Налоговое правонарушения - явление очень распространенное. Если поинтересоваться у ИП, представителей организации, которые ответственны в этой организации за уплаты налогов и сборов, то оказывается высокий % лиц, которые так или иначе не платят налоги. Латентность налоговых правонарушений высокая, до тех пока государство будет требовать уплаты налогов и сборов, будет желание либо их не платить, либо платить меньше, чем предусмотрено законом. Есть специалисты по налоговой оптимизации, которая заключается в том, чтобы минимизировать налоговые выплаты. Задача ВФ рассказать, как необходимо применять закон, предусматривающий ответственность за налоговые преступления.

У нас два состава, которые предусматривают ответственность за уклонение от уплаты налогов – ст.198 и 199 УК РФ. Различаются данные две статьи, прежде всего, субъектом. В ст.198 УК РФ речь идет о ФЛ, а в ст.199 УК РФ речь идет об уклонении от уплаты налогов организаций, субъект этого П – специальный субъект: руководитель предприятия, главный бухгалтер и другие лица. Также отличаются по размеру уклонения, законодатель почему-то традиционно исходит из того, что для того чтобы вменить ФЛ уклонение от уплаты налогов, что нужно уклониться от уплаты налогов меньшей суммы, чем руководитель организации, который уклоняется. Мы видим, что не заплатили по млн. рублей один и второй: одного привлекаем, другого нет. Но не понятно, почему. ВФ говорит, что это неправильно. Но у нас исторически сложилось так, что мы дифференцируем ответственность в зависимости в т.ч. от размера. ВФ думает, что этого делать не стоит, т.к. у нас есть ИП с большим оборотом, организации с маленьким, но тем не менее

Диспозиция ст. 198 УК РФ: Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица путем непредставления налоговой декларации или иных документов, представление которых в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах является обязательным, либо путем включения в налоговую декларацию или такие документы заведомо ложных сведений, совершенное в крупном размере.

Начнем мы с базовых понятий, которые использовал законодатель для формулирования норм об ответственности за преступление.

Первое базовое понятие – понятие налога. Поскольку статья бланкетная, это значит, что она отсылает для уяснения содержания к НПА иных отраслей. Этим актом является НК РФ. Понятие налога сформулировано в ст. 8 НК РФ. Помимо налога в ст. 198 УК РФ речь идет еще и о сборе, понятие сбора также у нас сформулировано в ст.8 НК РФ.

Под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований (пункт 1 статьи 8 Налогового кодекса Российской Федерации - далее НК РФ).

Под сбором (пункт 2 статьи 8 НК РФ) понимается установленный налоговым законодательством обязательный взнос, взимаемый с организаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий совершения в отношении плательщиков сборов государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений (лицензий).

Нам нужны эти понятия для того чтобы ограничить перечень платежей, уклонение от которых может образовывать состав преступления. Перечень налогов и перечень сборов у нас исчерпывается тем списком, который предусматривается в налоговом законе. Иные платежи, которые обладают свойствами налога и сбора, если они предусматриваются местной властью, они априори, уклонение от их уплаты не может образовывать состава данного П. У нас есть еще другие платежи, уклонение от уплаты которых образует составы иных П. Есть ст. 194 УК РФ, предусматривающая УО за уклонение от уплаты таможенных платежей. Возникает вопрос: НДС экспортный – это таможенный платеж или налог? Если лицо уклоняется, это образует состав налогового П или состав внешнеэкономического П?

В нашем НЗ выделяются три вида налогов: федеральные налоги и сборы, налоги субъектов РФ и местные налоги. ВС в своем Постановлении не зря останавливается на том, что состав налогового преступления может образовывать уклонение от любых видов налогов, в т.ч. и местных. ВС обращает на это внимание, потому что в теории в свое время была высказана т.з., что состав П будет образовывать уклонение только от уплаты федеральных налогов. Аргументировали тем, что УЗ относится к ведению РФ, поэтому не может быть это законодательство подчинено тому, что его содержание зависит от действий органов МСУ или законодательных органов субъекта РФ. ВС поступил правильно: никакого отхода от принципа, что УЗ находится в компетенции РФ нет, когда мы разрешает привлекать за уклонение от уплаты местных налогов, потому что само налоговое законодательство предусматривает эти виды налогов. Если бы местные органы власти ввели бы налог, не предусмотренный ФЗ (а такие случаи были, когда законодательные органы субъектов устанавливали сборы за вывоз со своей территории такой-то продукции), если субъект не платит такой сбор, то состава преступления нет, т.к. ФЗ не предусматривает. Или местный налог устанавливает ставку налогообложения выше, чем это предусмотрено ФЗ. И такие случаи у нас были, когда был налог с продаж: некоторые субъекты вместо 5 % ввели 10 %. ИП и налоговые органы были в замешательстве. Тоже неуплата этих 5% не может образовывать состав налогового П. Поэтому эта ремарка ВС имеет важное значение.

Общественная опасность налогового преступления. ВС определился, споры были по поводу того, почему данные составы включены в УК. Общественная опасность заключается в непоступлении денежных средств в бюджетную систему РФ. ВС РФ признал составы налоговых преступлений материальными. Раз непоступление в бюджеты представляет собой общественную опасность, то это общественно опасное последствие. 

Объективная сторона преступления. Состав материальный, включает в себя деяние, последствие, специфический способ и ПСС между деянием и последствием. Общественно опасное деяние совершается путем бездействия, которое выражается в неуплате налогов или сборов с ФЛ. Что представляет собой уклонение от уплаты налогов: толи это действие, толи бездействие, толи смешанное? Здесь деяние в виде уклонения от уплаты налогов, то, что мы называем способом, это не способ бездействия, это дополнительное бездействие либо дополнительное действие. Потому что уклонение от уплаты налогов – невыполнение обязанности по перечислению средств в бюджет. Способ – непредставление налоговой декларации или иных документов, которые являются обязательными. Это не уплатил и не представил, второй вариант – не уплатил, представил ложные сведения. Поэтому здесь конструкция не совсем обычная, поэтому что указано в литературе, что представляет общественное опасное деяние, этот вопрос требует обсуждения и принятия окончательного решения. Вопрос остается открытым: что это – только бездействие или действие и бездействие? Это даже не способ, а дополнительное действие или дополнительное бездействие.

Уклонение от уплаты налогов - это умышленное деяние, направленное на их неуплату в крупном или особо крупном размере и повлекшие полное или частичное непоступление соответствующих налогов и сборов в бюджетную систему РФ.

О чем умолчал Пленум? Пленум умолчал о том, что уклонение предполагает наличие возможность уплатить налог. Если реально такой возможности нет, средств нет, налогоплательщик боится, что его привлекут к УО и вносит заведомо ложные сведения, приносит пакет документов в налоговую, не подлежит уголовной ответственности, т.к. как такового уклонения от уплаты налогов не было, потому что не было реальной возможности уплатить налоги. Само по себе представление заведомо ложных сведений или непредставление декларации не порождает наличие состава. Уклонение – это бездействие, которое требует определенного понимания.

Момент окончания преступления ВС привязал к бездействию – уклонение от уплаты налогов или сборов. НК установлены сроки, до истечения которых должен быть уплачен налог. До 1 мая необходимо уплатить НДФЛ и подать декларацию в налоговый орган. Последний срок – 30 число, когда можно уплатить налоги. ВС признает, что момент окончания преступления в виде уклонения от уплаты налогов – это 24:00 последнего дня срока уплаты налогов. Не важно, когда представил в налоговую пакет документов, преступление считается оконченным тогда, когда НК определил срок уплаты этого налога, т.е. таким образом, очень интересный порядок определения момента окончания этого П.

Если не платит, подал документы, внес ложные сведения, осталось 5 дней до конца строка уплаты, решил уплатить – уплатил, а документы лежат в налоговой. Состава нет, т.к. отказался и добровольно уплатил. Есть циркуляр внутренний, согласно которому не рекомендуется до истечения срока уплаты налогов привлекать к ответственности налогоплательщика.

К исчислению размера мы вернемся позже, т.к. крупный размер – признак состава.

Способ:

- путем непредставления налоговой декларации или иных документов, представление которых в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах является обязательным;

- путем включения в налоговую декларацию или такие документы заведомо ложных сведений.

1. Непредставление налоговой декларации или иных документов. По поводу иных документов – речь идет о тех документах, которые налогоплательщик обязан представить.

Налоговая декларация – это письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога, а также о других данных, связанных с исчислением и уплатой налога. Оно имеет соответствующую форму, заполняется по установленным правилам.

Иные документы полностью не определены, в зависимости от ситуации перечень таких документов варьируется, пленум дает перечень наиболее типичных документов, которые налогоплательщик предоставляет в налоговую службу. Это есть в постановлении Пленума.