

3) определить причины изменений общепроизводственных и об-

щехозяйственных затрат.

19. Факторы первого порядка, влияющие на снижение затрат на

1 руб. товарной продукции:

1) величина коммерческих расходов и объем производства;

2) величина полной себестоимости и выручки от продаж;

3) величина издержек производства и цен на продукцию.

330

Глава 19. АНАЛИЗ ВЫПУСКА ОТГРУЗКИ И РЕАЛИЗАЦИИ

ГОТОВОЙ ПРОДУКЦИИ, РАБОТ И УСЛУГ

КОММЕРЧЕСКОЙ ОРГАНИЗАЦИИ

19.1. Цели, задачи и этапы анализа выпуска, отгрузки и реализации

готовой продукции, работ и услуг

Объем производства и реализации продукции, работ и услуг – это

одни из основных показателей, характеризующих деятельность органи-

зации. Объем реализации крайне важен для расчета прибыли от прода-

жи, которая в наибольшей степени формирует финансовый результат

организации. По экономическому содержанию объем реализованной

продукции, работ и услуг характеризует конечный результат работы ор-

ганизации, выполнения своих обязательств перед потребителями, сте-

пень участия в удовлетворении потребностей рынка. Темпы роста объ-

ема производства и реализации продукции, работ и услуг, повышение их

качества влияют на величину издержек, прибыль и рентабельность орга-

низации. Поэтому анализ данных показателей имеет важное значение.

Основными задачами анализа выпуска, отгрузки и реализации гото-

вой продукции, работ и услуг являются:

– оценка выполнения плана, динамики производства и реализации

продукции;

– определение влияния факторов на изменение этих показателей;

– изучение состава, структуры и ассортимента выпускаемой продук-

ции, работ и услуг;

– изучение качества и конкурентоспособности продукции;

– оценка комплектности и ритмичности производства;

– выявление внутрихозяйственных резервов увеличения выпуска

и реализации продукции, работ и услуг;

– разработка мероприятий по освоению выявленных резервов.

Важную роль в анализе играет информационная база, которой служат:

– статистические показатели (форма № 1-п статистической отчетно-

сти «Сведения о производстве промышленной продукции»);

– форма № 2 бухгалтерской отчетности «Отчет о прибылях и убытках»;

– данные оперативного бухгалтерского учета;

– планы-графики производства;

– планы экономического и социального развития организации;

– различные виды сопроводительной документации.

Анализ выпуска, отгрузки и реализации продукции, работ и услуг про-

водится в определенной последовательности (рис. 19.1) и начинается с ана-

лиза динамики и выполнения плана производства и реализации продукции.

331

Рис. 19.1. Этапы анализа выпуска, отгрузки и реализации готовой продукции

В настоящее время организации самостоятельно планируют свою

деятельность и определяют перспективы развития исходя из спроса на

производимую продукцию. Поэтому важным моментом является опре-

деление и производство оптимального объема выпуска продукции.

Вторым этапом является анализ выполнения договорных обяза-

тельств. Недовыполнение плана по договорам для организаций оборачи-

вается уменьшением выручки, прибыли, выплатой штрафных санкций,

что может привести к потере рынка сбыта, а следовательно, к снижению

производства.

Результаты деятельности организации во многом определяются ас-

сортиментом, структурой производства и реализации продукции. В со-

ставе готовой продукции могут быть изделия с низким уровнем рен-

табельности либо невостребованные изделия. Чтобы этого избежать

необходимо проводить анализ ассортимента и структуры продукции.

Следующим этапом анализа является анализ качества и конкуренто-

способности продукции. Повышение качества продукции – одна из форм

конкурентной борьбы, завоевания и удержания позиций на рынке. Высо-

кий уровень качества способствует повышению спроса и увеличению сум-

мы прибыли не только за счет объема продаж, но и за счет высоких цен.

Рассмотрев динамику и выполнение плана по реализации продукции

и выполнение договоров поставки, необходимо установить факторы из-

менения объема продукции, работ и услуг. Это и является конечным эта-

пом анализа выпуска, отгрузки и реализации продукции, работ и услуг

332

Глава 19. Анализ выпуска отгрузки и реализации готовой

19.2. Анализ динамики производства и реализации продукции

и выполнения договорных обязательств

Объем производства и объем реализации продукции являются взаи-

мозависимыми показателями. В условиях ограниченных производствен-

ных возможностей и неограниченного спроса приоритет отдается объему

производства продукции, который определяет объем продаж. Но по мере

насыщения рынка и усиления конкуренции не производство определяет

объем продаж, а, наоборот, возможный объем продаж является основой

разработки производственной программы. Организация должна произво-

дить только те товары и в таком объеме, которые она может реализовать.

Темпы роста объема производства и реализации продукции, повы-

шение ее качества непосредственно влияют на величину издержек, при-

быль и рентабельность организации. Поэтому анализ данных показате-

лей имеет большое значение.

Основные задачи анализа динамики производства и реализации про-

дукции и выполнения договорных обязательств:

– оценка степени выполнения плана и динамики производства и ре-

ализации продукции;

– определение влияния факторов на изменение величины этих по-

казателей;

– выявление внутрихозяйственных резервов увеличения выпуска

и реализации продукции;

– разработка мероприятий по освоению выявленных резервов.

Объем производства и реализации продукции, работ и услуг может

выражаться в натуральных, условно-натуральных, трудовых и стоимост-

ных измерителях. Обобщающие показатели объема деятельности орга-

низации получают с помощью стоимостной оценки, для чего использу-

ют сопоставимые или текущие цены.

Объем реализации продукции, работ и услуг определяется или по

отгрузке продукции, работ и услуг покупателям, или по оплате; может

выражаться в сопоставимых, плановых и текущих ценах. В условиях ры-

ночной экономики этот показатель приобретает первостепенное значе-

ние. От того, как продается продукция, какой спрос на нее на рынке, за-

висит и объем ее производства.

Немаловажное значение для оценки выполнения производствен-

ной программы имеют и натуральные показатели объемов производства

и реализации продукции (штуки, метры, тонны и т.д.). Их используют

при анализе объемов производства и реализации продукции по отдель-

ным видам и группам однородной продукции.

333

продукции, работ и услуг коммерческой организации

Условно-натуральные показатели, как и стоимостные, применяются

для обобщенной характеристики объемов производства продукции, на-

пример на консервных заводах применяется такой показатель, как ты-

сячи условных банок, в ремонтных организациях – количество условных

ремонтов и т.д.

Нормативные трудозатраты также используются для обобщенной

оценки объемов выпуска продукции – в тех случаях, когда в услови-

ях многопродуктового производства не представляется возможным

выразить общий его объем в натуральных или условно-натуральных

измерителях.

Анализ начинается с изучения динамики выпуска и реализации продук-

ции, расчета базисных и цепных темпов роста и прироста. При этом объемы

производства и реализации продукции должны быть выражены в сопоста-

вимых ценах, за основу которых принимаются цены базисного периода.

Базисные темпы роста определяются отношением каждого следую-

щего уровня к первому году динамического ряда, а цепные – к преды-

дущему.

Среднегодовой темп роста (прироста) выпуска и реализации продук-

ции можно рассчитать по среднегеометрической взвешенной:

(19.1)

Тпр = Твп – 100, (19.2)

где Твп – темп роста выпуска продукции;

Тпр – темп прироста;

Т1, Т2, Т3, Тn – годовые темпы роста;

n – продолжительность расчетного периода в годах.

Оперативный анализ производства и отгрузки продукции осущест-

вляется на основе расчета, в котором отражаются плановые и фак-

тические сведения о выпуске и отгрузке продукции по объему и ас-

сортименту за день, нарастающим итогом с начала месяца, а также

отклонение от плана.

Анализ реализации продукции тесно связан с анализом выполнения

договорных обязательств по поставкам продукции. Недовыполнение

плана по договорам для организации оборачивается уменьшением вы-

ручки, прибыли, выплатой штрафных санкций. Кроме того, в условиях

конкуренции организация может потерять рынки сбыта продукции, что

повлечет за собой спад производства.

Основным показателем в этом анализе является процент выполне-

ния договорных обязательств, который рассчитывается делением разно-

334

Глава 19. Анализ выпуска отгрузки и реализации готовой

сти между плановым объемом отгрузки по договорным обязательствам

и его недовыполнением на плановый объем:

(19.3)

где Кдп – процент выполнения договорных обязательств;

ОПпл – плановый объем отгрузки по договорным обязательствам;

ОПн – недовыполнение планового объема отгрузки по договорным

обязательствам.

Недопоставка продукции отрицательно влияет не только на итоги

деятельности данной организации, но и на работу торговых организа-

ций, организаций-смежников, транспортных организаций и т.д. При

анализе реализации продукции особое внимание следует обращать на

выполнение обязательств по госзаказу, кооперированным поставкам

и по экспорту продукции.

В процессе анализа производства и реализации продукции необхо-

димо оценить также риск невостребованной продукции, который может

возникнуть вследствие падения спроса на нее. Он определяется величи-

ной возможного материального и морального ущерба организации, вы-

званного этой причиной. Каждая организация должно знать величину

потерь, если какая-то часть продукции окажется нереализованной. Что-

бы избежать последствий невостребованности продукции, необходимо

изучить факторы ее возникновения с целью поиска путей недопущения

или минимизации потерь.

Внутренние причины: неправильно составленный прогноз спроса

на продукцию менеджерами организации; неправильная ценовая поли-

тика организации на рынках сбыта; снижение конкурентоспособности

продукции в результате низкого качества сырья, оборудования, отсталой

технологии, низкой квалификации персонала; неэффективная организа-

ция процесса сбыта и рекламы продукции.

Внешние причины: неплатежеспособность покупателей; повышение

процентных ставок по вкладам; демографические, социально-экономи-

ческие, политические и другие причины.

Риск невостребованной продукции можно подразделить на преодо-

лимый и непреодолимый. Критерием отнесения его к одной из групп

является экономическая целесообразность нововведений, направленных

на продвижение товаров на рынок. Если дополнительные затраты на

дизайн, улучшение качества, упаковку, рекламу, организационную пере-

стройку производства и сбыта превышают сумму их покрытия выручкой,

то экономически они нецелесообразны и риск, следовательно, является

непреодолимым,) и наоборот.

335

продукции, работ и услуг коммерческой организации

Риск невостребованной продукции может быть обнаружен на пред-

производственной, производственной и послепроизводственной стади-

ях. Если риск обнаружен на предпроизводственной стадии, то эконо-

мический ущерб будет меньшим – это только расходы на исследование

рынка, разработку изделия и др. Если же риск невостребованной про-

дукции обнаружен на производственной или послепроизводственной

стадии, то это может серьезно пошатнуть финансовое состояние орга-

низации: в сумму ущерба кроме указанных расходов войдут издержки на

подготовку, освоение, производство и частично сбыт продукции.

В зависимости от стадии обнаружения риска невостребованной

продукции управленческие решения могут быть разными: на предпро-

изводственной стадии можно не приступать к производству данного

вида продукции, заменив его другим; на производственной стадии еще

можно внести существенные изменения в дизайн, конструкцию, цену

изделия и за счет этого продвинуть его на рынок; на послепроизвод-

ственной стадии нужно думать, как избежать банкротства, потому что

невостребованная продукция – это прямой убыток для организации.

Каждый товар должен производиться лишь в том случае, когда есть

платежеспособный спрос на него, подкрепленный заявками или дого-

ворами на его поставку.

Чтобы оценить риск невостребованной продукции, нужно проана-

лизировать обеспеченность продукции контрактами или заявками на по-

ставку, динамику остатков готовой продукции по каждому виду, их долю

в общем объеме продаж.

Важным обобщающим показателем, используемым для характери-

стики скорости реализации продукции, является продолжительность

ее нахождения на стадии реализации. Рост его уровня свидетельствует

о трудностях сбыта и повышении риска невостребованной продукции:

ГПст.реал = ГПср.ост/Qдн, (19.4)

где ГПст.реал – продолжительность нахождения готовой продукции на

стадии реализации;

ГПср.ост – средние остатки готовой продукции;

Qдн – однодневный объем продаж.

Таким образом, первым этапом анализа готовой продукции является

анализ динамики производства и реализации продукции и выполнения

договорных обязательств, который позволяет оценить степень выполне-

ния плана и динамику производства и реализации продукции, оценить

степень выполнения договорных обязательств, определить влияние фак-

торов на изменение величины этих показателей.

336

Глава 19. Анализ выпуска отгрузки и реализации готовой

19.3. Анализ ассортимента и структуры продукции

Большое влияние на результаты хозяйственной деятельности оказы-

вают ассортимент (номенклатура) и структура производства и реализа-

ции продукции, работ и услуг.

Своевременное обновление ассортимента продукции с учетом

изменения конъюнктуры рынка является одним из важнейших ин-

дикаторов деловой активности организации и его конкурентоспо-

собности.

При формировании ассортимента и структуры выпуска продукции

организация должно учитывать, с одной стороны, спрос на данные виды

продукции, а с другой – наиболее эффективное использование трудо-

вых, сырьевых, технических, технологических, финансовых и других ре-

сурсов, имеющихся в его распоряжении. Система формирования ассор-

тимента включает в себя:

– определение текущих и перспективных потребностей покупателей;

– оценку уровня конкурентоспособности выпускаемой или плани-

руемой к выпуску продукции;

– изучение жизненного цикла изделий на рынках, принятие своев-

ременных мер по внедрению новых, более совершенных видов продук-

ции и изъятие из производственной программы морально устаревших

и экономически неэффективных изделий;

– оценку экономической эффективности и степени риска измене-

ний в ассортименте продукции.

Обобщающая характеристика изменений ассортимента продукции

дает одноименный коэффициент, уровень которого определяется с по-

мощью формулы:

К-т изм.ассорт. = Q/Qбаз, (19.5)

где К-т изм.ассорт – коэффициент изменений ассортимента продукции;

Q – объем продукции, принятый в расчет;

Qбаз – базовый объем производства (реализации) про-

дукции.

В расчет данного коэффициента принимается фактический вы-

пуск продукции каждого вида в отчетном периоде, но не более

базового.

Увеличение объема производства (реализации) по одним видам и со-

кращение по другим видам продукции приводит к изменению ее струк-

туры, т.е. удельный вес одних видов продукции возрастает, а других –

уменьшается.

337

продукции, работ и услуг коммерческой организации

Важным показателем, характеризующим динамику и структуру гото-

вой продукции является абсолютный прирост (снижение) запасов гото-

вой продукции:

ГПабс = ГПкон – ГПнач, (19.6)

где ГПабс – абсолютный прирост (снижение) запасов готовой продукции;

ГПкон – запасы готовой продукции на конец отчетного периода;

ГПнач – запасы готовой продукции на начало отчетного периода.

Этот показатель отражает изменение стоимости готовой продукции

в абсолютном выражении.

Существует такой показатель, как удельный вес готовой продукции

в общей величине оборотных активов, который также характеризует ди-

намику и структуру готовой продукции:

Уд.вес.ГП = ГП/ОбА, (19.7)

где Уд.вес.ГП – удельный вес готовой продукции в общей величине

оборотных активов;

ГП – запасы готовой продукции;

ОбА – оборотные активы.

Этот показатель отражает долю готовой продукции в общей величи-

не оборотных активов.

Изменение структуры производства оказывает большое влияние

на все экономические показатели: объем выпуска в стоимостной оцен-

ке, материалоемкость, затратоемкость продукции, прибыль, рентабель-

ность. Если увеличивается удельный вес более дорогой продукции, то

объем ее выпуска в стоимостном выражении возрастает, и наоборот. То

же происходит с размером прибыли при увеличении удельного веса вы-

сокорентабельной и, соответственно, при уменьшении доли низкорента-

бельной продукции.

Расчет влияния структуры производства на уровень перечисленных по-

казателей можно произвести способом цепной подстановки, который по-

зволяет абстрагироваться от всех факторов, кроме структуры продукции:

ВПусл1 = (VВПобщ1Удi1Цi0);

ВПусл2 = (VВПобщ1Удi0Цi0);

ВПстр = ВПусл1 – ВПусл2, (19.8)

где ВП – стоимость валового выпуска продукции;

VВПобщ – общий объем выпуска продукции в натуральном или услов-

но-натуральном выражении;

Удi – удельный вес i-гo вида продукции в общем объеме производства;

Цi – цена i-гo вида продукции.

338

Глава 19. Анализ выпуска отгрузки и реализации готовой

Аналогичным образом определяется влияние структуры реализо-

ванной продукции на сумму выручки, трудоемкость, материалоемкость,

общую сумму затрат, прибыль, рентабельность и другие экономические

показатели, что позволит комплексно, всесторонне оценить эффектив-

ность ассортиментной и структурной политики организации.

Таким образом, вторым этапом анализа готовой продукции является

анализ ассортимента и структуры продукции, которые оказывают боль-

шое влияние на результаты хозяйственной деятельности коммерческой

организации. Своевременное обновление ассортимента продукции с уче-

том изменения конъюнктуры рынка является одним из важнейших инди-

каторов деловой активности организации и его конкурентоспособности.

19.4. Анализ качества продукции и ее конкурентоспособности

Важным показателем деятельности организаций является качество

и конкурентоспособность продукции. Его повышение – одна из форм

конкурентной борьбы, завоевания и удержания позиций на рынке. Вы-

сокий уровень качества продукции способствует повышению спроса на

продукцию и увеличению суммы прибыли за счет не только объема про-

даж, но и более высоких цен.

Для характеристики качества продукции применяется ряд показате-

лей (рис. 19.2).

Обобщающие показатели характеризуют качество всей произведенной

продукции независимо от ее вида и назначения. Индивидуальные (единич-

ные) показатели качества продукции характеризуют одно из ее свойств.

Анализируя качество продукции, во-первых, анализируется динами-

ка перечисленных показателей, выполнение плана по их уровню, причи-

ны их изменения, во-вторых, определяется влияние качества продукции

на стоимостные показатели работы организации: стоимость выпущен-

ной продукции, выручку от реализации продукции и прибыль:

ВП = (Ц1 – Ц0)VВП1; (19.9)

В = (Ц1 – Ц0)VРП1; (19.10)

П = [(Ц1 – Ц0)VРП1] – [(С1 – С0)VРП1], (19.11)

где ΔВП – стоимость выпущенной продукции;

ΔВ – выручку от реализации продукции;

ΔП – прибыль;

Ц0 – цена изделия до изменения качества;

Ц1 – цена изделия после изменения качества;

С0 – уровень себестоимости изделия до изменения качества;

С1 – уровень себестоимости изделия после изменения качества;

VВП1 – объем произведенной продукции повышенного качества;

VРП1 – объем реализации продукции повышенного качества.

339

продукции, работ и услуг коммерческой организации

Рис. 19.2. Показатели, характеризующие качество продукции

Если организация выпускает продукцию по сортам и произошло из-

менение сортового состава, то вначале необходимо рассчитать, как из-

менились средневзвешенная цена и средневзвешенная себестоимость

единицы продукции, а затем по приведенным выше алгоритмам опреде-

лить влияние сортового состава на стоимость произведенной продукции,

выручку и прибыль от ее реализации.

Расчет влияния сортового состава продукции на объем ее производ-

ства в стоимостном выражении можно произвести способом абсолютных

отклонений: изменение удельного веса по каждому сорту нужно умножить

на цену соответствующего сорта, результаты сложить и умножить на общий

фактический выпуск данного вида продукции в натуральном выражении:

ВПсорт = (УдiЦi0)VВПобщ1, (19.12)

где ΔУдi – изменение веса по каждому сорту;

Цi – цена соответствующего сорта;

VВПобщ1 – общий фактический выпуск данного вида продукции в на-

туральном выражении.

340

Глава 19. Анализ выпуска отгрузки и реализации готовой

Аналогичным образом определяют изменение среднего уровня себе-

стоимости изделия за счет изменения сортового состава.

После этого можно определить влияние изменения сортового соста-

ва на сумму прибыли:

Псорт = (Цсорт – Ссорт)VРПобщ1, (19.13)

где ΔЦсорт – изменение среднего уровня цены за счет сортового состава;

ΔСсорт – изменение среднего уровня себестоимости изделия за

счет сортового состава;

VРПобщ1 – общий объем выпуска продукции в натуральном выраже-

нии отчетного периода.

Подобные расчеты делают по всем видам продукции, по которым

установлены сорта, и результаты обобщают.

В значительной степени качество продукции определяет ее конку-

рентоспособность. Конкурентоспособность – это характеристика про-

дукции, которая отличает ее от товара-конкурента как по степени соот-

ветствия конкретной общественной потребности, так и по затратам на ее

удовлетворение.

Оценка конкурентоспособности продукции основывается на ис-

следовании потребностей покупателя и требований рынка. Чтобы товар

удовлетворял потребности покупателя, он должен соответствовать опре-

деленным параметрам:

– техническим (свойства товара, область его применения и назначения);

– эстетическим (внешний вид товара);

– эргономическим (соответствие товара свойствам человеческого

организма);

– нормативным (соответствие товара действующим нормам и стан-

дартам);

– экономическим (уровень цен на товар, сервисное его обслужива-

ние, размер средств, имеющихся у потребителя для удовлетворения дан-

ной потребности).

Методика анализа конкурентоспособности продукции показана на

рис. 19.3.

Для оценки конкурентоспособности продукции необходимо сопо-

ставить параметры анализируемого изделия и товара-конкурента. С этой

целью рассчитывают единичные, групповые и интегральный показатели

конкурентоспособности продукции.

Единичные показатели (g) отражают процентное отношение уровня

какого-либо технического или экономического параметра (Р) к величине

того же параметра продукта-конкурента (Р100), принимаемого за 100 %:

g = P/P100∙100 %. (19.14)

341

продукции, работ и услуг коммерческой организации

Рис. 19.3. Методика анализа конкурентоспособности продукции

Групповой показатель (G) объединяет единичные показатели (gj) по од-

нородной группе параметров (технических, экономических, эстетических)

с помощью весовых коэффициентов (аi), определяемых экспертным путем:

G = аigi. (19.15)

Интегральный показатель (I) представляет собой отношение группо-

вого показателя по техническим параметрам (Gт) к групповому показате-

лю по экономическим параметрам (Gэ):

I = Gт/Gэ. (19.16)

Если I < l, то анализируемое изделие уступает образцу, а если I > 1, то оно

превосходит изделие-образец или изделие конкурента по своим параметрам.

Кроме рейтинговой оценки конкурентоспособности товаров для

определения фактического положения изделия на определенном рынке

можно определить долю рынка, контролируемую данной организацией.

342

Глава 19. Анализ выпуска отгрузки и реализации готовой

Чем больше эта доля, тем выше фактическая конкурентоспособность то-

варов на данном рынке, и наоборот.

Важное направление повышения конкурентоспособности продук-

ции – совершенствование организации торговли, сервисного обслужи-

вания покупателей, рекламы продукции, которые являются мощными

инструментами стимулирования спроса.

Таким образом, анализ качества и конкурентоспособности продукции

позволяет не допустить выпуск некачественной продукции и способствует

повышению ее конкурентоспособности. Высокий уровень качества про-

дукции способствует повышению спроса на продукцию и увеличению

суммы прибыли за счет не только объема продаж, но и более высоких цен.

19.5. Факторный анализ выпуска и реализации

продукции, работ и услуг

Изучив динамику и выполнение плана по выпуску и реализации

продукции, работ и услуг, необходимо установить факторы изменения их

объема. Эти факторы устанавливаются в зависимости от момента при-

знания выручки.

Возможны два варианта методики анализа реализации продукции

в зависимости от момента признания выручки:

1. Если выручка на предприятии определяется по отгрузке готовой

продукции, тогда уравнение баланса продукции будет иметь вид:

ГПн + ВП = РП + ГПк, (19.17)

отсюда,

РП = ГПн + ВП – ГПк,

где ГПн – остатки готовой продукции на складах на начало периода;

ВП – стоимость выпуска продукции в отчетном периоде;

РП – объем реализации продукции за отчетный период;

ГПк – остатки готовой продукции на складах на конец периода.

2. Если выручка на предприятии определяется после оплаты отгру-

женной продукции, тогда уравнение баланса продукции будет иметь вид:

ГПн + ВП + ОТн = РП + ОТк + ГПк, (19.18)

отсюда,

РП = ГПн + ВП + ОТн – ОТк – ГПк,

где ОТн – остатки отгруженной продукции на начало периода;

ОТк – остатки отгруженной продукции на конец периода.

343

продукции, работ и услуг коммерческой организации

Расчет влияния данных факторов на объем реализации продукции

производится сравнением фактических уровней факторных показателей

с базовыми данными и вычислением абсолютных и относительных при-

ростов каждого из них. Для изучения влияния этих факторов анализиру-

ется баланс продукции.

Особое внимание уделяется изучению влияния факторов, определя-

ющих объем производства и реализации продукции. Их можно объеди-

нить в три группы:

1) обеспеченность организации трудовыми ресурсами и эффектив-

ность их использования:

ВП = ЧРГВ, (19.19)

где ЧР – среднесписочная численность работников организации;

ГВ – среднегодовая выработка продукции одним работником.

2) обеспеченность организации основными средствами и эффектив-

ность их использования:

ВП = ОСФО; (19.20)

ФО = В/Сср, (19.21)

где ОС – среднегодовая сумма основных средств организации;

ФО – фондоотдача основных средств;

В – годовой выпуск продукции в стоимостном или натуральном

выражении;

С ср – среднегодовая стоимость основных средств.

3) обеспеченность производства сырьем и материалами и эффектив-

ность их использования:

ВП = МЗМО; (19.22)

МО = ВП/МЗ, (19.23)

где МЗ – сумма потребленных материальных запасов для производства

продукции;

МО – материалоотдача (производство продукции на рубль матери-

альных затрат).

МЗ – материальные затраты на производство продукции;

ВП – стоимость произведенной продукции.

Таким образом, факторный анализ выпуска и реализации продукции,

работ и услуг позволяет определить количественную величину влияния

каждого фактора и выявить резервы увеличения выпуска продукции.

344

Глава 19. Анализ выпуска отгрузки и реализации готовой

19.6. Резервы увеличения выпуска и реализации

продукции, работ и услуг

Любая коммерческая организация ставит перед собой цель – повы-

шение прибыли. Для этого должно находить резервы ее увеличения. Как

правило, данные резервы определяются по каждому виду продукции.

Увеличение объема реализации продукции является одним из факторов

повышения прибыли.

На сегодняшний день многие организации находятся в сложном по-

ложении. Последние годы у них постоянно возникают трудности со сбы-

том продукции. Поэтому одной из важнейших задач стоящей перед ними

является задача выявления резервов сбыта продукции, нахождения новых

потребителей, заинтересованных в продукции организации, проникнове-

ние на новые рынки сбыта. Решение этой задачи требует комплексного

анализа всей деятельности организации, начиная с закупки сырья и раз-

работки технологического процесса, до отгрузки продукции потребителю.

Увеличение объема реализации готовой продукции может быть до-

стигнуто за счет роста объема производства продукции и за счет сокра-

щения остатков нереализованной продукции.

Для реализации продукции ее необходимо сначала произвести

и произвести в достаточно хорошем качестве, с минимально возможны-

ми издержками (чтобы была возможность снизить цену без убытка для

организации). Следовательно, во многом выявление резервов реализа-

ции зависит от определения резервов производства (рис. 19.4).

Резервы роста объема производства продукции можно подразделить

на 3 группы:

1. Улучшение использования труда. В эту группу входит:

– создание дополнительных рабочих мест;

– ликвидация потерь рабочего времени;

– повышение производительности труда;

– улучшение структуры кадров, рост квалификации.

2. Улучшение использования средств труда (оборудования). В эту

группу входит:

– укомплектование новых рабочих мест оборудованием;

– ликвидация потерь рабочего времени оборудования;

– повышение производительности оборудования;

– улучшение структуры основных фондов.

3. Улучшение использования предметов труда (материалов, сырья).

В эту группу входит:

– снижение норм материалов;

– внедрение прогрессивных видов сырья и материалов.

345

продукции, работ и услуг коммерческой организации

Рис. 19.4. Резервы роста объема производства продукции

По каждому элементу групп проводится комплекс расчетов с це-

лью приращения выпуска продукции. Проведенный анализ позволяет

оценить возможность организации по увеличению выпуска продукции,

а также выявить диспропорции в использовании ресурсов, которые при-

водят к снижению финансовых результатов.

Резервы роста объема реализации за счет сокращения остатков нере-

ализованной продукции во многом зависят от грамотной работы службы

сбыта организации, разработки правильной маркетинговой стратегии,

выявления новых групп потребителей или расширения продаж уже су-

ществующим постоянным потребителям.

Таким образом, резервами увеличения выпуска и реализации про-

дукции является рост объема производства и реализации продукции за

счет улучшения использования труда, средств и предметов труда, а также

сокращения остатков нереализованной продукции.

Контрольные вопросы

1. Какими показателями характеризуется объем производства и реа-

лизации продукции?

2. Какие основные задачи решаются в процессе анализа объема про-

изводства продукции?

3. Перечислите этапы анализа выпуска, отгрузки и реализации гото-

вой продукции, работ и услуг.

346

4. С какой целью производится анализ динамики производства и ре-

ализации продукции и выполнения договорных обязательств?

5. Какие методы используются при анализе выполнения плана по ас-

сортименту продукции?

6. Какие факторы влияют на объем продаж?

7. Какими показателями характеризуется качество продукции?

8. С какой целью анализируется структура продукции?

9. Перечислите факторы, влияющие на выпуск и реализацию про-

дукции, работ и услуг.

10. Назовите методы оценки конкурентоспособности продукции.

11. Перечислите резервы роста объема производства продукции.

Контрольные тесты

1. Факторы, влияющие на отклонение фактического объема произ-

водства продукции от бизнес-плана:

1) степень обеспеченности ресурсами производства;

2) степень эффективности использования краткосрочных финан-

совых вложений;

3) степень выполнения договоров-контрактаций по продаже про-

дукции.

2. Влияние изменения цены на выручку от продаж в отчетном пери-

оде рассчитывают умножением:

1) отчетного объема продаж на темп изменения объема реализации;

2) отчетного объема продаж на изменение цены;

3) абсолютного изменения объема продаж на индекс цены.

3. Установите правильную последовательность измерения влия-

ния факторов на изменение объема продукции:

1) средняя продолжительность рабочего дня;

2) численность рабочих;

3) среднечасовая выработка одного рабочего;

4) число дней, отработанных одним рабочим за год.

4. Определите, какой критический объем производства на предприятии,

постоянные затраты на котором составляют 700 тыс. руб., переменные затра-

ты в расчете на единицу продукции – 20 руб., цена реализации – 25 руб.

1) 160 тыс. ед.;

2) 200 тыс. ед.;

3) 140 тыс. ед.

5. Эффективная политика продаж требует:

1) продавать то, что производится;

2) производить то, что может быть продано;

3) лоббировать законопроекты, предоставляющие всевозможные

льготы.

347

Глава 20. АНАЛИЗ ИСПОЛЬЗОВАНИЯ ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ

РЕСУРСОВ КОММЕРЧЕСКОЙ ОРГАНИЗАЦИИ

20.1. Анализ основных средств коммерческой организации

Состояние и использование основных фондов – один из важнейших

аспектов аналитической работы, так как именно они являются матери-

альным воплощением научно-технического прогресса – главного факто-

ра повышения эффективности производства.

Объекты основных фондов составляют основу любого производства,

в процессе которого создается продукция, оказываются услуги и выполняют-

ся работы. На основные фонды приходится основной удельный вес в общей

сумме основного капитала хозяйствующего субъекта. От их количества, сто-

имости качественного состояния, эффективности использования во многом

зависят конечные результаты деятельности коммерческой организации.

Основная цель анализа основных фондов – определение путей по-

вышения эффективности их использования.

Задачами анализа состояния и эффективного использования средств

труда являются:

– установление обеспеченности организации и его структурных под-

разделений основными фондами – соответствие величины состава и тех-

нического уровня фондов потребности в них;

– изучение состава и динамики основных средств, темпов обновле-

ния активной части;

– определение степени использования основных фондов и факто-

ров, на них повлиявших;

– установление полноты применения парка машин и оборудования

и его комплексности;

– определение влияния использования основных фондов на объем

продукции и другие экономические показатели работы хозяйствующе-

го субъекта;

– выявление резервов роста фондоотдачи, увеличения объема про-

дукции и прибыли за счет улучшения использования основных фондов.

Полнота и достоверность результатов анализа основных фондов за-

висят от качества, содержания экономической информации, использу-

емой в анализе. Возможности анализа основных средств хозяйствующих

субъектов ограничены низким уровнем организации оперативно-техни-

ческого учета времени и простоев оборудования, их производительности

и степени загрузки, отсутствием аналитических, финансовых результа-

тов по операциям с объектами основных фондов.

348

Глава 20. Анализ использования производственных

В качестве источников для анализа основных фондов используются

данные бухгалтерской и статистической отчетности. Информация о на-

личии, движении основных средств на начало и конец периода, о перво-

начальной стоимости и накопленной амортизации по группам основных

средств, об изменении их стоимости в результате достройки, дооборудо-

вания, реконструкции и частичной ликвидации содержится пояснениях

к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках.

Для того чтобы оценить эффективность использования основных

средств организации, необходимо подсчитать так называемые показатели

использования основных средств. Эти показатели адекватно отображают

степень использования основных средств. Но, для того чтобы оценить ис-

пользование основных средств, кроме расчетов, необходимо тщательным

образом проанализировать эти показатели и выявить те факторы, которые

повлияли на их значение. Данная совокупность способов анализа основ-

ных средств составляет методику анализа основных средств.

Анализ основных средств начинается с анализа наличия, структуры

и движения основных средств в организации. Все основные средства делят-

ся на производственные и непроизводственные основные средства. Кроме

того, производственную часть принято делить на активную и пассивную

части. Такая детализация необходима для выявления резервов повышения

эффективности их использования на основе оптимизации структуры.

Большое значение имеет анализ движения и технического состояния

основных средств, который проводится по данным бухгалтерской отчет-

ности. Для этого рассчитываются следующие показатели:

– коэффициент обновления (Кобн), характеризующий долю новых

основных средств в общей их стоимости на конец года:

(20.1)

– коэффициент выбытия (Кв):

(20.2)

– коэффициент износа (Кизн):

(20.3)

– коэффициент технической годности (Кг):

Кг = 100 – Ки. (20.4)

349

ресурсов коммерческой организации

Проверяется выполнение плана по внедрению новой техники, вво-

ду в действие новых объектов, ремонту основных средств. Определяется

доля прогрессивного оборудования в его общем количестве и по каждой

группе машин и оборудования, а также доля автоматизированного обо-

рудования.

Для обобщающей характеристики эффективности и интенсивности

использования основных производственных фондов (основных средств)

используются следующие показатели:

– фондоотдача ОПФ (отношение стоимости произведенной продук-

ции к среднегодовой стоимости ОПФ);

– фондоемкость (отношение среднегодовой стоимости ОПФ к стои-

мости произведенной продукции за отчетный период);

– фондорентабельность – показатель доходности, показывает сколько

прибыли имеет предприятие от использования единицы стоимости ОФ:

(20.5)

где среднегодовая стоимость основных фондов:

ОФ = ОФнг + ОФпост/12 – ОФвыб/12. (20.6)

В процессе анализа изучаются динамика перечисленных показате-

лей, выполнение плана по их уровню, проводятся межхозяйственные

сравнения.

После этого изучают факторы изменения величины фондорента-

бельности и фондоотдачи. Наиболее обобщающим из этих показателей

эффективности использования основных фондов является фондорента-

бельность.

20.2. Анализ использования материальных ресурсов

коммерческой организации

Материальные ресурсы являются важнейшей составляющей оборот-

ных средств коммерческой организации, обеспечение которыми необхо-

димо для осуществления процесса производства.

Анализ заключается в оценке обеспеченности организации матери-

ально-производственными запасами, эффективности их использования

и определения их оптимального размера.

Источниками информации анализа использования материальных

ресурсов являются формы бухгалтерской и статистической отчетности,

план материально-технического снабжения, договоры на поставку сырья

и материалов.

350

Глава 20. Анализ использования производственных

Основными направлениями анализа использования материальных

ресурсов являются:

– оценка эффективности использования материальных ресурсов;

– анализ обеспеченности предприятия материальными ресурсами;

– анализ обоснованности норм расхода материально-технических

ресурсов;

– обоснование оптимальной потребности в материальных ресурсах.

Для анализа материальных запасов можно использовать следующую

систему показателей:

– показатели, характеризующие динамику, структуру и оборачивае-

мость материальных запасов;

– показатели, характеризующие эффективность использования ма-

териальных ресурсов.

К первой группе показателей относятся следующие:

Абсолютный прирост (снижение) материальных запасов – отражает

изменение материальных запасов в абсолютном выражении. Определя-

ется следующим образом:

DМЗ = МЗк – МЗн, (20.5)

где МЗк – материальные запасы на конец отчетного периода;

МЗн – материальные запасы на начало отчетного периода.

Относительная экономия (перерасход) материальных запасов – от-

ражает сумму относительной экономии (перерасхода) материальных ре-

сурсов в анализируемом периоде. Определяется следующим образом:

±Эмз = МЗк – МЗн.ТрВ, (20.6)

где ТрВ – темп роста выручки от продажи.

Удельный вес материальных запасов в общей величине оборотных

активов – отражает долю материальных запасов в общей величине обо-

ротных активов (какая часть оборотных активов находится в материаль-

ной форме). Определяется следующим образом:

УВмз = МЗ/ОА, (20.7)

где МЗ – материальные запасы;

ОА – оборотные активы.

Коэффициент оборачиваемости материальных запасов – показывает

количество оборотов материальных запасов за анализируемый период.

Определяется следующим образом:

Коб.мз = В/МЗср.год, (20.8)

где В – выручка от продажи;

МЗср.год – среднегодовая стоимость материальных запасов.

351

ресурсов коммерческой организации

Период оборота материальных запасов – отражает средний период

хранения материальных запасов. Определяется следующим образом:

Поб.мз = МЗср.год.Д/В, (20.9)

где Д – количество дней в анализируемом периоде.

Данные показатели анализируются в динамике. О рациональном исполь-

зовании материальных ресурсов свидетельствует абсолютный прирост мате-

риальных запасов при условии их относительной экономии. Если же при аб-

солютном снижении материальных запасов наблюдается их относительный

перерасход, то это свидетельствует о сокращении масштабов деятельности

организации, что может быть вызвано либо реорганизацией, либо кризисом.

Ко второй группе относятся следующие показатели эффективности

материальных затрат:

Материалоемкость – показывает, сколько материальных затрат прихо-

дится на 1 руб. оборота, или сколько материальных затрат необходимо осуще-

ствить, чтобы получить 1 руб. выручки. Определяется следующим образом:

Ме = Зм/В, (20.10)

где Зм – материальные затраты.

Материалоотдача – показывает, сколько продано продукции с каж-

дого рубля потребленных материальных ресурсов. Определяется следу-

ющим образом:

Мо = В /Зм. (20.11)

Удельный вес материальных затрат в себестоимости продукции – ха-

рактеризует структуру себестоимости продукции. Определяется следую-

щим образом:

УВзм = Зм/Зобщ, (20.12)

где Зобщ – общая величина затрат.

Рост материалоотдачи сопровождается снижением материалоемко-

сти и показывает, что темпы роста материальных затрат ниже темпов ро-

ста выручки от продаж, т.е. материальные ресурсы стали использоваться

более эффективно.

Важным показателем является удельный вес материальных затрат

в себестоимости продукции, он зависит от множества факторов, среди

которых основной – отраслевая принадлежность. Однако вне зависимо-

сти от отрасли рост данного показателя следует рассматривать как отри-

цательный факт, свидетельствующий:

– об изменении технологии производства, что повлекло за собой

увеличение материальных затрат;

352

Глава 20. Анализ использования производственных

– об ухудшении качества поставляемого сырья и материалов;

– о превышении норм расхода материала;

– об увеличении потерь и отходов.

При принятии управленческих решений на основе данных анализа

использования материальных ресурсов важно отслеживать темпы роста

выручки от продаж и величины материальных запасов. В случае превы-

шения темпов роста материальных запасов рекомендуются оптимизи-

ровать величину материально-производственных запасов; установить

систему нормирования материальных запасов в организации; оценить

качество работы отдела снабжения. Такие действия позволят более целе-

направленно формировать материальные ресурсы, не допуская накапли-

вания излишних материально-производственных запасов.

Важным вопросом в управлении является повышение эффектив-

ности использования материальных запасов. Для этого необходимо от-

слеживать качество поставляемых материалов, что позволит сократить

материальные расходы организации и увеличить материалоотдачу, а так-

же контролировать условия их хранения и транспортировки. Использо-

вание достижений научно-технического прогресса, новой техники и со-

временных ресурсосберегающих технологий в производстве продукции

также повысит эффективность материальных ресурсов.

20.3. Анализ использования трудовых ресурсов

коммерческой организации

Затраты на оплату труда занимают большой удельный вес в общей

сумме расходов на производство продукции. В совершенствовании ор-

ганизации заработной платы в коммерческой организации большая роль

принадлежит анализу использования трудовых ресурсов.

Целью данного анализа является выявление резервов рационального

использования персонала организации и их рабочего времени, повыше-

ния производительности труда и эффективности использования фонда

заработной платы.

Анализ использования фонда заработной платы проводится в целях про-

верки обоснованности планирования и оперативного управления органи-

зацией заработной платы. В процессе анализа устанавливается соответствие

объема заработной платы ее запланированному уровню по структурным под-

разделениям организации, категориям промышленно-производственного

персонала и по непромышленной группе, выявляются причины отклонений

и резервы экономии заработной платы. Анализ проводится с учетом количе-

ственных и качественных показателей экономической деятельности органи-

зации, с учетом размеров заработной платы на рынке труда в регионе.

353

ресурсов коммерческой организации

Анализ использования фонда заработной платы решает следующие

основные задачи:

– проверка степени обоснованности применяемых форм и систем

оплаты труда, разработка мероприятий по совершенствованию систем

платы труда и их экономическое обоснование;

– определение размеров и динамики средней заработной платы от-

дельных категорий и профессий работников;

– систематическая проверка отклонений в расходовании фонда за-

работной платы от плана в целом по организации, а также по отдельным

подразделениям, категориям и группам работающих;

– выявление основных причин абсолютных и относительных откло-

нений;

– проверка соотношения темпов роста производительности труда

и средней заработной платы;

– определение значимости каждого фактора, вызвавшего положи-

тельные или отрицательные отклонения и подготовка мероприятий по

использованию положительных и устранению отрицательных влияний

на общий расход заработной платы;

– выявление отклонений в численности работников и в средней за-

работной плате на расход фонда зарплаты;

– исследование темпов роста заработной платы, их соотношения

с темпами производительности труда;

– обеспечение опережающего роста производительности труда по

сравнению с повышением его оплаты;

– определение экономической эффективности применяемых систем

премирования;

– выявление и мобилизация резервов повышения эффективности

использования фонда заработной платы.

Для успешного осуществления анализа нужно располагать следую-

щими материалами:

– отчетными данными о численности работающих, объеме произ-

водства, производительности труда, среднемесячной зарплате, фонде за-

работной платы;

– отчетными данными об использовании фонда зарплаты по его со-

ставным элементам;

– данными о состоянии технического нормирования в организации;

– данными о доплатах за отклонение от нормальных условий работы;

– материалами оперативного контроля, характеризующими состоя-

ние тарифной дисциплины в организации, и правильность тарификации

работ и рабочих;

354

Глава 20. Анализ использования производственных

– материалами, характеризующими законность ряда выплат и до-

плат, произведенных за отчетный период;

– материалами оперативного контроля, касающимися правильности

учета выработки рабочих и так далее.

Источниками информации для анализа использования трудо-

вых ресурсов служат: план по труду, формы статистической отчетности

(№ 1-организация «Основные сведения о деятельности организации»,

№ П-4 «Сведения о численности, заработной плате и движении работ-

ников», № 1-Т «Сведения о численности и заработной плате работников

по видам деятельности»), оперативная отчетность цехов, отделов, участ-

ков, служб, подразделений организации, другая отчетность, связанная

с трудовыми ресурсами организации и ее производственных подразделе-

ний и служб.

Анализ расходов на оплату труда проводится по трем основным на-

правлениям:

1) анализ динамики фонда оплаты труда и средней заработной платы;

2) анализ состава и структуры фонда оплаты труда;

3) анализ эффективности использования фонда оплаты труда.

Анализ расходов на оплату труда принято начинать с анализа дина-

мики фонда оплаты труда и средней заработной платы.

При проведении анализ следует учитывать, что на фонд заработ-

ной платы влияют следующие факторы: увеличение объема продукции,

ассортиментные изменения, изменение удельного веса материальных

затрат, изменение структуры персонала организации. Если в течение

анализируемого периода происходит изменение данных факторов, то не-

обходимо корректировать плановый фонд заработной платы на величи-

ну отклонений конкретных показателей.

Прежде всего, следует определять абсолютное и относительное от-

клонение по фонду заработной платы. Абсолютное отклонение опре-

деляется в целом по промышленно-производственному персоналу и по

всем категориям персонала организации. Относительное отклонение по

промышленно-производственному персоналу и по рабочим определяет-

ся с учетом изменения объема производства, производительности труда

и средней заработной платы.

Абсолютное отклонение предполагает сравнение фактического

и планового фондов заработной платы:

Абсолютное отклонение = ФЗПфакт – ФЗПплан, (20.13)

где ФЗПфакт и ФЗПплан – фонд заработной платы соответственно фак-

тического и планового периодов, исчисленный в рублях.

355

ресурсов коммерческой организации

При определении относительных отклонений плановый фонд зара-

ботной платы рабочих корректируется на процент выполнения плана по

объему выпускаемой продукции, по трудоемкости, а при отклонении от

плана кооперируемых поставок – на коэффициент кооперируемых по-

ставок (расчет аналогичен расчету отклонений от численности). Напри-

мер, при расчете скорректированного отклонения фонда заработной пла-

ты переменная часть фонда заработной платы (ФЗПпер) корректируется

на коэффициент выполнения плана по производству продукции (Кпп).

К переменной части фонда заработной платы относят зарплату рабочих

по сдельным расценкам, премии рабочим и управленческому персоналу за

производственные результаты, сумму отпускных, соответствующую доле

переменной зарплаты, другие выплаты, относящиеся к фонду заработной

платы и которые изменяются пропорционально объему производства про-

дукции. Постоянная часть оплаты труда (ФЗПпост) не изменяется при

увеличении или спаде объема производства – это зарплата рабочих по та-

рифным ставкам, зарплата служащих по окладам, все виды доплат, оплата

труда работников непромышленных производств и соответствующая им

сумма отпускных. Относительное отклонение фонда заработной платы:

ФЗП = ФЗПфакт – (ФЗПпер.планКпп + ФЗПпост.план). (20.14)

В процессе последующего анализа определяются факторы, вызвав-

шие абсолютное и относительное отклонения по фонду заработной платы.

Факторная система фонда заработной платы будет иметь следующий вид:

ФЗПпер = ΣVВПi.УДi.УТЕi.ОТi. (20.15)

Факторная модель постоянной части фонда оплаты труда будет

иметь следующий вид:

ФЗПпост = Чр.Д.t.ЧЗП. (20.16)

Аналогично можно представить факторную модель для фонда зара-

ботной платы служащих.

Следующим направлением анализа использования фонда зара-

ботной платы является анализ влияния двух факторов – численности

и средней заработной платы на общий фонд заработной платы. В силу

того, что фонд заработной платы представляет собой произведение чис-

ленности работников организации на среднюю заработную плату, важно

установить степень влияния этих факторов на фонд заработной платы.

При этом используются следующие формулы:

Отклонение за счет СЗП = (СЗПфакт – СЗПплан).Чфакт; (20.17)

Отклонение за счет численности = (Чфакт – Чплан) – СЗПплан. (20.18)

356

Глава 20. Анализ использования производственных

Важным направлением анализа использования заработной платы яв-

ляется анализ средней заработной платы, при котором сравниваются по-

казатели фактической и плановой средней заработной платы, ее уровень

и динамика, определяется величина отклонений и причины. На величи-

ну средней заработной платы влияют внешние и внутренние факторы.

К внешним факторам относится инфляция, повышение тарифных ста-

вок, увеличение премий, изменение среднего разряда работ, изменение

номенклатуры продукции. К внутренним факторам относятся улучше-

ние использования рабочего времени, применение передовых приемов

и методов труда, пересмотр норм времени, отмена (введении) повышен-

ных ставок (доплат) за условия труда.

Уровень средней заработной платы определяется по следующим

формулам:

Ср/час. з/пл. = ФЗПчас/плановое(фактическое) кол-во чел-часов; (20.19)

Ср/днев. з/пл. = ФЗПдн/плановое (фактическое) чел-дней; (20.20)

Ср/год. з/пл. = ФЗПгод/среднесписочная численность, (20.21)

где ФЗПчас – часовой фонд заработной платы;

ФЗПдн – дневной фонд заработной платы;

ФЗПгод – годовой фонд заработной платы.

Отдельным этапом можно выделить анализ соотношений между тем-

пами роста производительности труда и средней заработной платы. При

этом сопоставляются фактические и плановые индексы выработки и сред-

ней заработной платы, определяются степень выполнения плановых за-

даний и делаются выводы об изменении себестоимости. Рассчитывается

коэффициент опережения производительности труда над средней зара-

ботной платой, который устанавливает, на сколько процентов рост произ-

водительности труда опережает или отстает от повышения средней зара-

ботной платы. Устанавливается также влияния роста средней заработной

платы и роста производительности труда на себестоимость продукции:

%  себестоимости = (( % ср. з/пл. – %  произв. труда)/100 +

+ %  произв. труда).удельный вес з/пл. в базовой себестоимости. (20.22)

Вторым этапом анализа расходов на оплату труда является анализ

состава и структуры фонда оплаты труда.

В соответствии с изменениями в экономическом и социальном раз-

витии страны существенно меняется и политика в области оплаты труда,

социальной поддержке и защиты работников. Многие функции государ-

ства по реализации этой политики возложены непосредственно на орга-

357

ресурсов коммерческой организации

низации, которые самостоятельно устанавливают формы, системы и раз-

меры оплаты труда, материального стимулирования его результатов.

Заработная плата всех сотрудников организации в сумме дает по-

казатель фонда заработной платы, который занимает немалую долю

в расходах организации. В состав фонда заработной платы включаются

начисленные организациям суммы оплаты труда в денежной и натураль-

ной формах за отработанное и неотработанное время, стимулирующие

доплаты и надбавки, компенсационные выплаты, связанные с режимом

работы и условиями труда, премии и единовременные поощрительные

выплаты, а также выплаты на питание, жилье, топливо, носящие регу-

лярный характер. В зависимости от отраслевой принадлежности, инди-

видуальных особенностей деятельности организации и политики руко-

водства в области выплат сотрудникам доля расходов на фонд оплаты

труда может колебаться от нескольких процентов до половины общей

суммы затрат организации.

Этапом анализа использования фонда заработной платы является

анализ структуры фонда заработной платы, который подразделяется на

тарифный, часовой, дневной и годовой. При анализе сравнивают плано-

вые и фактические показатели, и делают выводы.

На отклонения по тарифному фонду может влиять среднечасовая та-

рифная ставка у сдельщиков, т.к. при определении планового показателя

используется ставка рабочего, а фактически он получает оплату по раз-

ряду работы. Кроме того, фактическое количество часов работы в году

бывает меньше запланированного количества, что также влияет на от-

клонения тарифного фонда заработной платы. При анализе тарифного

фонда следует учитывать, что средний процент выполнения норм фак-

тически, как правило, превышает запланированный. При этом целесо-

образно методом цепной подстановки устанавливать степень влияния

каждого фактора на отклонения фактического тарифного фонда от пла-

нового. Надо иметь в виду, что тарифный фонд заработной платы состав-

ляет большую часть общего фонда заработной платы организации, и по-

этому все причины перерасхода фонда заработной платы отражаются на

тарифном фонде.

При анализе часового фонда заработной платы сравнивают величину

доплат к часовому фонду плановую и фактическую по премиям, допла-

там за отклонение от технологии, за условия труда и другие статьи до-

плат. Выявляются причины отклонений и намечаются меры по устране-

нию причин перерасхода.

При анализе годового фонда особое внимание обращают на оплату

дней выполнения гособязанностей, выплату выходных пособий, оплату

358

Глава 20. Анализ использования производственных

отпусков, вознаграждений по итогам года, По каждому виду доплат уста-

навливают отклонения и выявляют причины.

Целесообразно также анализировать дифференциацию заработной

платы рабочих – это анализ установления соотношений в оплате труда

рабочих в зависимости от уровня квалификации и условий труда. При

этом сопоставляются соотношение фактической заработной платы с той,

которая предусмотрена тарифной системой. Сначала определяются зара-

ботки рабочих (средние) в одинаковых условиях труда по всем профес-

сиям, и уровню квалификации, затем устанавливают, за счет чего про-

исходит отклонение по фактической заработной плате (по сравнению

с плановой) и по структуре заработной платы. Анализ дифференциации

заработной платы в зависимости от квалификации рабочих осуществля-

ется путем сопоставления средних заработков рабочих по разрядам (фак-

тических) с соотношением тарифных ставок тех же разрядов.

Следующим шагом анализа расходов на оплату труда является ана-

лиз эффективности использования фонда оплаты труда.

Чтобы оценить эффективность использования средств на оплату

труда необходимо применять такие показатели, как:

– производство продукции на рубль заработной платы;

– выручка на рубль заработной платы;

– сумма валовой прибыли на рубль заработной платы;

– сумма чистой прибыли на рубль заработной платы;

– сумме реинвестированной прибыли на рубль заработной платы и др.

При этом сравниваются данные прошлого года с плановыми и фак-

тическими данными отчетного периода, т.е. изучается выполнение

плана этих показателей и их динамика. При ярко выраженной сезон-

ности в деятельности организации целесообразно проводить сравнения

с аналогичными периодами прошлых лет. В результате анализ выявля-

ются тенденции изменения и причины перерасхода (или недорасхода)

фонда оплаты труда относительно нормативных или плановых значе-

ний. После этого необходимо установить факторы изменения каждого

показателя, характеризующего эффективность использования фонда

заработной платы.

При анализе эффективности использования фонда заработной пла-

ты важно исследовать эффективность форм и систем оплаты труда. При

этом устанавливают распределение рабочих по формам и системам за-

работной платы, а также по видам оплаты. Эти показатели анализиру-

ют в динамике, устанавливают, соответствуют ли применяемые формы

и системы оплаты труда условиям их применения, и делают выводы

о возможной замены одной системы другой. Кроме того, следует устано-

359

ресурсов коммерческой организации

вить, обеспечивается ли на предприятии принцип оплаты по количеству

и качеству труда и его результатам.

Также не следует оставлять без внимания анализ эффективности

премиальных систем. В этом случае исследуются показатели и условия

премирования и оцениваются, достаточны ли размеры премирования

для поддержания или повышения заинтересованности работников в сво-

ем труде. Также сравниваются данные об обосновании премиальных си-

стем и о фактическом положении: получена ли предполагаемая эконо-

мия, как реагировали на введение премиальной системы работники, как

улучшались (ухудшались, остались без изменения) экономические пока-

затели. В результате должен быть сделан вывод о расширении существу-

ющей системы премирования или об ее отмене.

Для расширенного воспроизводства получения необходимой при-

были и рентабельности необходимо, чтобы темпы роста производи-

тельности труда опережали темп роста его оплаты. Если этот принцип

не соблюдается, то происходит перерасход фонда зарплаты, повышение

себестоимости продукции и, соответственно, уменьшение суммы при-

были. Изменение среднего заработка работающих за период характери-

зуется его индексом (IЗП):

IЗП = ЗПср.отч/ЗПср.баз, (20.23)

где ЗПср.отч – это средняя заработная плата за отчетный период;

ЗПср.баз – средняя заработная плата базисного периода соответ-

ственно.

Изменение среднегодовой выработки определяется аналогично на

основе индекса производительности труда (IВП):

IВП = Вср.отч/Вср.баз, (20.24)

где Вср.отч – средняя выработка отчетного периода;

Вср.баз – средняя выработка базисного периода.

Темп роста производительности труда должен опережать темп роста

средней заработной платы. Для этого рассчитывают коэффициент опе-

режения Коп и анализируют его в динамике:

Коп = IВП/IЗП. (20.25)

Затем производят подсчет суммы экономии (перерасхода) (Э) фон-

да заработной платы в связи с изменением соотношений между темпами

роста производительности труда и его оплаты:

±Э = ФЗПфакт((IЗП – IВП)/IЗП). (20.26)

360

Глава 20. Анализ использования производственных

В условиях высокой инфляции при анализе индекса роста средней

заработной платы необходимо базисный показатель средней зарплаты

скорректировать на индекс роста цен на потребительские товары и ус-

луги (IЦ):

IВП = ЗПср.отч/ЗПср.базIЦ. (20.27)

В заключении анализа выявляют резервы повышения эффективности

использования трудовых ресурсов. Данными резервами могут являться:

– улучшение использования рабочего времени за счет сокращения

потерь и устранения непроизводительных затрат труда;

– снижение текучести кадров;

– сокращение излишней численности персонала;

– ликвидация непроизводительных выплат и необоснованного уве-

личения размера заработной платы;

– внедрение эффективной системы оплаты труда и экономически

обоснованной системы вознаграждений.

Контрольные вопросы

1. Обоснуйте необходимость проведения анализа основных средств

организации в современных условиях хозяйствования.

2. Какие показатели используются при проведении анализа движе-

ния и технического состояния основных фондов организации?

3. Каковы показатели эффективности использования основных

средств организации?

4. Назовите цели и задачи анализа использования материальных ре-

сурсов.

5. Перечислите показатели, характеризующие динамику, структуру

и оборачиваемость материальных запасов.

6. Поясните экономический смысл показателей материалоемкости

и материалоотдачи и сферу их применения в анализе.

7. Перечислите мероприятия, направленные на повышение эффек-

тивности использования материальных запасов.

8. По каким основным направлениям проводится анализ трудовых

ресурсов организации.

9. Какие факторы влияют на изменение фонда заработной платы?

10. В чем заключается соотношение производительности труда, тру-

доемкости производства и заработной платы?

11. Оцените ситуацию в организации, при которой наблюдается рост

производительности труда, снижение трудоемкости, рост выручки от

продажи и снижение численности работников.

361

ресурсов коммерческой организации

Контрольные тесты

1. Факторы, оказывающие влияние на оборачиваемость оборотных

средств:

1) стоимость валовой продукции и среднегодовая стоимость соб-

ственного капитала;

2) стоимость товарной продукции и среднегодовая стоимость обо-

ротных средств;

3) стоимость товарной продукции и среднегодовая стоимость ак-

тивов.

2. Факторы, влияющие на изменение фондоотдачи:

1) производительность труда и фондооснащенность;

2) стоимость валовой продукции и фондов;

3) фондовооруженность и прибыль в расчете на одного работника.

3. Показатели, используемые для анализа эффективности работы ав-

топарка:

1) коэффициент загруженности;

2) коэффициент обновления;

3) коэффициент выбытия.

4. При определении относительной экономии (перерасхода) фонда

оплаты труда сопоставляют показатели:

1) изменение фонда оплаты труда и средней стоимости оборотных

активов;

2) изменение фонда оплаты и производительности труда; эконо-

мию относительной численности персонала определяют умножением

относительной экономии живого труда на среднюю заработную плату

отчетного периода;

3) изменение фонда оплаты труда и источников собственных

средств.

5. На увеличение оборачиваемости материальных средств влияет:

1) увеличение объемов продаж;

2) увеличение материалов;

3) увеличение дебиторской задолженности.

6. Движение основных фондов анализируют с помощью по-

казателей:

1) поступления, выбытия, обновления;

2) структуры основных средств;

3) фондоотдачи, фондоемкости.

7. Оценку технической вооруженности труда (фондовооруженности)

проводят с использованием показателей:

362

Глава 20. Анализ использования производственных

1) среднегодовой стоимости основных средств и численности ра-

ботников;

2) среднегодовой стоимости основных средств и производствен-

ной площади организации;

3) среднегодовой стоимости основных средств и валовой про-

дукции.

8. В процессе анализа качества покупаемых предприятием матери-

альных ресурсов изучают:

1) количество рекламаций, предъявленных к поставщикам: вино-

вники поставок некачественных материалов;

2) количество приобретаемых материалов: причины нарушений

динамичной доставки;

3) стоимость поставляемых материалов: динамика изменений

структуры материалов и ритмичности поступлений.

9. Рациональное использование материальных ресурсов:

1) повышает качество производимой продукции;

2) уменьшает удельный вес материальных затрат в себестоимости

продукции;

3) снижает трудоемкость производства.

10. Основные факторы, являющиеся носителями резервов экономии

материальных ресурсов:

1) устранение брака путем вторичной обработки;

2) совершенствование системы материально-технического снаб-

жения;

3) внедрение прогрессивных технологий и материальное стимули-

рование работников.

11. Перед анализом фонда оплаты труда необходимо исследовать:

1) влияние различных факторов на абсолютное и относительное

отклонение фонда оплаты труда;

2) влияние роста производительности труда на величину прироста

объема производимой продукции;

3) условия работы и использование трудовых ресурсов.

12. При определении относительной экономии (перерасхода) фонда

оплаты труда сопоставляют показатели:

1) изменение фонда оплаты труда и средней стоимости оборотных

активов;

2) изменение фонда оплаты труда и производительности труда;

3) изменение фонда оплаты труда и источников собственных

средств.

363

ресурсов коммерческой организации

13. Движение основных фондов анализируют с помощью показателей:

1) поступления, выбытия, обновления;

2) годности, износа;

3) фондоотдачи, фондоемкости.

14. При анализе движения численности работников используют:

1) среднегодовую численность работников;

2) коэффициент текучести;

3) производительность труда

15. Анализ эффективности использования основных средств прово-

дятна основе:

1) метода цепных подстановок;

2) показателей фондоотдачи, фондовооруженности, рентабельно-

сти, длительности оборота;

3) анализа временных рядов.

364