Можно выделить четыре группы налоговых льгот^[7]:

1. Льготы, предоставляемые отдельным субъектам – комбинация из нижеперечисленных льгот.

2. Льготы, предоставляемые по объекту, – изъятия, скидки.

3. Льготы по ставкам – понижение ставки.

4. Льготы по срокам уплаты – более поздние сроки уплаты.

При этом необходимо учитывать, что первая группа льгот предоставляется только некоторым субъектам из всего перечня налогоплательщиков. Способ предоставления этих льгот может быть различным, включая изъятие, понижение ставок, установление позднего срока уплаты и прочего для этих налогоплательщиков.

Оставшиеся три вида налоговых льгот за исключением случаев, когда они предоставляются отдельным субъектам, распространяются на всех налогоплательщиков на равных условиях.

Указанные виды налоговых льгот могут предоставляться в сле­дующих формах:

1. Освобождение от уплаты налогов отдельных категорий лиц. Например, НК РФ (часть II) предусматривается частичное освобождение инвалидов Великой Отечественной войны и т.д. Такое освобождение является постоянным.

2. Изъятие из облагаемой базы определенных частей объекта налога. Например, при исчислении налога на прибыль не учитыва­ется прибыль предприятия, полученная от производства и реализа­ции сельскохозяйственной продукции.

Изъятия, как и освобождения, могут предоставляться на посто­янной основе (например, льгота при уплате НДС по операциям страхования) или на ограниченный срок.

3. Установление необлагаемого минимума, т.е. минимальной части объекта, не облагаемой налогом. Обложению подлежат лишь те доходы и объекты плательщика, которые превышают этот минимум. Так, например, по налогу на доходы физических лиц лицо имеет право

на использование стандартного налогового вычета в размере 400 руб. ежемесячно до месяца, в котором доход нарас­тающим итогом с начала года превысит 20 000 руб. (пп. 3 п. 1 ст. 218 НК РФ).

4. Вычет из налогооблагаемой базы определенных сумм, как правило, расходов плательщика. Например, совокупный годовой доход физических лиц уменьшается на суммы, перечисляемые на благотворительные цели. Размеры вычетов могут быть лимитиро­ванные (при исчислении налога на доходы физических лиц льготи­руются расходы на благотворительные цели – в размере фактиче­ски произведенных расходов, но не более 25% суммы дохода, полу­ченного в налоговом периоде) и не лимитированные (например, суммы, направленные образовательными учреждениями непосред­ственно на нужды обеспечения, развития и совершенствования об­разовательного процесса).

5. Изменение срока уплаты налога (отсрочка и рассрочка упла­ты налога).

6. Понижение налоговых ставок. Так, например, все платель­щики НДС, реализующие продукты питания, предусмотренные за­конодательством, будут применять пониженную ставку налога – 10%.

7. Вычет из налогового оклада. Самая эффективная налоговая льгота, которая абсолютно уменьшает размер налога, причитающе­гося взносу в бюджет. Как правило, вычет из налогового оклада применяется к прямым расходам плательщика (например, при применении УСН организация, при расчете налога, уплачиваемого в бюджет, уменьшает его на сумму уплаченных взносов на обязательное пенсионное страхование).

8. Возврат ранее уплаченного налога означает компенсацию плательщику налога, уплаченного ранее. Например, при экспорте продукции предприятия экспортеры имеют право отнести на уменьшение НДС, причитающегося взносу в бюджет, суммы нало­га, уплаченные поставщикам сырья, комплектующих .

Однако представляется, что этот механизм может считаться льготным толь­ко условно, так как, по нашему мнению, в данном случае имеет место специальный порядок расчета налоговых платежей, но не льгота в том смысле, в котором мы ее сформулировали выше.

В зависимости от того, изменение каких элементов налога предполагает та или иная налоговая льгота и с учетом характера этих изменений различают^[6]:

· изъятия;

· скидки;

· понижение ставки налога;

· изменение срока уплаты налога;

· реструктуризацию по налогам и сборам, пени и штрафам;

· освобождение от налогообложения.

Изъятие предоставляет право налогоплательщику исключить из налоговой базы отдельных объектов налогообложения или их части.

Скидки дают право налогоплательщику уменьшить налоговую базу на сумму вычетов.

Понижение ставки налога предусматривает уплату налога по ставкам меньшим, чем установлено в общем порядке.

Изменение срока уплаты налога представляет собой перенос срока уплаты налога на более поздний срок. Формами изменения срока уплаты налога являются:

- отсрочка;

- рассрочка;

- инвестиционный налоговый кредит.

Отсрочка по уплате налога может быть от одного до шести месяцев с единовременной уплатой налогоплательщиком суммы задолженности.

Рассрочка по уплате налога может составлять от одного до шести месяцев, с поэтапной уплатой налогоплательщиком суммы задолженности.

Инвестиционный налоговый кредит представляет собой такое изменение срока уплаты налога, при котором организации предоставляется возможность в течение определенного срока и в определенных пределах уменьшить свои платежи по налогу с последующей поэтапной уплатой суммы кредита и начисленных процентов. Инвестиционный налоговый кредит может быть предоставлен на срок от одного года до пяти лет и предусмотрен по налогу на прибыль организации, а также по региональным и местным налогам.

Реструктуризация задолженности по налогам и сборам, пени и штрафам дает возможность отсрочки исполнения обязанности по уплате налогов и сборов.

Освобождение от налогообложения может быть частичным или полным и предусматриваться на определенный срок либо бессрочно.

Помимо льгот, которые предусмотрены для отдельных категорий налогоплательщиков, НК РФ предусмотрены специальные налоговые режимы, под которыми понимают особый порядок исчисления и уплаты налогов в течение определенного периода времени, установленных Налоговым Кодексом и принимаемыми в соответствии с ним федеральными законами.

К специальным налоговым режимам отнесены упрощенная система налогообложения субъектов малого предпринимательства, система налогообложения в свободных экономических зонах, система налогообложения в закрытых административно-территориальных образованиях, система налогообложения при выполнении договоров концессии и соглашений о разделе продукции.

Кроме того, все налоговые льготы можно классифицировать по ряду признаков на следующие группы^[8]:

1) личные и для юридических лиц;

2)

2) общие для всех налогоплательщиков льготы и специальные (частные) налоговые льготы для отдельных категорий плательщиков;

3) безусловные и условные налоговые льготы;

4) общеэкономические и социальные налоговые льготы.

 1.4. Льготное налогообложение.

Остановимся на проблемах общей направленности современной российской налоговой политики в отношении налогового льготирования. В настоящее время проводится ярко выраженная политика на существенное сокращение налоговых освобождений и налоговых скидок, что порой граничит с крайностями. Одно дело – упорядочение системы льготирования, придание ей большего регулирующего смысла и предотвращение массовых случаев нарушений при использовании льгот, и другое дело – необоснованный отказ от большинства налоговых скидок и освобождений, носящих инвестиционный и социально значимый характер. Одним из основных доводов в пользу необходимости сокращения названных типов налогового льготирования является справедливое утверждение о том, что они служат законной лазейкой для сокрытия пользователями своих доходов и других объектов налогообложения. Действительно, часть налоговых освобождений не оправдала себя с позиций эффективности, особенно это касается налоговых изъятий, освобождения отдельных категорий налогоплательщиков и налоговых каникул.

Необходимо отметить, что в соответствии с п. 2 ст. 56 Налого­вого кодекса РФ использование льгот является правом налогопла­тельщика, т.е. в тех случаях, когда в силу экономических причин применение льготного механизма нежелательно (налоговые меха­низмы в некоторых случаях достаточно взаимосвязаны и могут ока­зать существенное влияние на взаимоотношения с партнерами), предприятие вправе не пользоваться льготой.

Что же нужно делать для того, чтобы максимально эффективно применять в налоговом планировании льготы, предоставленные законодательством, необходимо подготовить специальную подборку из законодательной базы (как федеральной, так и местной) или заказать у консультационной компании. Ее необходимо постоянно (не реже, чем в месяц) пополнять и корректировать.

Льготы в значительной степени разнятся от вида налога, по которому они действуют и от местного законодательства. Каждому субъекту Федерации в этой области предоставлены значительные права и, как правило, значительную часть льгот предоставляют местные законы.

Именно на него следует обращать самое серьезное внимание, так как в общей структуре налогообложения именно "местная" составляющая играет самую большую роль. Например, в Москве в дополнение к федеральным льготам установлено более 70 льгот по налогу на прибыль и добавленную стоимость, однако ими умело пользуются не более 1-2 процентов предприятий.

Набор льгот для каждого предприятия строго индивидуален и зависит в значительной степени от возможности интерпретации хозяйственно-финансовой политики, а также реструктуризации деятельности организации. Значительные ограничения на использование льготного налогообложения накладывает часто жестко целевой характер использования средств полученных от их использования.

Немаловажным критерием эффективности налогового планиро­вания путем применения льгот является принятие во внимание всех, даже самых незначительных льгот, предусмотренных дейст­вующим налоговым законодательством.

В основном предприятия используют льготы в чистом виде, но более правильным подходом в рамках проведения грамотного налогового планирования будет использование льгот в сочетании с другими приемами, часто в большей степени организационными, чем финансовыми или бухгалтерскими.

Для каждой конкретной организации, конкретной ситуации нужны тщательные расчеты, анализ. Это позволит минимизировать налоговые платежи и использовать высвободившиеся средства на расширение хозяйственной деятельности^[9].