Стоимость материальных ресурсов формируется исходя из:

- цен их приобретения (без учета налога на добавленную стоимость),

- наценок (надбавок), комиссионных вознаграждений, уплачиваемых снабженческим и внешнеэкономическим организациям,

- стоимость услуг товарных бирж, включая брокерские услуги,

- таможенных пошлин,

- платы за транспортировку, хранение и доставку, осуществляемые сторонними организациями. [11]

Материальные затраты при калькулировании себестоимости продукции выделяются в виде самостоятельных статей, а также включаются в состав таких комплексных статей затрат, как общепроизводственные, общехозяйственные, коммерческие расходы. В рамках данного вопроса будет рассмотрена методика анализа прямых затрат. В их состав входят следующие статьи затрат: сырье и материалы; топливо и энергия на технологические цели.

В статью «сырье и материалы» на анализируемом предприятии включаются затраты на сырье собственной добычи и покупное, а также затраты на основные материалы, которые входят в состав вырабатываемой продукции или являются необходимыми компонентами при ее изготовлении.

Затраты на покупные сырье и материалы состоят из расходов на приобретение, заготовку и доставку сырья на склад предприятия. Себестоимость сырья собственной добычи определяется по цеховой себестоимости карьеров.

В статью «топливо на технологические цели» включаются затраты на топливо используемое непосредственно в технологическом процессе.

При включении в себестоимость готовых изделий затраты могут быть оценены несколькими способами (способ оценки является одним из классификационных признаков).

Оценка и списание тех же самых компонентов по текущим рыночным ценам ресурсов приводят, как правило, к увеличению текущих затрат.

Затраты возобновления возникают при списании на производство сырья, материалов по ценам возобновления. «Цена возобновления- это расчетная величина, которая определяется следующим образом: весь имеющийся запас сырья и других компонентов, необходимых для производства, оценивается по текущим рыночным ценам, то есть делается оценка их полного возобновления путем покупки на рынке по актуальным на данный момент ценам.» [8]

Затраты воспроизводства также как и затраты возобновления, основываются на стоимости воссоздания ресурсов. Однако сам процесс воссоздания ресурсов заключается не в покупке, а самостоятельном производстве необходимых ценностей.

Текущая оценка затрат по ценам возобновления применяются, главным образом, при долгосрочных расчетах, в условиях предполагаемого изменения цен, причем как их общего уровня, так и структурных соотношений.

Для правильной классификации затрат необходимо определять к какому направлению учета они относятся, то есть какова цель их учета.

Здесь нужно учесть зарубежный опыт. [13]

В зарубежной практике под направлением, по которому ведется учет затрат на производство, понимается область деятельности, где требуется обособленный целенаправленный учет затрат на производство. Главным образом выделяют три направления учета затрат:

- информация о затратах для определения себестоимости произведенной продукции;

- данные о затратах для принятия решений;

- сведения о затратах для контроля и регулирования.

Для определения себестоимости произведенной продукции нужно различать входящие и истекшие затраты. Входящие затраты- это средства, которые были приобретены для использования с целью получения дохода. Когда эти средства были израсходованы и потеряли возможность приносить доход, они переходят в разряд истекших.

Чтобы иметь возможность детально анализировать альтернативные варианты действий для принятия решения и планирования, необходимо систематизировать затраты следующим образом:

- затраты будущего периода, принимаемые и не принимаемые в расчет при оценках;

- безвозвратные затраты или затраты истекшего периода;

- вмененные затраты в результате принятого альтернативного направления;

- инкрементные (приростные) и маржинальные (прямые) затраты. [23]

Последней группе затрат уделяется особое внимание при принятии решения об увеличении объема производства. Эти затраты появляются в результате изготовления дополнительных единиц продукции. В отличие инкрементных затрат от маржинальных состоит в том, что маржинальные затраты представляют собой дополнительные затраты на единицу продукта, инкрементные, также являются по сути дополнительными затратами, есть результат увеличения объема производства целой группы единиц продукции.

Принципы учета затрат путем их распределения между продуктами не подходят для осуществления контроля за ними и их регулирования, так как цикл производства продукта может состоять из нескольких различных технологических операций, за каждую из которых отвечает отдельное лицо. Поэтому, имея сведения о себестоимости продукции, невозможно точно определить, как распределяются затраты между отдельными участками производства (центрами ответственности).

Затраты, регистрируемые по центрам ответственности классифицируются как регулируемые и нерегулируемые менеджером центра ответственности. «Все затраты регулируемые на определенном управленческом уровне. Например, высшее руководство предприятия имеет право распоряжаться всеми средствами производства и увеличивать или сокращать число нанимаемых менеджеров. Однако не все затраты могут регулироваться на низшем уровне управления, поэтому необходимо, что бы бухгалтер, составляя отчеты об исполнении сметы по центрам ответственности, подразделял затраты на регулируемые и нерегулируемые. Если классифицировать затраты по этим двум категориям, то будет трудно дать оценку управленческой деятельности менеджера.» [18]

Регулируемые затраты логически являются предметом регулирования со стороны менеджера, сфера ответственности которого связана с этими затратами. В противном случае затраты должны вполне определенно классифицироваться как нерегулируемые со стороны менеджера данного центра ответственности.

Оценка материальных ценностей и, следовательно, их отражение на синтетических счетах учета может проводиться по фактической себестоимости их приобретения либо по учетным ценам. Последний способ является наиболее распространенным в отечественной практике бухгалтерского учета. В качестве учетных цен может использоваться плановая себестоимость приобретения, средние покупные цены и др. Отклонения фактической себестоимости товарно-материальных ценностей от стоимости по учетным ценам в этом случае отражаются на счетах отклонений. При применении подобной методики учета на практике тем не менее имеется возможность подсчитать полную себестоимость приобретения (заготовления) каждой партии товарно-материальных ценностей путем задания в бухгалтерских проводках аналитических отметок (например, партия товара) и последующего построения по этим отметкам аналитических отчетов.

Методы списания материальных ценностей в производство

Определение фактической себестоимости материалов, списываемых в производство, разрешатся производить следующими методами оценки запасов:

- по средней себестоимости;

- по себестоимости первых по времени закупок (метод ФИФО);

- по себестоимости последних по времени закупок (метод ЛИФО). [20]

При списании материальных ценностей в производство по средней себестоимости (этот метод является традиционным для российской практики бухгалтерского учета) материальные ресурсы в течение отчетного месяца списываются по учетным ценам, а в конце месяца на соответствующие затратные счета относится доля отклонения фактической себестоимости материальных ценностей от их стоимости по учетным ценам.

При методе ФИФО независимо от того, какая партия материалов отпущена в производство, материалы будут сначала списываться по цене первой закупленной партии, затем по цене следующей и так далее в порядке очередности.

При методе ЛИФО, наоборот, материалы списывают в производство по себестоимости последней партии, а затем по себестоимости предыдущей и так далее, пока не будет получен общий расход материалов за месяц.

Применение методов ЛИФО или ФИФО ориентирует предприятие на организацию аналитического учета материалов не только по их видам, но и по отдельным партиям. Выбор метода оценки материальных ценностей закрепляется в учетной политике предприятия. [13]

Вторым элементам прямых расходов является заработная плата основных производственных рабочих с соответствующими начислениями на нее.

Для расчета заработной платы работников, находящихся на повременной оплате труда, используются данные табелей учета отработанного времени. Обычно в табелях фиксируют лишь неявки на работу и все отклонения от нормальной продолжительности рабочего дня. Неявки на работу (кроме выходных дней по графику и праздничных дней) должны быть подтверждены документально (приказом или распоряжением на предоставление отпуска, приказом на командировку, листками нетрудоспособности и т.п.). «Преждевременный уход с работы и опоздание на работу отмечаются в табеле на основании служебных записок руководителей структурных подразделений. В таком же порядке оформляются и прогулы. При этом лица, нарушившие дисциплину, обязаны в письменной форме представить администрации объяснение.» [8]

В условиях сдельной формы оплаты труда могут применяться различные системы учета выработки рабочих-сдельщиков, в частности система пооперационного учета выработки. Она предусматривает приемку, подсчет и фиксирование информации о выработке рабочего (или бригады рабочих) в первичных документах контролером ОТК или мастером после выполнения каждой операции.

В условиях мелкосерийного и индивидуального производства основным первичным документом по учету выработки является наряд на сдельную работу. В нем отражают задание, его выполнение, разряд работы, отработанное время, расценку и сумму заработка по каждой операции. Возможно применение как разовых, так и накопительных нарядов, рассчитанных на фиксирование выработки рабочих в течение двух недель или за месяц. [6]

В серийном производстве первичными документами для учета выработки рабочих являются маршрутные листы или карты. В них фиксируют запуск в производство и обработку партии заготовок в соответствии с установленным технологическим процессом. Контроль за сохранностью и точностью обработки деталей осуществляется в процессе приемки работ ОТК после выполнения каждой операции. При передаче партии деталей из цеха в цех вместе с ними передается и маршрутный лист. При дроблении партии деталей выписываются новые маршрутные листы.

Маршрутные листы могут применяться и как самостоятельные документы, и в сочетании с рапортами или отрывными талонами. [9]

В массовых и крупносерийных производствах для определения выработки каждого рабочего за смену или за расчетный период производится пооперационная перепись остатков не обработанных деталей или не собранных изделий на конец смены или расчетного периода. Выработка рабочих определяется как остаток деталей или заготовок на начало смены, увеличенный на количество деталей, переданных на рабочее место за смену, минус остаток не обработанных или не собранных деталей (заготовок) на конец смены. Рассчитанная таким образом выработка каждого рабочего оформляется рапортами или ведомостями учета выработки.

После умножения сдельной расценки на фактически достигнутую выработку получают размер начисленной заработной платы рабочего-сдельщика.

Тарифные ставки и должностные оклады не могут учитывать напряжённость труда каждого отдельного работника, его производственный опыт, профессиональное мастерство, выполнение работ в особых условиях и другие факторы. В связи с этим широко применяются доплаты и надбавки.

При невыполнении норм труда по вине работодателя оплата производится за фактически проработанное время или выполненную работу, но не ниже средней заработной платы работника, рассчитанной за тот же период времени или за выполненную работу.

При невыполнении норм труда по причинам, не зависящим от работодателя и работника, за работником сохраняется не менее 2/3 тарифной ставки (оклада).

При невыполнении норм труда по вине работника оплата нормируемой части заработной платы производится в соответствии с объёмом выполненной работы.

Подобным образом выполненные и оформленные расчеты позволяют в бухгалтерском учете составить следующую проводку:

Д-т сч. 20 «Основное производство»

К-т сч- 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». [12]

Одновременно по установленным ставкам производятся расчеты отчислений от основной заработной платы в государственные внебюджетные фонды — социального, обязательного медицинского страхования, в Пенсионный фонд.