Раздел 1. Теоретические и методологические аспекты учета затрат на производство

Поможем в ✍️ написании учебной работы

Имя

Поможем с курсовой, контрольной, дипломной, рефератом, отчетом по практике, научно-исследовательской и любой другой работой

Нажимая кнопку "Продолжить", я принимаю политику конфиденциальности

Содержание

Введение…………………………………………………………………………...4

Раздел 1. Теоретические и методологические аспекты учета затрат на производство……………………………………………………………………....9

1.1 Основные понятия и нормативное регулирование себестоимости, принципы ее формирования………………………………………….…………..9

1.2 Состав и классификация затрат на производство……………………...16

1.3 Методы учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции………………………………………………….…...24

Раздел 2. Учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции ВПЦ………….……………………………………………………....37

2.1 Краткая технико-экономическая характеристика и система бухгалтерского учета на исследуемом предприятии……………………….…37

2.2 Основные методологические принципы, заложенные в учетной политике предприятия…………………………………………………………..39

2.3 Этапы учета затрат на производство и система калькуляционных счетов……………………………………………....…..………………………....42

2.4 Методология учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции на исследуемом объекте…………………………..59

Раздел 3. Система автоматизации бухгалтерского учета……………….…..61

Раздел 4. Анализ затрат на производство и формирования себестоимости продукции в ВПЦ…………………………………...……….…………………..64

4.1 Анализ структуры затрат…………………………………….…………..64

4.2 Анализ формирования себестоимости продукции…….....…………….77

Заключение……………………………………………………………………….82
Список используемой литературы………...……………………………………85

Приложения

В ведение

Одной из самых актуальных проблем методологии и практики отечественного бухгалтерского учета является в настоящее время проблема состава текущих издержек производства и обращения, учета и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) и порядка формирования финансовых результатов деятельности организаций.

Несколько лет назад отечественная система бухгалтерского учета затрат на производство обеспечивала получение информации обо всех фактически понесенных в производственном процессе затратах; калькулирование полной фактической себестоимости продукции, работ или услуг в основном для целей государственного централизованного ценообразования. Многие годы действовали Основные положения по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на промышленных предприятиях (на их основе было издано около 140 отраслевых инструкций) и предприятий других сфер экономики. Система получения информации о себестоимости была налажена на предприятиях хорошо. Другое дело, что большая часть ее не востребовалась, так как не было глобального стимула для снижения затрат на производство, а значит, и управления процессом формирования себестоимости на предприятии. В этом, например, одна из причин того, что на практике не нашел широкого применения хорошо и в деталях разработанный теоретически нормативный метод учета затрат и калькулирования, аналог западной системы "стандартность". Усилия предприятий в основном направлялись на выполнение государственного плана и на выявление виновников возникновения брака, что являлось прерогативой технических и административных отделов, а не бухгалтерских служб.

Несмотря на либеризацию на многих участках экономики в связи с переходом на рыночные отношения (установление свободных продажных цен, отмена плановых заданий и т. д.), принятие нового стандарта по бухгалтерскому учету о расходах коммерческой организации, государство продолжало регламентировать состав тех затрат, которые можно включать в себестоимость продукции, и тех, что включению в себестоимость продукции (работ, услуг) не подлежат. Если последние все же произведены, то должны быть отнесены в уменьшение собственных источников организации (например, прибыли, оставшейся в ее распоряжении) или не должны приниматься при налогообложении прибыли.

Поэтому, с одной стороны, достоверно исчисленный показатель себестоимости обеспечивает правильность формирования финансового результата деятельности организации - прибыли (убытка) от реализации продукции. Прибыль в условиях рыночной экономики - основная цель деятельности коммерческих организаций. По мере развития в экономике страны конкуренции, демонополизации, свободной системы ценообразования будет возрастать роль себестоимости как важнейшего фактора, влияющего на рост массы прибыли.

С другой стороны, фактическая прибыль организации, исчисляемая как разница между фактической выручкой от реализации и фактической себестоимостью, служит базой для формирования объекта обложения налогом на прибыль.

В силу объективных экономических причин, учет и анализ в нашей стране долгое время развивались параллельно, независимо один от другого. Данные учета служили в основном для составления внешней отчетности, калькуляций и ведение ведомостей на которых и был построен анализ. И учет, и анализ незначительно влияли на процесс принятия управленческих решений на уровне предприятия.

С переходом к рынку ситуация изменяется. В условиях хозяйственной самостоятельности и обособленности предприятий, сложности их ориентации в рыночных условиях существенно возрастает роль учета и анализа как единого инструмента для принятия различных управленческих решений.

В настоящее время общая бухгалтерия на Западе подразделяется, как правило, на две подсистемы: внешнюю (финансовую) и внутреннюю (управленческую). Такое подразделение обусловлено различием в целях и задачах внешней и внутренней бухгалтерии. В финансовой бухгалтерии создается информация о текущих расходах в поэлементном разрезе и доходах предприятия, о состоянии дебиторской и кредиторской задолженности, о размерах финансовых инвестиций и доходов от них, состоянии источников финансирования и т.п. Одна из основных задач такой бухгалтерии - достоверность учета финансовых результатов деятельности предприятия, его имущественного и финансового состояния. Потребителями информации при этом являются в основном внешние по отношению к предприятию пользователи: государственные налоговые органы, биржи, банки, поставщики и покупатели, потенциальные инвесторы. Финансовая отчетность не представляет собой коммерческой тайны предприятия, она открыта к публикации и, как правило, заверяется независимой аудиторской организацией. Ведение финансовой бухгалтерии для предприятий является обязательным. Международные стандарты финансовой отчетности, основные принципы учета имеют отношение именно к системам финансового учета.

Основное направление развития производственного учета состоит в повышении его оперативности, аналитичности, ориентации на принятие управленческих решений в настоящем и будущем. Не случайно термин «производственный учет» часто заменяется термином «управленческий учет», что в большей мере отражает его сущность и задачи. Характерной чертой западного управленческого (производственного) учета, которая обусловлена его целями и задачами, является интеграция собственно учета затрат и результатов их анализа и, как следствие, принятия управленческих решений. Следовательно, в системе внутреннего учета создается, прежде всего, информация об издержках.

Издержки (затраты) производства группируются и учитываются по видам, местам их возникновения и носителям затрат. Места возникновения затрат - это структурные единицы и подразделения, в которых происходит первоначальное потребление производственных ресурсов (рабочие места, бригады, цеха и т.п.). Под носителями затрат понимают виды продукции данного предприятия, предназначенные для реализации на рынке.

Администрация организации решает сама, в каких разрезах классифицировать затраты, насколько детализировать места возникновения затрат.

Необходимым условием получения прибыли является определенная степень развития производства, обеспечивающая превышение выручки от реализации продукции над затратами (издержками) по ее производству и сбыту. Главная факторная цепочка, формирующая прибыль, может быть представлена схемой:

«Затраты объем производства прибыль»

Составляющие этой схемы должны находиться под постоянным вниманием и контролем.

Исходя из вышесказанного, можно сделать вывод о том, что учет затрат на производство и калькулирование себестоимости является одним из центральных участков работы бухгалтерии. При этом в отечественной практике соседствуют два вида учета - направленный на калькулирование себестоимости в соответствии с нормативным регулированием в целях налогообложения, и второй, выстраиваемый во взаимосвязи с управленческим учетом и дающий информацию о составе затрат и их анализе для принятия обоснованных управленческих решений.

Целью данной работы является выявление преимуществ и недостатков нормативных положений, регулирующих состав затрат, подлежащих включению в себестоимость, рассмотрение методов включения затрат в себестоимость продукции способом сравнительного анализа, в результате которого можно выявить наметившиеся тенденции и обозначить круг нерешенных проблем. Для описания применения данных бухгалтерского учета в управлении будет рассмотрен метод учета затрата и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) по системе «директ - костинг».

Деятельность ВПЦ рассматривается за период 2002 г. - I квартал 2003 г. При написании данной дипломной работы были использованы законодательные акты, нормативные документы освещающая данную тематику специальная литература, отчетность и первичные документы предприятия.

Основные понятия и нормативное регулирование себестоимости, принципы ее формирования.

Рассмотрим основные понятия себестоимости:

Издержками производства (обращения) принято называть затраты живого и овеществленного труда на изготовление продукции, товара (выполнение работ, оказание услуг) и их продажу. На практике для характеристики всех издержек производства за определенный период применяют термин «затраты на производство». Издержки, относящиеся к выпущенной продукции, выполненным работам, оказанным услугам, выражаются в себестоимости продукции (работ, услуг).

Обратим внимание еще на одно обстоятельство. В официальных документах и авторских публикациях термины «затраты», «расходы», «издержки производства», «затраты на производство» нередко употребляют в самых разных значениях.

По одному мнению, затраты и расходы - разные понятия: затраты - не что иное, как расходы, приходящиеся по времени на отчетный период, а расходы - использование материальных, трудовых и финансовых ресурсов вне связи с определенным отчетным периодом (уменьшение экономических выгод). Первые связаны с предпринимательской деятельностью и поэтому образуют себестоимость продукции (работ, услуг).

По другому мнению, затраты и расходы - это синонимы. Нередко можно встретить словосочетания «издержки производства» и «затраты на производство» либо в одинаковом, либо в разных значениях. Не внесло ясности в этот вопрос и ПБУ 10/99 «Расходы организации».

Издержки производства представляют собой совокупные затраты предприятия на производство и реализацию продукции за определенный период безотносительно к тому, приходятся затраты на законченный продукт (что соответствует себестоимости продукции) или на незавершенное производство. В этом отношении «издержки производства» и «затраты на производство» близки по своему экономическому содержанию. Но если первое понятие обычно употребляют применительно к затратам по их назначению (т. е. затратам по статьям калькуляции, что равносильно понятию себестоимости выпущенной продукции и себестоимости незавершенного производства в разрезе калькуляционных статей), то второе (затраты на производство) обычно соотносят с затратами по экономическим элементам.

В специальной литературе себестоимость продукции авторами определяется как «выраженные в денежной форме текущие затраты живого и овеществленного труда на изготовление (производство) и реализацию продукции (работ, услуг)».

«Классическое» определение себестоимости содержалось в п. 1 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли: «Себестоимость продукции (работ, услуг) представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию».

Иными словами, себестоимость продукции (работ, услуг) показывает, во что обходится каждой организации производство и реализация продукции (работ, услуг), насколько разнообразны производимые при этом затраты.

Однако исчисление себестоимости может варьироваться под воздействием следующих факторов:

а) в зависимости от степени готовности продукции и ее реализации различают себестоимость валовой, товарной, отгруженной и реализованной продукции;

б) в зависимости от количества продукции - себестоимость единицы продукции, всего объема выпущенной продукции;

в) в зависимости от полноты включения текущих расходов в себестоимость объекта калькулирования - полную фактическую себестоимость и сокращенную (усеченную) себестоимость;

г) в зависимости от оперативности формирования себестоимости - фактическую (историческую, “посмертную”) или нормативную, плановую.

Таким образом видно, что в теории и практике учета существует не одно понятие себестоимости, и необходимо каждый раз уточнять, о каком именно из показателей идет речь.

Группировка затрат по экономическим элементам показывает, что именно израсходовано на производство продукции (работ, услуг), каково соотношение отдельных элементов затрат в общей сумме расходов. Затраты по экономическим элементам включают разные виды затрат, сгруппированные на соответствующих балансовых счетах. В частности, расход материалов определяется по кредиту счета 10 «Материалы», расходы на оплату труда - по кредиту счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и т.п.

Для планирования и учета издержки, связанные с производством и реализацией продукции (работ, услуг) группируют по статьям калькуляции. Это позволяет формировать производственную и полную себестоимость производимой продукции. Затраты по статьям калькуляции по своему составу шире элементных, так как учитывают характер и структуру производства, создавая базу для определения цены создаваемой продукции и экономического анализа.

Итак, поскольку по действующему законодательству под затратами понимаются, по существу, затраты, связанные с производством и реализацией продукции, несмотря на то, что по своему назначению они относятся не только к затратам, которые включены в себестоимость готовой продукции, но и к незавершенному производству, будем чаще применять словосочетание «издержки производства и обращения» или более короткий термин – «затраты».

Понятие себестоимости фигурирует во многих нормативных актах Российской Федерации. При этом следует различать, по меньшей мере, два аспекта данного термина — экономический и налоговый.

При рассмотрении экономического аспекта себестоимости следует руководствоваться содержанием актов, входящих в систему нормативного регулирования бухгалтерского учета. Учитывая комплексный характер данного понятия, оно явно или косвенно присутствует почти во всех документах. Поэтому экономический смысл себестоимости продукта следует искать в нормативных документах на всех четырех уровнях сложившейся в России системы законодательства по бухгалтерскому учету.

На первом уровне это:

· Гражданский кодекс РФ, части первая и вторая;

· Налоговый кодекс РФ, части первая и вторая, включая 25 Главу второй части НК;

· Федеральный закон «О бухгалтерском учете»;

· Федеральный закон «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства» (с изменениями и дополнениями);

· Положение о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации;

На втором уровне находится Система национальных бухгалтерских стандартов — Положений по бухгалтерскому учету (ПБУ). На данный момент принято 15 положений, которые регулируют принципы учета отдельных объектов (основных средств, материально-производственных запасов, имущества и обязательств, выраженных в иностранной валюте, договоров на капитальное строительство и др.), а также общие принципы учета и отчетности (составления учетной политики организации, нормирования расходов и доходов, условных фактов хозяйственной деятельности и т. д.).

Третий уровень — различного рода методические указания, рекомендации в основном Министерства финансов РФ, учитывающие, в том числе, и отраслевую специфику различных организаций.

Четвертый уровень — внутренние рабочие документы организации, основным из которых является Положение об учетной политике организации.

Основной нормативный акт по вопросу состава затрат (себестоимости), действующий в настоящее время — это Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99.

Рассмотрим основные принципы формирования себестоимости:

Себестоимость продукции представляет собой объективный показатель, который не зависит от содержания тех или иных нормативных актов и сущность которого определяется рядом экономических принципов:

1. Связь с осуществляемой организацией предпринимательской деятельностью.

В себестоимость продукции (работ, услуг) включаются издержки, связанные с процессом производства и реализации. Издержки, не связанные с предпринимательской деятельностью, относятся к категории непроизводственных расходов. Этот принцип вытекает из формулировки себестоимости, приведенной в Положении о составе затрат и из анализа перечня расходов, подлежащих включению в себестоимость, и расходов, не относимых к ним.

2. Разделение текущих и капитальных затрат.

В бухгалтерском учете должен вестись раздельный учет текущих затрат организации и ее капитальных вложений. К текущим относятся расходы производственных ресурсов, потребляемые, как правило, в одном хозяйственном цикле. К капитальным относятся инвестиции во в необоротные активы, используемые в нескольких циклах производства, стоимость которых включается в текущие издержки производства или обращения посредством начисления амортизации. К таким активам могут относиться объекты основных средств (производственные помещения, склады, промышленное или торговое оборудование и т.д.), нематериальные активы или долгосрочные финансовые вложения инвестиционного характера.

3. Допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности – принцип начисления.

Факты хозяйственной деятельности предприятия относятся к тому отчетному периоду (отражаются в бухгалтерском учете), в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами. Например, расходы по оплате труда включаются в себестоимость не в момент выдачи денег из кассы, а на дату возникновения задолженности организации перед своими работниками.

4. Допущение имущественной обособленности организации. Согласно данному принципу, имущество и обязательства самого предприятия существуют обособленно от имущества и обязательств собственников предприятия и других юридических лиц. Рассмотрим такой пример. Является ли правомерным включение в себестоимость продукции затрат по неоплаченным материалам (по которым имеется кредиторская задолженность)? Ответ следует искать в договоре купли-продажи или поставки данных материалов. Если договором предусмотрены особые условия перехода права собственности от продавца к покупателю, например, если материалы переходят в собственность покупателя после окончательной их оплаты, то материальные ценности не должны были ставиться на баланс и не должны были совершаться соответствующие бухгалтерские записи. Организация не может отпускать в производство то, что ей не принадлежит. Если же договором предусмотрен переход права собственности еще до оплаты, то такое включение будет являться правомерным (но НДС, уплаченный при приобретении материалов, будет принят в зачет только после их фактической оплаты). Данный пример объясняет смысл принципа имущественной обособленности предприятия и его возможное влияние на порядок формирования себестоимости.

Естественно, данный перечень не является базой для разграничения затрат, включаемых в себестоимость продукции, и затрат, погашаемых за счет собственных источников предприятия. Эти принципы всего лишь закладывают основу экономической целесообразности включения тех или иных расходов в себестоимость продукции (работ, услуг) и в конечном итоге определения финансовых результатов. А все расходы, осуществляемые организациями и подлежащие включению в себестоимость, должны соответствовать тем или иным пунктам ПБУ 10/99. Но обеспечивает ли нормативная регламентация достоверность сформированной себестоимости продукции, отражающей полноту использования производственных факторов в целях оперативного производственного и управленческого учета? По нашему мнению, никакой, даже самый хороший закон, не сможет вобрать в себя всё многообразие хозяйственной деятельности предприятий. Перечень расходов, включаемых в себестоимость, как в западном учёте, должен устанавливаться самим предприятием. Для целей же налогообложения существует свой перечень расходов, уменьшающий доходы, который приведен в главе 25 НК.

Роль себестоимости, текущих издержек производства и обращения как одного из важнейших финансово-экономических показателей деятельности организаций неизмеримо возрастает в системе управления предприятиями по мере осознания ими неизбежной необходимости получения достоверной информации о формировании этого показателя, имеющего различные виды группировок и классификаций.

Накладные

Накладные – связаны с обслуживанием отдельных подразделений (цехов, участков) или организации в целом и управлением ими.

По однородности состава затрат:

Одноэлементные

Одноэлементные – затраты, которые на данном предприятии не могут быть разложены на составляющие, которые состоят из однородных элементов (основной и вспомогательный материал для изготовления продукции, заработная плата основного производственного персонала и т.п.).

Комплексные

Комплексные – затраты, состоящие из нескольких экономических элементов (общепроизводственные, общехозяйственные расходы).

По рациональности использования:

Производственные

Производственные затраты включают все расходы, которые связаны с процессом производства продукции (работ, услуг).

Внепроизводственные (коммерческие)

Внепроизводственные (коммерческие) – это расходы, связанные с реализацией продукции.

По целесообразности использования:

Производительные

Производительные – затраты на производство продукции (работ, услуг) надлежащего качества, затраты, целесообразные для данного производства.

Непроизводительные

К непроизводительным расходам относят те, которые являются следствием недостатков в технологии и организации производства (брак продукции, оплата простоев и сверхурочных работ и др.).

По отношению к отчетному периоду:

Затраты текущего периода

Связаны с производством и реализацией продукции в данном периоде, а также часть резервируемых расходов и затрат будущих отчетных периодов, включаемых в себестоимость продукции планового и отчетного периода (вознаграждение за выслугу лет и др.).

Затраты будущих периодов

К ним относятся затраты, возникающие в данном планируемом и отчетном периоде, но подлежащие отнесению на себестоимость конкретных видов продукции (в заранее определенном размере) в течение нормативного срока (затраты на подготовку и освоение производства и др.).

По времени возникновения:

Текущие – постоянно производимые затраты.

Единовременные – однократные или периодически производимые.

Отметим следующее. При настоящем состоянии нормативной базы по себестоимости очень большое количество видов расходов подвергается критике с точки зрения правомерности их включения в состав текущих издержек производства или обращения. Важным здесь является инструмент учетной политики, создание внутренних документов, которые подтвердят технологию производственного процесса и обоснованность включения в себестоимость понесенных расходов. Необходима дополнительная регламентация, дополнительная «бюрократизация» деятельности предприятия. Таким образом, порядок формирования себестоимости продукции (работ, услуг) должен определяться экономическими принципами и экономическим содержанием хозяйственных операций. Определять экономический смысл и содержание понесенных расходов должны службы самого предприятия: бухгалтерские, финансовые, экономические. Отсюда вытекает повышение роли бухгалтера как профессионала и, прежде всего, как экономиста и финансиста.

По процессный метод

По процессный (попередельный) метод используется для установления средней себестоимости партии одинаковых единиц затрат за период времени.

Этот метод применяется в тех случаях, когда практически невозможно установить расходы, связанные с отдельными единицами затрат (как это происходит при использовании метода позаказной калькуляции), из-за непрерывного характера процесса производства.

В тех случаях, когда используется метод калькуляции затрат производства по процессам, все производимые единицы продукции предназначены для создания запасов.

Все заказы на продажи удовлетворяются потом за счет этого запаса однородных товаров. Так как отпускаемые товары одинаковые, отпадает необходимость устанавливать себестоимость любой конкретной единицы продукции, а поскольку процесс производства непрерывный, то обычно невозможно установить определенное количество материала или производственное время, отведенные на каждое отдельное изделие.

Единственной возможностью является суммирование всех затрат предприятия (или расходов центров затрат, входящих в состав предприятия) за определенный период времени и деление этих расходов на общее количество изделий, произведенных за этот период, для получения среднего показателя затрат производства в расчете на единицу продукции.

Обычно производство продукции предприятия включает более одного производственного процесса. Метод калькуляции затрат производства по процессам учитывает это путем открытия отдельных «счетов процессов», для каждого процесса и накопления всех затрат по процессу на этих счетах.

По мере производства изделия этап выхода продукции одного процесса становится этапом ввода для другого, и это отражается в счетах процессов таким образом, что суммарные затраты производства, относящиеся ко всем производимым единицам затрат до момента учета их в качестве готовых изделий, можно легко определить в любое время.

Когда основные моменты калькуляции затрат производства по процессам применяются к предоставлению предприятием услуг, то для описания используемых методов калькуляции затрат применяется термин «пооперационная калькуляция». Примером такой услуги является консультирование руководства, где единицей продукции служат часы работы. Для услуг такого рода необходим расчет средней стоимости единицы услуги за конкретный период времени, а используемые процедуры будут аналогичны тем, которые применяются при калькуляции затрат производства по процессам.

Метод по партионной калькуляции затрат сочетает элементы как позаказной, так и по процессной калькуляции затрат. Партия определяется как количество одинаковых единиц затрат (как при калькуляции затрат производства по процессам), рассматриваемое в качестве заказа (как при позаказной калькуляции затрат) отдельно от всех других заказов или процессов, выполняемых предприятием.

3. Нормативный метод

Задачей нормативного метода учета затрат на производство являются своевременное предупреждение нерационального расходования материальных, трудовых и финансовых ресурсов. В основе своей он содержит технически обоснованные расчетные величины затрат рабочего времени, материальных и денежных ресурсов на единицу продукции, работ, услуг. Нормы производственных затрат отражают технический и организационный уровень развития предприятия, влияют на его экономику и на конечный результат деятельности. Отклонения от норм показывают, как соблюдаются технология изготовления продукции, нормы расхода сырья, материалов, затрат труда и т.д. Они делятся на положительные, означающие экономию в затратах, и отрицательные, вызывающие их увеличение.

Расчеты фактической себестоимости осуществляются по следующей формуле:

Фс = Нс ± Он ± Ин,

где Фс — фактическая себестоимость;

Нс — нормативная себестоимость;

Он — отклонения от норм (экономия или перерасход);

Ин — изменения норм (в сторону их увеличения или уменьшения).

Для расчета фактической себестоимости единицы продукции необходимо рассчитать индексы отклонений от норм и изменений норм.

Индекс экономии (%) = (Сумма отклонений от норм или сумма изменений норм)/ (Нормативная себестоимость выпуска)* 100% .

Таким образом, можно определить основные элементы нормативного метода учета затрат производства:

§ составление нормативных калькуляций по изделиям с учетом изменений норм на начало текущего месяца;

§ раздельный учет затрат производства по нормам и отклонениям от норм;

§ учет изменений норм, составление отчетных калькуляций;

§ анализ фактически произведенных затрат, выявление и устранение причин отклонений от норм.

Нормативный метод учета обеспечивает оперативность и возможность предварительного контроля производственных затрат и фактически удовлетворяет все требования и управленческого учета, что говорит о назначении учетной информации и её важности. Нормативный метод соответствует широко применяемой на Западе системе «стандарт-кост» («standart-cost»), которая состоит из стандартов (норм) на затраты материалов, труда, накладных расходов и разработанных на их основе стандартных калькуляций.

Реально работающий нормативный метод как один из инструментов выживания в условиях рыночной экономики в ближайшем будущем будет востребован отечественными предприятиями, что обусловливается потребностью в решении проблем управления их финансовыми результатами.

Рассмотрим метод учета затрат на производство по системе «Директ-костинг».

Директ-костинг - система управленческого (производственного) учета, возникшая и развивающаяся в условиях рыночной экономики. В нашей стране распространена система учета и калькулирования полной себестоимости. При методе директ-костинг учитывается ограниченная (усеченная) себестоимость, в которую включаются только прямые (переменные) расходы, а доля постоянных расходов (см. таблицу 3) списывается непосредственно на счет реализации.

Данный принцип нормативно разрешен к использованию в российской системе бухгалтерского учета, начиная с отчетного периода за 1996 год с введением в действие приказа Минфина РФ «О квартальной бухгалтерской отчетности».

Рассмотрим отличие её учета по элементам от учета полных затрат:

· Учет по видам затрат: здесь отсутствуют принципиальные особенности.

· Учет затрат по местам возникновения: организовывается с разделением на постоянную/переменную части, причем как учет плановых затрат и их отклонений от фактических.

· Учет по носителям затрат: постоянные затраты не распределяются между носителями и только переменные относят на носители.

· Учет результатов по носителям затрат: переменные затраты на единицу вычитают из цены изделия и на основе разности исчисляют брутто-прибыль.

· Учет результатов за период: общую выручку за период сравнивают с величиной переменных затрат, а общую сумму постоянных затрат за период относят на тот период, в котором она возникла.

Фактическая себестоимость произведенной продукции (оказанных услуг) зачастую корректируется для целей налогообложения.

Во-первых, это связано с нормированием некоторых видов расходов, величина которых для целей налогообложения не должна превышать установленных лимитов.

К таким расходам относятся:

- плата за обучение по договорам с учебными учреждениями для подготовки, повышения квалификации и переподготовки кадров;

- представительские расходы;

- расходы на рекламу;

- затраты на командировки, связанные с производственной деятельностью, включая расходы по оформлению заграничных паспортов;

- затраты на содержание служебного автомобильного транспорта;

- затраты на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей;

- затраты на оплату процентов по кредитам банков (за исключением ссуд, связанных с приобретением основных средств, нематериальных и иных в необоротных активов);

- затраты на оплату процентов по бюджетным ссудам, кроме ссуд, выданных на инвестиции и конверсионные мероприятия.

Кроме того, в себестоимость продукции для целей налогообложения не включаются, например, суммы амортизационных отчислений, начисленных ускоренным методом, в случае их не целевого использования.

Во-вторых, имеет место следующий факт. Для целей налогообложения в себестоимость реализованной продукции должны включаться лишь оплаченные расходы.

С точки зрения бухгалтерской, напомним еще раз, затраты включаются в себестоимость (следовательно, отражаются в бухгалтерском учете) в соответствии с допущением временной определенности фактов хозяйственной деятельности, т.е. в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами.

Таким образом, может возникнуть необходимость в дополнительном аналитическом учете некоторых расходов, включаемых в себестоимость, который позволил бы формировать себестоимость для целей налогообложения с учетом факта оплаты соответствующих расходов.

Последняя проблема, возникающая при рассмотрении вопроса о взаимодействии бухгалтерской и "налоговой" себестоимости - это продажа по ценам не выше фактической себестоимости. В этом случае в бухгалтерском учете возникает убыток на счете 90 «Продажи». Тогда для целей налогообложения нужно сделать дополнительный расчет налога, исходя из расчетных рыночных цен.

В качестве источников определения рыночной цены изделия могут служить: информация из органов статистики, объявления в средствах массовой информации, «прайс-листы» и т.д. Так или иначе, предписания налоговых органов по определению рыночных цен до сих пор отсутствуют.

Другой аспект данной проблемы заключается в следующем. С какой себестоимостью сравнивать цены реализации при продаже продукции: с фактической бухгалтерской себестоимостью или с фактической себестоимостью, скорректированной для целей налогообложения? Напрашивается вывод, что сравнивать придется с фактической бухгалтерской себестоимостью, которая, в свою очередь, может быть подсчитана различными способами либо это будет полная себестоимость, либо сокращенная.

«Таблица 3»

Учет по видам затрат и местам возникновения затрат при системе «Директ - костинг»

(денежных единиц)

Вид затрат	Полные затраты	Постоянные затраты	Переменные затраты	Материальное место возникновения затрат	Производственные места возникновения затрат			Затраты по управлению и сбыту
Вид затрат	Полные затраты	Постоянные затраты	Переменные затраты	Материальное место возникновения затрат	1	2	3	Затраты по управлению и сбыту
1	2	3	4	5	6	7	8	9
Вспомогательные материалы	200 000	100 000	100 000	-	20 000	30 000	45 000	5 000
Производственное топливо	100 000	70 000	30 000	-	6 000	6 000	3 000	15 000
Заработная плата управленческого персонала	150 000	75 000	75 000	10 000	15 000	20 000	20 000	10 000
Заработная плата вспомогательных рабочих	100 000	100 000	-	-	-	-	-	-
Расходы, зависящие от заработной платы	250 000	35 000	215 000	2 000	63 000	74 000	74 000	2 000
Затраты на ремонт	105 000	31 500	73 500	3 500	7 000	14 000	21 000	28 000
Страхование	40 000	40 000	-	-	-	-	-	-
Налоги	5 000	5 000	-	-	-	-	-	-
Почтовые и телеграфные расходы	20 000	12 000	8 000	800	-	-	-	7 200
Расходы по найму	50 000	50 000	-	-	-	-	-	-
Прочие затраты	298 250	113 125	185 125	24 700	14 000	58 000	13 500	74 925
Калькуляционная амортизация	250 000	200 000	50 000	4 000	10 000	8 000	16 000	12 000
Калькуляционная зарплата предпринимателя	50 000	50 000	-	-	-	-	-	-
Калькуляционный процент	200 000	200 000	-	-	-	-	-	-
Сумма	1 818 250	1 081 625	736 625	45 000	135 000	210 000	192 500	154 125
База распределения				1 500 000 3%	300 000 45%	350 000 60%	350 000 55%	3 082 500 5%

Систему «директ-костинг» нельзя определенно отнести ни к методам учета затрат на производство, ни к методам калькулирования. Возможность ее применения в практике отечественных предприятий предполагает интеграцию в единую систему управленческого (производственного) учета методов учета затрат на производство, калькулирования себестоимости продукции, учета производственных результатов, анализа затрат и результатов и принятия управленческих решений. Именно эти элементы являются составными частями западной системы управленческого (производственного) учета «директ-костинг».

Калькулирование на уровне прямых (переменных) расходов, осуществляемое в системе «директ-костинг», значительно повышает точность калькуляций, поскольку в этом случае в них включаются только расходы, непосредственно связанные с производством данного изделия, и себестоимость изделия не искажается в результате косвенного распределения большого количества постоянных расходов. Это ведет к сокращению объема учетно-калькуляционных работ и увеличению сроков, периодичности составления фактических отчетных калькуляций до одного раза в квартал или даже в год.

Нормативные калькуляции изделий по переменным затратам – один из элементов интеграции директ-костинга и нормативного учета, положительно влияющий на оперативность и аналитичность производственного учета.

Отдел обработки

Суммарные трудозатраты составляют 100,000 часов [(20000 x 2) + (20000 x 3)].

Если затраты труда используются в качестве основы для поглощения накладных расходов, то на каждый час работы приходится 0,1 руб. накладных расходов (10000 деленные на 100000 часов).

Тогда ставка поглощения накладных расходов для каждой единицы вил и лопат будет составлять:

X = 0,2 руб. на изделие (2 часа по 0,1 руб.)

Y = 0,3 руб. на изделие (3 часа по 0,1 руб.)

Отдел упаковки

Общая стоимость используемых упаковочных материалов равна 680000 [(20000 x 20 руб.) + (20000 x 14 руб.)].

Если в качестве основы для поглощения затрат используются материалы, тогда на каждый 1руб. материалов, применяемых в процессе производства, приходится 0,025 руб. накладных расходов (17000 деленные на 680000).

Таким образом, ставка поглощения накладных расходов для каждой единицы вил и лопат будет равна:

X = 0,5 руб. на изделие (20 руб. материала x 0,025 руб.)

Y = 0,35 руб на изделие (14 руб . материала x 0,025 руб.)

«Используемые материалы» могут быть не самой подходящей основой для поглощения накладных расходов отделом упаковки, но это показывает, что в качестве основы не всегда должны выступать затраты труда. Как мы видим, в западной методологии бухгалтерского учета также считается, что критерием в выборе основы для поглощения должен быть метод, максимально отражающий сферу действия накладных расходов.

Далее, после того как ставки поглощения рассчитаны и занесены в документацию по учету затрат предприятия, они используются для определения объема расходов на все соответствующие единицы затрат. Каждый раз, когда единица затрат учитывается в качестве прошедшей через центр затрат, определенная сумма накладных расходов будет поглощена данной единицей, и это будет отражено в учетной документации. Этот метод калькуляции затрат, таким образом, предоставляет самые свежие данные о расходах по всем единицам затрат, проходящим через предприятие.

Исходной позицией является то, что ставка должна быть рассчитана до возникновения затрат и производства товаров, поскольку ставки поглощения накладных расходов используются для корректировки себестоимости изделий по мере их прохождения через предприятие. Следовательно, накладные расходы центра затрат и объем производства, используемые при расчете ставок поглощения накладных расходов, являются оценочными или плановыми данными. В результате этого рассчитанные ставки называются «предопределенными» ставками поглощения накладных расходов. Поэтому накладные расходы, фактически возникшие в течение какого-либо периода, отличаются от суммы накладных расходов, поглощенных единицами затрат, произведенными за тот же период времени. Эта разница, называемая в западных источниках «недостаточным или избыточным поглощением накладных расходов», может быть вызвана двумя факторами:

- разницей между фактическими и плановыми накладными расходами;

- разницей между фактическим и плановым уровнем производства.

Например, при ожидаемых накладных расходах в сумме 60000 руб. и объеме производства в размере 15000 изделий ставка поглощения накладных расходов для производственного отдела составляет 4 руб. на единицу продукции.

За последний год накладные расходы фактически составили только 55000 руб., и было выпущено 14000 изделий.

Произведем расчет недостаточного или избыточного поглощения накладных расходов предприятия за прошлый год:

Поглощенные накладные расходы = 14000 х 4 руб. = 56000 руб.

Необходимо помнить о том, что накладные расходы поглощаются только по мере того, как изделия фактически проходят через центр затрат (например, по мере их производства). Таким образом, после выпуска каждой единицы затрат 4 руб. автоматически включаются в калькуляционную ведомость этой единицы продукции.

И еще один немаловажный аспект проблемы распределения косвенных расходов. Согласно п. 2.10 «Инструкции по налогу на прибыль», в целях правильного исчисления налога на прибыль плательщики обязаны обеспечить раздельное ведение учета по видам деятельности. Далее говорится о распределении накладных расходов: «Общепроизводственные и общехозяйственные расходы распределяются пропорционально размеру выручки, полученной от каждого вида деятельности в общей сумме выручки».

Поэтому, если предприятие занимается несколькими видами деятельности, то разумно распределять косвенные расходы по этим видам пропорционально обороту по реализации.

В любом случае, порядок распределения косвенных расходов должен быть закреплен внутренней регламентацией и отражен в Учетной политике.

Этап 4. Расчет фактической себестоимости товарной (готовой) продукции

В конечном итоге на счете 20 «Основное производство» собираются все прямые и косвенные расходы, связанные с производством продукции, работ или услуг, за отчетный период:

Д-т 20 К-т 10, 70, 69

Д-т 20 К-т 25, 26

Для расчета фактической производственной себестоимости готовой продукции необходимо знать стоимость незавершенного производства на конец периода, т.е. затраты на продукцию, не прошедшую всех стадий обработки, испытаний, приемки, неукомплектованную. В этом смысл дебетового сальдо счета 20.

Для определения незавершенного производства необходимо знать количество изделий, деталей, заготовок. Количество незавершенной продукции выявляется путем инвентаризации незавершенного производства. Стоимость незавершенного производства оценивается по статьям затрат в зависимости от типа производства. В массовом и серийном производстве незавершенное производство рассчитывается по нормативной (плановой) производственной себестоимости или по прямым статьям расходов, или по стоимости сырья, материалов, полуфабрикатов. В индивидуальном производстве незавершенное производство рассчитывается по фактически произведенным затратам. Пример оценки незавершенного производства по нормативной производственной себестоимости приведен в таблице (см. таблицу 3).

«Таблица 3»

Оценка незавершенного производства по нормативной производственной себестоимости

Статьи затрат

Сумма, т.р.

Материалы Основная заработная плата производственных рабочих Дополнительная заработная плата (20% от основной заработной платы) производственных рабочих Отчисления на социальные нужды от основной и дополнительной заработной платы (38,5%) И т о г о прямых затрат Общепроизводственные расходы (25% от прямых затрат) Общехозяйственные расходы (20% от прямых затрат) ________________________________________________ ИТОГО: Стоимость незавершенного производства

30 40 8 18,5 96,5 24,2 19,3 140

Фактическая производственная себестоимость готовой продукции (работ, услуг) (Сгп) рассчитывается следующим образом:

Сгп = Снпн + Зф - Ов - Обр - Снпк,

где

Снпн, Снпк — стоимость незавершенного производства соответственно на начало и конец отчетного периода, руб.;

Зф — фактические затраты на производство продукции за отчетный период, руб.;

Ов — возвратные отходы, руб.;

Обр — фактическая стоимость окончательного брака, руб. (по внутреннему окончательному браку — цеховая, а по внешнему — производственная себестоимость).

Себестоимость единицы продукции (Сед) исчисляется так:

Сед = Сгп / Кгп, где

Кгп — количество выпущенной готовой продукции, ед. изм.

Фактическая производственная себестоимость готовой продукции (работ, услуг) списывается со счета 20 в зависимости от принятого в учетной политике предприятия варианта учета:

1 вариант — на счет 43 “Готовая продукция”:

Д-т 43 К-т 20;

2 вариант — на счет 40 “Выпуск готовой продукции (работ, услуг):

Д-т 40 К-т 20.

В последнем случае производственные запасы подлежат оценке в бухгалтерском балансе по нормативной производственной себестоимости. Перед отнесением фактической производственной себестоимости в дебет счета 40 делается проводка:

Д-т 43 К-т 40

на сумму выпущенных изделий (выполненных работ, оказанных услуг) по плановой стоимости.

На предприятии в целях учета затрат на производство используются следующие калькуляционные счета:

Счет 20 “Основное производство”

по субсчетам (см. таблицу 4):

«Таблица 4»

Используемые субсчета

Субсчет	Наименование
20/1 20/3 20/4 20/5 20/6	«Регистрация оборудования» «Наука хоз. Договора» «Наука гос. Бюджет» «Завод» «Лаборатория»

При этом к основным производственным калькуляционным счетам открыты следующие аналитические счета первого порядка:

- Зарплата основная

- Зарплата дополнительная

- Соцстрах

- Накладные расходы

- Материалы

- Спецоборудование

- Командировочные расходы

- Сторонники

- Прочие

На втором аналитическом уровне учитывается информация о содержании расходов отдельно на каждый заказ (контракт).

Счет 26 «Общехозяйственные расходы» с аналитическими счетами:

- Зарплата аппарата управления

- Соцстрах на зарплату аппарата управления

- Содержание и ремонт зданий и сооружений

- Вода, тепло

- Электроэнергия, мощность

- Зарплата рабочих, обслуживающих оборудование

- Соцстрах на зарплату рабочих обслуживающих оборудование

- Амортизация основных фондов

- Расходы на научно-техническую информацию

- Зарплата работников библиотеки

- Соцстрах на зарплату работников библиотеки

- Расходы на охрану труда

- Зарплата работников охраны

- Соцстрах на зарплату работников охраны

- Расходы на подготовку кадров

- Налоги

- Представительские расходы

- Командировочные расходы

- Прочие расходы

- Затраты на служебный транспорт

- Компенсация за отпуск

- За регистрацию оборудования

Счет 29 «Обслуживающие производства »

Счет 97 «Расходы будущих периодов»

Как было отмечено выше, счет 29 «Обслуживающие производства» предназначен для учета производственных издержек. Ниже приведены основные хозяйственные операции, затрагивающие данный счет (см. таблицу 5). Из нее видно, что основными издержками данного подразделения являются услуги сторонних организаций (по ремонту оборудования, транспортировке, закупке инструментов и т.п.), закупка топлива для собственного транспорта, коммунальные платежи и налог на пользователей автодорог.

Около 80% в данных издержках составляют так называемые «общие затраты на производство», списываемые на счет 29 со счета 71/2 «Расчеты с подотчетными лицами» (5 операция). Под ними подразумеваются расходы на закупку продуктов питания и полуфабрикатов, которая производится материально ответственным лицом.

Собранные за месяц расходы списываются на счет 90/4 «Продажи». При этом определяется финансовый результат с учетом уплаченных налога с продаж и НДС, который закрывается счетом 99 «Прибыли и убытки».

Как видим, счета 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 28 «Брак в производстве», 44 «Расходы на продажу» хотя и предусмотрены рабочим Планом счетов (содержащимся в бухгалтерской программе), не используются в процессе учета.

«Таблица 5» .

Основные хозяйственные операции (столовая)

Отчет за 31/03/2003

№	Содержание хозяйственной операции	Дата, документ	Д-т	К-т	Сумма (тыс. руб.)
1	Плата за электроэнергию	N март отр. 31.03	29	76.001	2,2
2	Плата за отопление	N март отр. 31.03	29	76.001	2,5
3	Плата за воду	N март отр. 31.03	29	76.001	2,3
4	Оказанные НАМ услуги	АКТ N март от 31.03.00	29	76	4,5
5	Общие затраты на производство столовой Федькина Г.С. ОАО «ПРАК»	От 31.03.00	29	71/2	45,8
6	Начислен налог на пользователей а/дорог	от 31.03.00	29 29	68/7.01 68/7.02	0,5 0,1
7	Списание материалов 060002 Бензин А-80 Никишин В.Ф. ОАО «ПРАК»	АКТ N 3 от 31.03.00	29	10/6	0,2
8	Закрываются расходы - 90/4	от 31.03.00	90/4	29	58,2

Анализ структуры затрат

Планирование и учет себестоимости на предприятии ведут по элементам затрат и калькуляционным статьям расходов.

Материальные затраты (сырье и материалы, покупные комплектующие изделия и полуфабрикаты, топливо, электроэнергия, тепло энергия и т.д.), Как правило наибольший удельный вес в себестоимости занимают затраты на сырье и материалы. Общая сумма затрат по этой статье зависит от объема производства продукции (ВВП), ее структуры (УД_i). Последние в свою очередь зависят от количества (массы) расходованных материалов на единицу продукции (УР_i) и средней цены материалов (Ц_i). Влияние этих факторов на изменение общей суммы материальных затрат определяется способом цепной подстановки. Для этого необходимо иметь следующие данные:

Затраты материалов на производство продукции.

- по плану;

- по плану, пересчитанному на фактический выпуск продукции при плановой ее структуре;

- по плановым нормам и плановым ценам на фактический выпуск продукции при фактической ее структуре;

- фактический по плановым ценам;

- фактически

Если анализируется себестоимость единица продукции, то расчет влияния факторов на изменение суммы материальных затрат производится по модели методом цепной подстановки:

УМЗ_i = УР_i *Ц_i

Рассмотрим расход сырья и материалов на единицу продукции.

Этот показатель зависит, в первую очередь, от качества, замены материала одного вида другим, изменяя рецептуры сырья, техники, технологии и организации производства, квалификации работников, отходов сырья и другими возможными вариантами. Сначала необходимо узнать изменение удельного веса материалов за счет того или иного фактора, а затем умножить на плановые цены и фактический объем производства i – го вида продукции. В результате получим прирост суммы материальных затрат на производство этого вида изделия за счет соответствующего фактора.

Далее рассмотрим анализ прямых трудовых затрат.

Прямые трудовые затраты занимают значительный удельный вес в себестоимости продукции и оказывают большое влияние на формирование ее уровня. Поэтому анализ динамики зарплаты на рубль товарной продукции, ее доли в себестоимости продукции, изучение факторов, определяющих ее величину, и поиск резервов экономии средств по данной статье затрат имеют большое значение. Общая сумма прямой зарплаты зависит от объема товарной продукции, ее структуры и уровня затрат на отдельные изделия. Последний в свою очередь определяется трудоемкостью и уровнем оплаты труда за 1 чел. - ч.

Трудоемкость продукции и уровень оплаты труда зависят от внедрения новой, прогрессивной техники и технологии, механизации и автоматизации производства, организации труда, квалификации и т.д.

Для более глубокого изучения причин изменения себестоимости следует проанализировать отчетные калькуляции по отдельным изделиям, сравнить их фактический уровень с данными пошлых лет в целом и по статьям затрат (см. таблицу № 6)

«Таблица 6» Исходные данные для факторного анализа себестоимости по изделиям вил и лопат.
ПОКАЗАТЕЛИ	Обозначение	База	Отчет	База	Отчет	Порядок расчета		% выполне-ния плана	Разница (2)-(1)
ПОКАЗАТЕЛИ	Обозначение	База	Отчет	База	Отчет	№ п/п	Формула	% выполне-ния плана	Разница (2)-(1)
А	Б	1	2	1	2	3	4	5	6
1 Объем продукции в штуках,	V	85636	84102	92486,880	91671,180	1	V*(1+k)	99,12	-815,70
в том числе по типам:
вилы	V_А	29973	31959	28670,933	33918,337	3	V_А*f_A	118,30	5247,40
лопаты	V_Б	55663	52143	63815,947	57752,843	4	V-V_А	90,50	-6063,10
2. Средняя цена единицы продукции в денежных единицах (ден.ед.).	Ц	250	265	245,000	270,300	6	Ц*(1+k)	110,33	25,30
в том числе по типам: вилы	Ц_А	157,11	175,29	152,397	170,031	8	Ц_А*(1+k)	111,57	17,63
лопаты	Ц_Б	300,02	319,98	286,604	329,188	11	Д_Б/V_Б	114,86	42,58
3. Объем реализации в стоимостном выражении. тысяч денежных единиц (тыс.ден.ед.).	Д	21409	22287	22659,286	24778,720	7	V*Ц	109,35	2119,43
в том числе по типам:
вилы	Д_А	4709	5602	4369,356	5767,179	9	V_А*Ц_A	131,99	1397,82
лопаты	Д_Б	16700	16685	18289,930	19011,541	10	Д-Д_А	103,95	721,61
4. Удельный вес производства продукции (%) по
вилы	f_А	35	38	31	37	2	f_A+k	119,35	6,00
лопаты	f_Б	65	62	69	63	5	100-f_А	91,30	-6,00
5. Расходы на производство и реализацию продук
ции (тыс.ден-ед.), всего:	Е	19565	20430	20284,992	21823,747	14	V*C	107,59	1538,76
из них
-постоянные	Епост	11739	12258	13388,095	13967,198	18	Е-Езав	104,33	579,10
-зависящие	Езав	7826	8172	6896,897	7856,549	17	Езав*f_зав	113,91	959,65
в том числе по типам:
вилы	ЕзавА	1937	2150	-192,416	1119,974	19	Езав-ЕзавБ	-582,06	1312,39
лопаты	ЕзавБ	5889	6022	7089,314	6736,575	16	V_Б*СзавБ	95,02	-352,74
б. Себестоимость производства и реализации про
дукции (ден.ед.)	С	228,467	242,924	219,328	238,066	13	C*(1+k)	108,54	18,74
	Спост	137,08	145,756	144,757	152,362	22	С-Сзав	105,25	7,61
Себестоимость единицы продукции в зависящей	Сзав	91,387	97,168	74,572	85,704	21	Езав/V	114,93	11,13
Части
в том числе по типам:
вилы	СзавА	64,62	67,258	-6,711	33,020	20	ЕзавА/V_А	-492,01	39,73
лопаты	СзавБ	105,8	115,49	111,090	116,645	15	CзавБ*(1+k)	105,00	5,55
7. Среднегодовая численность производственного
персонала, человек	Ч	4875	4917	5216,25	4966,17	23	Ч*(1+k)	95,21	-250,08
	Чраб			3181,9125	3525,9807	25	Ч*fраб	110,81	344,07
	Чпроч			2034,3375	1440,1893	27	Ч-Чраб	70,79	-594,15
8. Удельный вес рабочих в общем контингенте(%)	fpаб	65	70	61	71	24	fpаб+k	116,39	10,00
9 Среднегодовая выработка продукции на одного
работающего (ден.ед./чел)	В	4392	4533	4343,980	4989,503	26	Д/Ч	114,86	645,52
10. Среднегодовая стоимость основных производ-ственных фондов (млн.ден ед.)	ОФ	230	235	243,800	244,400	28	ОФ*(1+k)	100,25	0,60
	ОФ_акт			78,016	85,540	30	ОФ*f_{акт Оф}	109,64	7,52
	ОФ_пас			165,784	158,860	31	ОФ-ОФ_акт	95,82	-6,92
11 Фондоотдача (по доходам)	Фо	93,08	91,1	92,942	101,386	32	Д/ОФ	109,09	8,44
12 Удельный вес активных фондов в общей стои
мости основных фондов (%)	f_{акт Оф}	30	30	32	35	29	f_{акт Оф +} k	109,38	3,00
13 Затраты материалов на производство продук
ции (тыс.ден.ед.)	З	8564	8410	9163,48	8830,500	33	З*(1+k)	96,37	-332,98
14 Материалоотдача	Мо	2,5	2,65	2,473	2,806	34	Д/З	113,48	0,33
	f_зав	0,4	0,4	0,34	0,36	12	Eзав/E+k	105,88	0,02

Группировка затрат по экономическим элементам необходима для того, чтобы изучить материалоемкость, энергоемкость, трудоемкость, фондоемкость и установить влияние технического прогресса на структуру затрат. Если, например, доля заработной платы уменьшается, а доля амортизации увеличивается, то это свидетельствует о повышении технического уровня предприятия, о росте производительности труда. Удельный вес зарплаты сокращается и в том случае, если увеличивается доля покупных комплектующих изделий, полуфабрикатов, что говорит о повышении уровня кооперации им специализации.

Далее рассмотрим анализ затрат на один рубль товарной продукции.

Основной выгодой применения этого показателя служит его универсальность, возможность применения во многих отраслях деятельности, и в то же время показывает прямую связь между себестоимостью и прибылью. Определяется отношением общей суммы затрат на производство и реализацию продукции к стоимости произведенной продукции Затраты на один рубль товарной продукции непосредственно зависят от изменения общей суммы затрат на производство и реализацию продукции и от изменения стоимости произведенной продукции. На общую стоимость затрат оказывают влияние объем производства продукции, ее структура, изменение переменных и постоянных затрат, которые в свою очередь могут увеличиваться или уменьшатся за счет уровня ресурсоемкости продукции и цен на потребленные ресурсы. Стоимость товарной продукции зависит от объема выпуска, его структуры и цен на продукцию (см. таблицу 7)

«Таблица 7» Анализ выручки от реализации по основным факторам (TAT - 1).

Показатели	Темп роста объемного фактора	Результативный показатель, ТЫС. ДЕН. ЕД.			Абсолютное отклонение, всего	В том числе от влияния
Показатели	Темп роста объемного фактора	База	Скорректированный на рост объемного фактора	Отчет	Абсолютное отклонение, всего	Объемного фактора	Качественного показателя и структуры
А	1	2	3	4	5	6	7
1. Объем продукции:	99,12	22659,286	22459,439	24778,720	2119,434	-199,847	2319,281
2. Типа А	118,30	4369,356	5169,043	5767,179	1397,823	799,687	598,136
З.Типа Б	90,50	18289,930	16552,218	19011,541	721,611	-1737,712	2459,323
4. Сумма по типам продукции (4=2+3)	Х	22659,286	21721,261	24778,720	2119,434	-938,025	3057,459
5.Влияние структуры (5=1-4)	Х	0,000	738,179	-	-	738,179	-738,179

Рассматривая структуру затрат по экономическим элементам ВПЦ, можно увидеть, что подавляющую долю в ней занимают так называемые «прочие затраты» (Рисунок 1).

«Рисунок 1»

75% - Прочие затраты

12% - Затраты на оплату труда

5% - Материальные затраты (за вычетом возвратных отходов)

5% - Отчисления на социальные нужды

3% - Амортизация основных фондов

Это говорит о том, что в составе издержек производства большую долю занимают накладные расходы (по рассмотренным двум направлениям деятельности эта доля составляет около 75%), что объясняется спецификой деятельности организации. Структура накладных расходов, учитываемых на счете 26 «Общехозяйственные расходы», представлена в следующей диаграмме (Рисунок 2)

«Рисунок 2»

55% - Расчеты со сторонними организациями

19% - Зарплата непроизводственного персонала

9% - Износ основных средств

7% - Отчисления с заработной платы

4% - Материалы

В числе услуг сторонних организа

2% - Начисления в резервный фонд

4% - Прочие ций основную долю занимают оплата коммунальных услуг (потребление электроэнергии, воды, отопления, телефонной связи и т.д.). Наметившаяся тенденция экономической реформы в части энергетических компаний (создание специального государственного ведомства), поощрение энергокомпаний в безакцептном списании средств со счетов потребителей говорит о том, что в ближайшем будущем можно говорить об увеличении данных косвенных расходов.

Расходы по содержанию машин и оборудования включают в себя амортизацию машин и технологического оборудования, затраты на их ремонт, эксплуатацию. Амортизация основных средств не зависит от объема производства и является условно – постоянными затратами. Общая сумма зависит от количества машин и оборудования, их структуры, стоимости и норм амортизации. Стоимость оборудования может измениться за счет приобретения более дорогих машин и их переоценки в связи с инфляцией, что касается норм амортизации, то они изменяются , довольно, редко и только по решению правительства. Средняя норма амортизации может изменится из-за структурных сдвигов в составе фондов:

ΔНА = Σ (ΔУД_i *На_i).

Удельная Амортизация на единицу продукции зависит еще и от объема производства продукции. Чем больше продукции выпущено на данных производственных мощностях, тем меньше амортизации и других постоянных затрат приходится на единицу продукции (см. таблицу 8)

«Таблица 8»

Рекомендации снижения общезаводских расходов

Статья расходов	Фактор изменения
Зарплата работников аппарата и управления	Одним из возможных факторов снижения служат: изменение численности персонала или изменение средней зарплаты (окладов, премий, доплат)
Содержание основных фондов: -Амортизация -Освещение, отопление, водоснабжение и др.	Изменение стоимости фондов и норм амортизации Изменение норм потребления и стоимости услуг
Затраты на текущий ремонт, испытания	Изменение объема работ и их стоимости
Расхода по командировкам	Изменение количества командировок, средней продолжительности, установленных норм средней стоимости одного дня командировки.
Оплата простоев	Изменение количества человек-дней простоя и уровень оплаты за один день простоя
Потери от порчи и недостачи материалов оборудования	Изменение количества материалов и их стоимости
Налоги и отчисления о заработной платы	Изменение сумм начисления зарплаты и процентных ставок обложения по каждому виду
Расходы на охрану труда	Изменение объемов намеченных мероприятий и их стоимости

Заключение

Управление предприятием представляет собой процесс обеспечения его деятельности для достижения поставленных целей. Целью нормально функционирующего предприятия является получение максимальной прибыли с наименьшими затратами для формирования источников последующего экономического развития предприятия, которое позволит вести инвестиционную политику, политику реконструкции и расширения производства; социальную политику развития коллектива, дающую базу для формирования кадровой политики, и т. д. Финансовый результат деятельности предприятия в свою очередь во многом зависит от правильно выбранной стратегии управления себестоимостью. Модели, основанные на изучении взаимоотношения затрат, объема производства и прибыли, дают возможность руководителям предприятия планировать и прогнозировать деятельность цеха.

Одна из серьезных проблем руководителя предприятия сегодня - невозможность принятия управленческих решений на основании бухгалтерской информации, так как предложенные Минфином РФ методы классификации учета затрат, в рамках которых формируется информационная база для менеджеров российских фирм, не позволяют правильно и полноценно ее использовать для анализа и прогнозирования. Поэтому для финансово-экономического управления предприятием необходима разработка системы методов и рекомендаций по формированию более точной информации в российских условиях.

Одним из проверенных мировой практикой эффективных способов управления себестоимостью в рыночных условиях является управление через центры затрат. Эта форма управления стоимостью в различных вариантах применяется практически всеми крупными и средними компаниями.

Причем себестоимость может включать затраты как прямые, так и косвенные расходы. Она может калькулироваться на основе только произведенных расходов, связанных с изготовлением данного вида продукции. Все же другие виды затрат, которые также по своей экономической сущности составляют часть текущих издержек, либо включаются в калькуляцию, либо нет, то есть возмещаются единой суммой из выручки (или валовой прибыли).

Таким образом, для реализации задач оптимального финансового управления предприятием целесообразно выделять центры формирования затрат с делением затрат на условно-постоянные (косвенные) и переменные (прямые).

Механизм формирования центров затрат для управления себестоимостью на предприятии позволит решить следующие задачи управления:

1. Получение оперативной информации по затратам каждого центра и его структурных единиц;

2. Анализ затрат в разрезе каждого центра;

3. Составление бюджета расходов на предприятии и прогнозирование затрат по центрам;

4. Получение оперативной информации для управления стоимостью, расчета объема продаж с заданной прибылью;

5. Согласование и увязка задач производства, управления и маркетинга на долгосрочной и краткосрочной основе;

6. Создание информационной базы для принятия управленческих решений по стратегии и тактике работы предприятия в условиях рынка.

Учитывая изложенное, можно сказать, что в дополнение к бухгалтерскому учету, который главным образом удовлетворяет нужды внешних органов и органов общегосударственной статистики и данные которого используются на уровне управления народным хозяйством в целом, на предприятиях должна быть создана эффективная система интегрированного внутризаводского учета, всесторонне и комплексно характеризующего протекание и результаты производственно-хозяйственной деятельности на различных уровнях, вплоть до отдельных рабочих мест. В результате появится качественно новый вид учета – производственный учет, который в основном на базе бухгалтерского учета должен синтезировать элементы всех видов хозяйственного учета, а также элементы экономического анализа, что обеспечит возможность активного наблюдения за величиной, направлением, целесообразностью и эффективностью расходования производственных ресурсов.

Развитие рыночных отношений и связанные с этим потребности экономической практики будут стимулировать дальнейшие исследования в направлении управленческого (производственного) учета и путей его организации на предприятиях России.

Список используемой литературы

1. Указ Президента РФ «Об основных направлениях налоговой реформы в Российской Федерации и мерах по укреплению налоговой и платежной дисциплины» от 08/05/96 № 685.

2. Закон РФ «О налоге на прибыль предприятий и организаций» от 27/12/91 № 2116-1 (в редакции от 04/05/99)

3. Федеральный закон «О внесении изменений и дополнений в закон «О налоге на прибыль» от 31/12/95 № 227-ФЗ

4. Федеральный Закон «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства» (с изменениями и дополнениями). от 29/12/95 № 222-ФЗ

5. Федеральный Закон «о бухгалтерском учете» от 21/11/96 № 129-ФЗ.

6. Гражданский Кодекс РФ части I и II, приняты Государственной Думой 21/10/94 и 22/12/95.

7. Налоговый Кодекс РФ, Глава 25, часть 2,включена с 01.01.2002 г. Федеральным Законом от 06.08.2001 г. №110-ФЗ.

8. «Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг) включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) и о порядке формирования финансовых результатов учитываемых при налогообложении прибыли», утвержденное Постановлением Правительства РФ от 5/08/92 № 552 с последующими изменениями, в том числе внесенными Постановлением Правительства РФ от 01/07/95 № 661

9. Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли (в редакции от 31.05.2000 г. N 420)

10. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержден приказом Минфина России от 06/05/99 № 33н.

11. Положение о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации ПБУ 4/98 утверждено приказом Минфина РФ от 29/07/98 № 34н.

12. Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98 утверждено приказом Минфина РФ от 09.12.1998 г. №60н, в редакции Приказа Минфина РФ от 30.12.1999 г. №107н

13. Приказа Минфина РФ "О квартальной бухгалтерской отчетности» от 27/03/96 № 31

14. Инструкция о порядке заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности, «О формах бухгалтерской отчетности организаций», утверждена Приказом Минфина РФ от13/02/2000 № 4н

15. Инструкция «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций» согласованы с Министерствами экономики и финансов и приняты к руководству налоговыми органами на основании письма Госналогслужбы РФ от 10 августа 1995 г. № 37

16. Типовые рекомендации по планированию, учету и калькулированию себестоимости научно – технической продукции, утверждены приказом Министерства науки и технической политике РФ от 15/06/94 № ОР22-2-46, согласованы с Министерствами экономики и финансов и приняты к руководству налоговыми органами на основании письма Госналогслужбы РФ от 30/09/94 № НИ-6-17/377

17. Приказ Министерства РФ атомной энергии и Министерства сельского хозяйства и продовольствия РФ от 03.09.1997 г. №540/377 «О передаче в ведение ОАО «ПРАК» Министерству сельского хозяйства и продовольствия РФ».

18. Приказ Министерства сельского хозяйства и продовольствия РФ «Об утверждении устава ОАО «ПРАК» от 14.03.1998 г.

19. Состав затрат, нормы амортизации, инвентаризация, списание недостач. – М.: «Разум», 1996.

20. Бакаев А.С., Безруких П.С., Врублевский Н.Д. и др. Бухгалтерский учет: Учебник. – М.:Бухгалтерский учет, 2002.

21. Баканов М.И., Шеремет А.Д. Теория анализа хозяйственной деятельности. - М.: Финансы и статистика 1997

22. Гальперен В.М., Игнатьев С.М., Моргунов В.И. Микроэкономика. В 2-х Т. - Спб.: Экономическая школа, 1994.

23. Друри К. Введение в управленческий и производственный учет: Пер. с англ. –М.: Аудит, 1994

24. Касьянова Г.Ю., Верещагин С.А, Котко Е.А. Учет – 2000: бухгалтерский и налоговый Издательско-консультационная компания ООО «Статус-Кво» - М.: 2000.

25. Ковалев В. В. Финансовый анализ: Управление капиталом. Выбор инвестиций. Анализ отчетности. Финансы и статистика – М.:, 1995.

26. Козлова Е. П., Парашутин Н.В., Бабченко Т.Н., Галанина Е.Н. Бухгалтерский учет. – М.: Финансы и статистика. 1998.

27. Ланцов В. А. Методы научно - технического, экономического и социального прогнозирования. Издательство СПбУЭФ -СПб.:,1993.

28. Муравьев А. И. Пробле6мы измерения, оценки и планирования повышения эффективности производства. -ЛГУ, 1984.

29. Николаева С.А. Принципы формирования и калькулирования себестоимости продукции Аналитика-Пресс - М.: 1997.

30. Николаева С.А. Учет затрат в условиях рынка: Система Директ-Костинг, Аналитика-Пресс - М.: 1998.

31. Пошерстник Е.Б., Пошерстник Н.В. Состав и учет затрат в современных условиях. Москва – Санкт-Петербург. Издательский Торговый Дом «Герда» 2000.

32. Савицкая Г.В. Анализ хозяйственной деятельности предприятия.4-е издание – Минск: 2001.

33. Семенов М., Елшина В., Орлова Н. Особенности учета и налогообложения при отчуждении имущества государственных унитарных предприятий, Финансовая газета№№ 13-14 2001.