МСФО 36 применяется ко всем активам, которые отражаются в отчетности по справедливой стоимости в соответствии со стандартами, регулирующими учет таких активов (например, основные средства, НМА). Также обесценение активов применяется к инвестициям в дочерние и ассоциированные компании, в совместные предприятия.

Однако некоторые активы не охватываются данным стандартом, например:

• запасы;
• отложенные налоговые активы;
• активы по договорам подряда;
• активы по вознаграждениям работникам;
• инвестиционная собственность, оцениваемая по справедливой стоимости;
• внеоборотные активы, предназначенные для продажи;
• финансовые активы.

По состоянию на каждую отчетную дату компания должна проверять наличие признаков, которые указывают на возможное уменьшение стоимости активов. Если такие признаки выявлены, необходимо оценить возмещаемую стоимость актива. При отсутствии признаков обесценения оценка возмещаемой стоимости не производится. Исключением из данного правила являются нематериальные активы с неопределенным сроком службы, нематериальные активы, не готовые к использованию, и гудвилл (деловая репутация) – эти активы проверяются на обесценение вне зависимости от наличия его признаков.

Для выявления признаков, которые указывают на возможное обесценение активов, компании используют внешние и внутренние источники информации. К внешним событиям, свидетельствующим о возможном обесценении, относятся:

• снижение в течение отчетного периода стоимости актива, которое оказалось большим, чем могла ожидать компания в течение данного времени или при нормальном использовании актива;
• значительные изменения юридических, экономических, технологических или рыночных условий, в которых работает компания, произошедшие в течение отчетного периода или ожидаемые в скором будущем;
• увеличение в течение периода рыночных процентных ставок;
• превышение балансовой стоимости активов компании над ее рыночной капитализацией.

Внутренние события, показывающие возможное обесценение активов, – это:

• моральное устаревание или физическое повреждение активов;
• произошедшие в течение отчетного периода или ожидаемые в ближайшем будущем значительные изменения, которые отрицательно влияют на способ или степень использования актива;
• фактические текущие или будущие результаты использования актива, оказавшиеся хуже запланированных.

Пример 1. Компания занимается производством промышленной химической продукции. Имеется информация, что главный конкурент компании приобрел новое технологическое оборудование, позволяющее выпускать препараты нового поколения, уменьшив при этом затраты на производство. Указанная информация свидетельствует о возможном снижении спроса на продукцию компании, имеющееся оборудование не позволит получить запланированные доходы. Компании необходимо оценить возмещаемую стоимость производственных основных средств.

При выявлении перечисленных факторов компания должна оценить возмещаемую стоимость актива. Данная стоимость определяется как наибольшая из двух величин:

• справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу;
• ценности использования актива.

Справедливая стоимость – это сумма, которую можно получить от продажи актива при совершении сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить такую сделку сторонами. Если компания заключила договор продажи актива, то справедливой стоимостью будет являться цена продажи (если сделка совершается на общих условиях). Для определения справедливой стоимости можно воспользоваться рыночной ценой (при существовании активного рынка для рассматриваемого актива) или иной достоверной информацией, имеющейся в наличии (при отсутствии активного рынка). Определенную справедливую стоимость необходимо скорректировать на сумму затрат на продажу, к которым относятся дополнительные расходы, непосредственно связанные с выбытием актива (предпродажная подготовка актива, юридическое оформление и сопровождение сделки и т.д.).

Ценность использования – это стоимость будущих денежных потоков, предполагаемых к получению от актива в процессе его использования и в результате его выбытия в конце срока службы, дисконтированная на эффективную ставку процента. При подготовке прогнозов денежных потоков стоит исходить из разумных и обоснованных допущений, отражающих текущее состояние актива и наилучшую оценку менеджмента относительно экономических условий, которые будут существовать в оставшийся срок использования актива.

Прогнозы денежных потоков следует готовить на основе последней финансовой информации о бюджетах, утвержденных менеджментом. Такие прогнозы не должны превышать период пяти лет, а более поздние прогнозы нужно оценивать путем экстраполяции плановых данных. Ставка дисконта, которая применяется к сумме будущих денежных потоков, должна отражать текущую рыночную оценку временной стоимости денег и риски, присущие рассматриваемому активу.

Определив справедливую стоимость за вычетом затрат на продажу и ценность использования актива, необходимо сравнить полученные значения. Наибольший из показателей и будет считаться возмещаемой стоимостью актива. При превышении балансовой стоимости актива над его возмещаемой суммой балансовая стоимость снижается до уровня возмещаемой. Отметим, что у компании нет необходимости определять одновременно и справедливую стоимость за вычетом затрат на продажу, и ценность использования, если хотя бы одна из них превышает балансовую стоимость актива.

Убыток от обесценения немедленно должен признаваться как расход в отчете о прибылях и убытках, кроме случаев, когда актив учитывается по переоцененной стоимости в соответствии со стандартом, регулирующим учет такого актива. Например, при обесценении основных средств сумма обесценения относится на резерв переоценки (при его наличии и достаточности) в соответствии с требованиями МСФО 16 "Основные средства" (IAS 16. Property, plant and equipment).