Тема 1. Сущность, принципы и назначение управленческого учета.
Сущность, цели и основные принципы управленческого учета.
Одна из важнейших задач руководителя любого предприятия – с максимальной отдачей использовать имеющиеся в его распоряжении ресурсы. Для этого необходима информация о наличии таких ресурсов. Стандартный бухгалтерский учет такой информации не дает. Поэтому в середине ХХ века развитие рыночной экономики в индустриально-развитых странах выявило необходимость дополнения бухгалтерского (финансового) учета управленческим учетом.
Управленческий учет охватывает те виды учетной информации, которые необходимы менеджерам предприятия в целях внутреннего управления организацией.
Официального определения управленческого учета в законодательных актах, входящих в систему нормативного регулирования бухгалтерского учета РФ, нет, поскольку организация управленческого учета – внутреннее дело каждого предприятия, государство не может обязать предприятия вести управленческий учет или предписывать единые правила его ведения.
Исследованию теории и практики управленческого учета посвятили работы следующие зарубежные и отечественные ученые-экономисты: Белверд Е. Нидлз, Чарльз Т. Хорнгрен, Дж. Фостер, Р.Х. Паркер, А. Д. Шеремет, С.А. Николаева, А. В.Чмель, Е.А. Мизиковский, В.И. Ткач и т.д.
Существующие многочисленные мнения о содержании управленческого учета можно свести к следующему определению.
Управленческий учет - это комплексная система учета, планирования, контроля, анализа информации о доходах и расходах и результатах хозяйственной деятельности организации в необходимых аналитических разрезах, необходимой для оперативного принятия различных управленческих решений в целях оптимизации финансовых результатов в краткосрочной и долгосрочной перспективах.
Предметом УУ является производственная деятельность организации в целом и его отдельных структурных подразделений (ЦО).
Объектами УУ являются издержки предприятия и его отдельных структурных подразделений – центров ответственности; результаты хозяйственной деятельности всего предприятия и центров ответственности; внутреннее ценообразование; бюджетирование и внутренняя отчетность.
Методы, используемые в УУ, разнообразны:
- некоторые элементы метода БУ (ФУ) (счета, двойная запись, инвентаризация и документация, балансовое обобщение, отчетность);
- приемы и методы, применяемые в статистике и экономическом анализе (индексный метод, факторный анализ и т.д.);
- математические методы (корреляция, линейное программирование, метод наименьших квадратов и т.д.)
Цели управленческого учета:
ü выработка рекомендаций на будущее на основе анализа происшедших явлений;
ü обеспечение менеджеров организации информацией для принятия объективных, оперативных управленческих решений.
Цель управленческого учета реализуется в его задачах:
v формирование достоверной и полной информации о внутрихозяйственных процессах и результатах деятельности и предоставление этой информации руководству предприятия путем составления внутренней управленческой отчетности;
v планирование и контроль экономической эффективности деятельности предприятия и его центров ответственности;
v исчисление фактической себестоимости продукции (работ, услуг) и определение отклонений от установленных норм, стандартов, смет;
v анализ отклонений от запланированных результатов и выявление причин отклонений;
v обеспечение контроля за наличием и движением имущества, материальных, денежных и трудовых ресурсов;
v формирование информационной базы для принятия решений;
v выявление резервов повышения эффективности деятельности предприятия.
Указанные задачи управленческого учета свидетельствуют, что он строится на соблюдении следующих общесистемных принципах управления.
Принцип опережения данных для принятия управленческих решений означает, что гораздо важнее правильная оценка предстоящих расходов и доходов, чем констатация упущенных возможностей.
Принцип релевантности информации при принятии решений означает, что из всего разнообразия данных, связанных с той или иной задачей, выбрать те, которые существенны (значимы) для конкретного управленческого решения.
Принцип альтернативных оценок означает, что менеджер сталкивается с альтернативными направлениями деятельности и должен выбирать между ними, ориентируясь на заданную цель.
Принцип ответственности за последствия принятых решений означает, что если ответственность за результаты хозяйствования на всех уровнях управления отсутствует, вести управленческий учет нет смысла.
Принцип целостности - управленческий учет должен быть системным и обеспечивать согласованность данных с показателями финансового учета и отчетности даже тогда, когда он ведется без использования первичной документации, счетов и двойной записи.
Принцип понятности - представление данных в виде аналитических таблиц, графиков, удобных и понятных для пользователей.
По отражению в отчетности
Входящие (неисчерпанные) – затраты в текущей деятельности для получения экономических выгод в будущем периоде (создание производственных запасов, приобретение оборудования). Отражается в Балансе (форма №1).
Истекшие (исчерпанные) – затраты, возникшие в текущей деятельности для получения экономических выгод в отчетном периоде (себестоимость реализованной продукции). Отражается в ОПУ.
Таблица 1
Состав накладных расходов
| Накладные расходы | ||
| Общепроизводственные расходы | Общехозяйственные (непроизводственные) расходы | |
| Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования: Амортизация оборудования, машин, транспортных средств Текущий уход и ремонт оборудования Энергетические затраты на оборудование Услуги вспомогательных производств по обслуживанию оборудования и рабочих мест Заработная плата и отчисления на соц.нужды рабочих, обслуживающих оборудование Расходы на внутризаводские перевозки материалов, полуфабрикатов, готовой продукции Расходы на вспомогательные материалы, комплектующие детали Прочие расходы, связанные с использованием оборудования | Общецеховые расходы на управление: Расходы по производственному управлению Затраты, связанные с подготовкой и организацией производства Содержание аппарата управления производственными подразделениями Амортизация зданий, сооружений, производственного инвентаря Затраты на ремонт основных средств, относящегося к основным средствам производственного подразделения Затраты на обеспечение нормальных условий труда Потери от: · порчи материальных ценностей при их хранении в производственных подразделениях; · недоиспользования комплекта деталей и технологической оснастки; · недостачи материальных ценностей и незавершенного производства; · простоев. Затраты на профориентацию и подготовку кадров | Административно-управленческие и коммерческие расходы: Расходы по техническому управлению Расходы по управлению снабженческо-заготовительной деятельности, на управление финансово-сбытовой деятельностью Расходы на рабочую силу: набор, отбор, подготовку руководителей, обучение, переподготовку, повышение квалификации Оплата услуг внешних организаций Содержание и ремонт зданий, сооружений, инвентаря Обязательные сборы, платежи, налоги, отчисления по законодательству Непроизводственные потери общехозяйственного характера (потери от простоев по вине организации, от порчи материалов и продукции при хранении в пределах норм естественной убыли, прочие непроизводственные расходы – некомпенсируемые из различных источников) |
Процесс отнесения общих (косвенных) затрат на отдельные объекты называют распределением затрат. Трудности распределения косвенных затрат возникают, когда калькулируется полная себестоимость продукции, включающая, кроме прямых затрат, пропорциональную долю косвенных затрат.
К числу основных проблем распределения общих (косвенных) затрат относят следующие:
- косвенные расходы по времени осуществления могут не совпадают с временем производства и реализации продукции;
- многоэлементный состав косвенных расходов, включающий, в том числе комплексные статьи расходов, и представляющий собой совокупность различных по своему экономическому содержанию, по характеру изменения и равномерности распределения в течение отчетного периода затрат;
- обоснование и выбор метода распределения косвенных расходов;
- выбор базового показателя распределения косвенных расходов;
- точность определения величины базового показателя распределения накладных расходов.
Особенность косвенных расходов вытекает из их экономической сущности как элемента издержек производства и состоит в невозможности точной их оценке при производстве продукта, поскольку невозможно проследить путь конкретного элемента косвенных расходов в процессе производства конкретного продукта. Если прямые затраты непосредственно возникают в связи с производством продукта, то не все косвенные расходы осуществляются одновременно с процессом производства и реализации продуктов. Некоторые из них приходятся на периоды намного более ранние, чем осуществление самого производственного процесса. Другие косвенные расходы приходятся на существенно более позднее время, после того, как процесс уже завершен. Косвенные расходы могут иметь место даже при отсутствии прямых затрат. Например, при остановке производства и выпуска продукции в связи с ремонтом или реконструкцией. Таким образом, косвенные расходы по времени осуществления не совпадают с временем производства и реализации продукции.
Косвенные расходы сложнее контролировать, чем все прочие издержки, т.к. они являются многоэлементными, комплексными статьями затрат и представляют собой совокупность различных по своему экономическому содержанию, по характеру изменения и равномерности распределения в течение отчетного периода затрат. Например, такие виды расходов, как амортизация, налоги, сборы не зависят от уровня деловой активности предприятия; расходы на отопление возникают только в зимний период.
Современная тенденция в части изменения затрат при производстве и реализации продукции организации состоит в том, что доля косвенных (накладных) расходов постоянно возрастает в общей сумме затрат по сравнению с прямыми затратами. Следовательно, себестоимость продукции имеет тенденцию становиться менее точной. Все возрастающая доля накладных расходов требует усиления внимания к обоснованности их распределения между отдельными объектами.
Очевидно, что невозможно найти какой-либо универсальный показатель, который для всех накладных расходов являлся бы единственным носителем затрат, т.е. тем фактором или показателем, изменение которого в определяющей степени влияет на изменение величины накладных расходов. Выбор одного носителя затрат для всех накладных расходов приводит к значительному искажению величины себестоимости отдельных видов изделий. При этом величина накладных расходов, приходящаяся на те или иные изделия, а, соответственно, и их себестоимость, изменяется в ряде случаев значительно, в зависимости от используемого носителя затрат. Наконец, то или иное изделие, рентабельное при использовании какого-либо одного носителя затрат, может оказаться убыточным при ином способе распределения накладных расходов.
Проблемы оценки, контроля и распределения косвенных расходов между отдельными заказами, видами продукции, процессами связаны с проблемами как трансфертного (внутрифирменного) ценообразования, так и с установлением цены заказа (продукции) в целом. В итоге, обоснованность распределения накладных расходов влияет на обоснованное определение и прибыли организации.
В условиях, когда трансфертная цена выражает отношения не только между подразделениями или центрами ответственности, но и каждого подразделения с предприятием в целом, необходимо максимально точно установить ту долю из постоянных общепроизводственных и общехозяйственных расходов, которая непосредственно связана с управлением данным подразделением и должна возмещаться его издержками с целью бесконфликтного и эффективного взаимодействия.
Руководству организации необходимы данные об ожидаемой полной себестоимости заказа для согласования с заказчиком цены заказа до того, как он будет выполнен. Заказчику также нужна оперативная информация о возможной цене с тем, чтобы выбрать для себя исполнителя.
Косвенные (накладные) расходы в управленческом учете рассматриваются как расходы периода. Расходы периода относятся на месяц, квартал, год, в течение которых они имели место. При использовании современных методов калькулирования себестоимости в управленческом учете («директ-кост», «стандарт-кост»), косвенные расходы не относятся на объекты калькулирования (заказ, процесс), а списываются на себестоимость продаж.
Тема 5. Планирование и бюджетирование деятельности предприятия.
1. Сущность и виды планирования на предприятии.
Планирование - особый тип процесса принятия решений, который касается не одного события, а деятельности всего предприятия. Процесс планирования неразрывно связан с процессом контроля. Без контроля планирование становится бессмысленным.
Планирование наряду с контролем является одной из функций управления и представляет собой процесс определения действий, которые должны быть выполнены в будущем. Любое предприятие, достигшее среднего размера и, как следствие, имеющее такую организационную структуру, при которой службы предприятия обладают определенным уровнем самостоятельности, нуждается в планировании и контроле.
Под бюджетированием в бухгалтерском управленческом учете понимается процесс планирования. Соответственно, бюджет (или смета) - это план.
Бюджет - это количественный план в денежном выражении, подготовленный и принятый до определенного периода, обычно показывающий планируемую величину дохода, которая должна быть достигнута, и (или) расходы, которые должны быть понесены в течение этого периода, и капитал, который необходимо привлечь для достижения данной цели.
Бюджет является количественным выражением планов деятельности и развития организации, координирующим и конкретизирующим в цифрах проекты руководителей. В результате его составления становится ясно, какую прибыль получит предприятие при одобрении того или иного плана развития.
В основе планирования и контроля лежит анализ прошлой финансовой и нефинансовой информации. Финансовая информация, необходимая для планирования, собирается и обрабатывается в системе бухгалтерского учета.
Период планирования - временной промежуток, на который составляются и в течение которого реализуются планы)
В зависимости от периодов планирования выделяют следующие виды планирования:
- оперативное (текущее) - на период до года;
- тактическое (среднесрочное) - на период 1-3 года;
- стратегическое (долгосрочное) - на период свыше трех лет.
Внедрение на предприятии системы планирования призвано решить следующие задачи:
ü повышение эффективности использования ресурсов предприятия;
ü обеспечение координации деятельности и обеспечение взаимосвязи между интересами отдельных подразделений и предприятия в целом;
ü прогнозирование, анализ, оценка различных вариантов хозяйственной деятельности предприятия и повышение обоснованности принимаемых управленческих решений;
ü обеспечение финансовой устойчивости и улучшение финансового состояния предприятия.
Процесс составления организацией бюджета называется бюджетным циклом, который состоит из таких этапов, как:
- планирование с участием руководителей всех центров ответственности деятельности организации в целом, а также ее структурных подразделений;
- определение показателей, которые будут использоваться при оценке этой деятельности;
- обсуждение возможных изменений в планах, связанных с новой ситуацией;
- корректировка планов с учетом предложенных поправок.
В зависимости от поставленных задач различают следующие виды бюджетов:
а) генеральный и частные;
б) гибкие и статические.
Бюджет, который охватывает общую деятельность предприятия, называется генеральным. Его цель - объединить и суммировать сметы и планы различных подразделений предприятия, называемые частными бюджетами.
В результате составления генерального бюджета создаются:
- прогнозируемый баланс;
- план прибылей и убытков;
- прогноз движения денежных средств.
Генеральный бюджет любой организации состоит из двух частей:
1) операционного бюджета - включающего план прибылей и убытков, который детализируется через вспомогательные (частные) сметы, отражающие статьи доходов и расходов организации;
2) финансового бюджета - включающего бюджеты капитальных вложений, движение денежных средств и прогнозируемый баланс.
Технология оперативного планирования, т.е. перечень используемых планов (бюджетов) и последовательность их составления, в ее «классическом» виде представлена на рисунке 1.
Финансовый бюджет
3) доведение планов до менеджеров (информирование), отвечающих за деятельность различных центров ответственности;
4) стимулирование (мотивирование) работы менеджеров по достижению целей организации;
5) управление и контроль за видами деятельности;
6) оценивание эффективности работы менеджеров;
7) обучение менеджеров.
Бюджет продаж
| Наименование продукта | Количество на реализацию | Цена реализации (тыс. руб.) | Планируемый доход (тыс. руб.) |
| Пиджак | 8 000 | 1,75 | 14 000 |
| Брюки | 10 000 | 1,0 | 10 000 |
| Юбка | 5 000 | 0,8 | 4 000 |
| Итого | 28 000 |
В таблице 1 бюджет продаж представлен упрощенно. На практике к этой программе будут прилагаться многочисленные расчеты и таблицы с информацией о продажах по сезонам, кварталам и месяцам с анализом сбыта по территориям.
При прогнозировании продаж используются фактические данные прошлых периодов. Далее на их основе строится прогноз будущих продаж. Для этого используются две группы инструментов:
- математические методы (средних квадратов, трендовый анализ);
- экспертная оценка (когда прогнозирование ведется на основе опыта и интуиции менеджеров).
На основе данных, сформированных в плане продаж, формируется бюджет производства.
Бюджет производства определяет виды и количество продукции, которые должны быть выпущены в предстоящем бюджетном (плановом) периоде (табл. 4).
Кроме количества готовой продукции, которая должна быть выпущена, план производства должен отражать информацию о производственных заделах - незавершенном производстве - на начало и конец периода.
Таблица 4
Бюджет производства
| Наименование продукта | Пиджак | Брюки | Юбка |
| Объем реализации | 8 000 | 10 000 | 5 000 |
| Запасы на начало периода | 1300 | 200 | 500 |
| Запасы на конец периода | 200 | 300 | 100 |
| Объем производства | 6900 | 10 100 | 4600 |
При расчете количества готовой продукции, которая должна быть произведена в течение бюджетного периода, следует учитывать существующие запасы готовой продукции на начало периода и желаемую величину запасов на конец периода (так называемые переходящие запасы).
Для того чтобы при проведении расчетов учесть наличие переходящих запасов, следует воспользоваться балансовым уравнением. В общем виде его формула выглядит следующим образом:
Запасы на начало периода + Поступление запасов в течение периода = Выбытие запасов в течение периода + Запасы на конец периода.
Применительно к плану производства балансовое уравнение примет следующий вид:
Выпуск готовой продукции (объем производства) = Количество реализуемой продукции + Запас готовой продукции на конец периода - Запас готовой продукции на начало периода.
С учетом запасов незавершенного производства определяется количество продукции, которая должна быть запущена в производство в течение периода:
Запуск продукции = Выпуск готовой продукции + НЗП на конец периода - НЗП на начало периода.
На основе количественных данных о выпуске продукции составляется группа планов, отражающая потребности в необходимых для этого ресурсах.
Бюджет прямых материальных затрат содержит информацию о затратах в предстоящем бюджетном периоде сырья, материалов, комплектующих в натуральном и стоимостном выражении по видам продуктов и в целом по предприятию (табл. 5).
Таблица 5
План прибылей и убытков
В нашем примере подготовлены все необходимые данные для составления плана прибылей и убытков:
тыс. руб.
Выручка от реализации продукции 28 000,0
Себестоимость реализуемой продукции 18093,2
Валовая прибыль (убыток)
(выручка минус себестоимость) 9906,8
Коммерческие расходы 1374,6
Общехозяйственные расходы 1012,5
Прибыль (убыток) от продаж
(валовая прибыль (убыток) минус коммерческие
расходы, минус общехозяйственные расходы) 7519,7
(Себестоимость реализуемой продукции рассчитывается на основании бюджета производственной себестоимости продукции 7610 + 7830,8 + 2652,4= 18093,2.)
Для оценки планируемого производства можно подсчитать рентабельность продаж (9906,8 : 28 000,0 = 35,4%) и в целом рентабельность по предприятию (7519,1 : 28 000,0 = 26,9%) и сделать промежуточные выводы о том, что плановые показатели рентабельности в пределах нормы и подготовленная программа отвечает интересам предприятия.
Далее следует рассчитать полную себестоимость планируемой к выпуску продукции и рентабельность каждого вида продукции.
Для достижения этих целей необходимо сумму коммерческих и общехозяйственных расходов (2387,1 тыс. руб.) распределить по видам продукции. В соответствии с затратами времени производственных рабочих можно распределить коммерческие и общехозяйственные расходы с учетом затрат времени на каждый вид изделий (табл. 11):
пиджак - 2387,1 : 95 600 х 41 400 = 1033,7 тыс. руб.;
брюки - 2387,1 : 95 600 х 40 400 = 1008,8 тыс. руб.;
юбка - 2387,1 : 95 600 х 13 800 = 344,6 тыс. руб.
Затем рассчитать полную себестоимость каждого вида изделий.
Таблица 11
Производственный леверидж.
Производственный леверидж - это механизм управления прибылью предприятия, основанный на оптимизации соотношения постоянных и переменных затрат.
С его помощью можно прогнозировать изменение прибыли предприятия в зависимости от изменения объема продаж, а также определить точку безуточной деятельности.
Необходимым условием применения механизма производственного левериджа является использование маржинального метода, основанного на подразделении затрат предприятия на постоянные и переменные. Чем ниже удельный вес постоянных затрат в общей сумме затрат предприятия, тем в большей степени изменяется величина прибыли по отношению к темпам изменения выручки предприятия.
Производственный леверидж определяется с помощью формулы:
Эффект производственного левериджа = 
4. Анализ и принятие решений в области ценообразования.
Процесс определения цены является скорее искусством, чем наукой. Существует много технических подходов к установлению приемлемых цен, и каждый подход «производит» свою цену. Но как узнать, какая из этих цен является наиболее подходящей? Искусство определения цены заключается в возможности осознания положения на рынке в целом и реакции потребителя на этот продукт и его цену. Методы ценообразования не дают менеджеру возможности воздействовать на рынок. Рыночный опыт накапливается годами вместе с изучением потребительского спроса и товарооборота по конкретному товару в отрасли. Не последнюю роль в ценообразовании также играет интуиция.
Различные методы устанавливают конкретную цену согласно определенным обстоятельствам или преследуя различные цели. Некоторые из методов дают управляющему минимальную цену, которую он или она могут принять для обеспечения прибыли. Для принятия окончательного решения по ценам менеджер должен рассмотреть все эти предлагаемые расчетные цены. Чем большей информацией обладает менеджер, тем более обоснованным и продуманным будет его решение. А различные методы и подходы обеспечивают только информацию для принятия решения. Менеджер должен выбрать наиболее подходящую цену (при данных условиях и обстоятельствах) и оценить последствия принятия такого решения.
Традиционный подход к ценообразованию основан на теории микроэкономики. Ценообразованию принадлежит главная роль в концепции теории фирм. Основное положение этой концепции — предприятие функционирует и стремится к максимизации прибыли. Хотя каждый продукт имеет свои собственные доходы и расходы, теория микроэкономики провозглашает, что прибыль будет максимальной, когда разница между суммарными доходами и суммарными затратами является наибольшей.
Установление цены - это трудный и сложный процесс, требующий учета большого количества факторов.
Все факторы, влияющие на ценообразование, можно подразделить на две группы - внешние и внутренние.
Внешние факторы определяются рынком, на котором действует фирма. Принятие конечного решения по установлению цены зависит от следующих моментов:
1. Общий спрос на рынке на данный продукт;
2. Наличие на рынке аналогичных товаров других фирм;
3. Цена на аналогичную продукцию у конкурирующих фирм;
4. Большая заинтересованность покупателей или в меньшей цене на продукцию или в более высоком качестве товара;
5. Является ли продукция фирмы настолько новой и уникальной, что она сможет вытеснить с рынка продукцию других фирм?
Внутренние факторы также должны учитываться при ценообразовании. Наиболее важное место среди этих факторов занимает себестоимость. Необходимо сопоставить величину затрат с возможностью их покрытия при установлении цены. Выживаемость компании зависит от степени покрытия не только текущих расходов, но и расходов, связанных с капитальными вложениями, рассчитанными на длительный период.
На практике при ценообразовании предприятия учитывают информацию как о рынке (внешние факторы), так и о затратах (внутренние факторы).
Внутренние источники информации о состоянии рынка включают отчеты отдела сбыта, результаты обследования мнения покупателей. Внешние источники - результаты исследования рынка, специальные агентства, газеты и другие периодические издания.
Предприятия, которые опираются при ценообразовании на затраты, чаще используют метод учета полных затрат, а не переменных затрат, объясняя это следующим:
- в условиях долгосрочного периода все производственные затраты должны быть покрыты (часть менеджеров считает, что это достигается только при методе учета полных затрат);
- считается дорогостоящим проводить анализ соотношений объема и затрат для всех наименований продукции (иногда тысячами), поэтому минимальная цена рассчитывается, исходя из производственной себестоимости;
- кривые спроса достаточно неопределенны;
- производственная себестоимость обеспечивает большую стабильность.
Компаниям, которые при ценообразовании используют информацию о затратах и состоянии рынка, при сопоставлении достоинств переменных или полных затрат, нельзя искать только белые или черные стороны. В одних случаях лучше использовать метод учета переменных затрат, в других метод полных затрат.
Переменные затраты приоритетны в следующих сферах:
1) сравнение с конкурентами;
2) принятие решения о реализационной корзине и структурных сдвигах;
3) установление цен на новую продукцию;
4) принятие решения о специальном заказе и др.
5. Методы ценообразования на предприятии.
Современные экономические исследования показывают, что выбранная политика ценообразования может привести как к экономическому росту и процветанию организации, так и к ее упадку. Одним из факторов, оказывающих влияние на ценообразование, является размер затрат, понесенных при производстве и продаже продукции. Следовательно, себестоимость продукции - это основа для формирования цены.
Нам уже известно, что себестоимость продукции рассчитывается разными методами; в зависимости от выбранного метода себестоимость может быть больше или меньше. Как быть руководителю организации в таком случае и как правильно сформировать цену на продукцию? Ответить на эти вопросы поможет изучение основ внешнего и внутреннего ценообразования.
Первым существенным вопросом данной темы является внешнее ценообразование. Основная его цель — определить такую цену на реализуемую продукцию, которая позволит достичь объема продаж, максимизирующего прибыль. В процессе ценообразования следует учитывать множество внутренних и внешних факторов: рекламу и маркетинг, упаковку, послепродажное обслуживание, сроки доставки, надежность поставщиков, условия кредита.
Основой для выработки решений об установлении цены является себестоимость производства продукции. Основные методы установления цены, базирующейся на основе затрат на производство продукции:
- переменных затрат;
- валовой прибыли;
- рентабельности продаж;
- рентабельности активов.
Определение аудита.
Понятие аудита намного шире, чем ревизии или других форм контроля, т.к. включает в себя не только проверку достоверности финансовых показателей, но и разработку предположений по улучшению хозяйственной деятельности предприятий с целью рационализации расходов и оптимизации налогов.
Целью аудита является выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации. Аудитор выражает свое мнение о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности во всех существенных отношениях.
Несмотря на то, что мнение аудитора может способствовать росту доверия к финансовой (бухгалтерской) отчетности, пользователь не должен принимать данное мнение ни как выражение уверенности в непрерывности деятельности аудируемого лица в будущем, ни как подтверждение эффективности ведения дел руководством данного лица.
Основной целью аудиторской деятельности является установление достоверности бухгалтерской или финансовой отчетности экономических субъектов и соответствия совершенных ими финансовых и хозяйственных операций нормативным актам, действующим в РФ. Следовательно, назначение аудита – это проверка финансовых отчетов с целью:
· подтверждения достоверных отчетов или консультации их недостоверности;
· проверки полноты, достоверности и точности отражения в учете и отчетности затрат, доходов и финансовых результатов деятельности предприятия за проверяемый период;
· контроль за соблюдением законодательных и нормативных документов, регулирующих правила ведения учета и составления отчетности, методологической оценки активов, обязательств и собственного капитала;
· выявление резервов лучшего использования собственных основных и оборотных средств, финансовых резервов и заемных источников.
В ходе аудиторской проверки устанавливается правильность составления баланса, отчета о прибылях и убытках, достоверность данных пояснительной записки. При этом определяется:
· все ли активы и пассивы отражены в отчете;
· все ли документы используются в отчете и насколько фактическая методика оценки имущества отклоняется от принятой при определении учетной политики предприятия.
Отчет о прибылях и убытках аудитор проверяет для установления правильности расчета баланса и налогооблагаемой прибыли.
Для достижения основной цели и представления заключения аудитор изучает следующие вопросы:
1. общая приемлемость отчетности (соответствует ли отчетность в целом всем требованиям, предъявляемым к ней);
2. обоснованность (существуют ли основания для включения в отчетность указанных там сумм);
3. законченность (включены ли в отчетность все надлежащие суммы, в частности все ли активы и пассивы, принадлежащие компании);
4. оценка (все ли категории правильно оценены и безошибочно посчитаны);
5. классификация (есть ли основание относить сумму на тот счет, на котором она записана);
6. разграничение (отнесены ли операции, проводимые незадолго до даты составления баланса или непосредственно после нее к тому периоду, в котором были проведены);
7. аккуратность (соответствует ли сумма отдельных операций данным, приведенным в книгах и журналах, соответствуют ли итоговые суммы данным, приведенным в главной книге);
8. раскрытие (все ли категории занесены в финансовую отчетность и правильно ли отражены в отчетах и приложениях книг).
Пользователи аудита.
Всегда целью аудита является выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.
У любой организации, как у субъекта частной хозяйственной деятельности, имеются собственники (владельцы), директор, бухгалтер, кредиторы и дебиторы.
Собственник, доверяя управление предприятием директору, рассчитывает на определенный доход от деятельности предприятия. Размер такого дохода напрямую зависит от результатов деятельности предприятия. Он отражается в бухгалтерской (финансовой) отчетности. От достоверности данных, отраженных в отчетности, зависит размер дохода, на который может рассчитывать собственник при распределении прибыли. Таким образом, собственник является первым лицом, заинтересованным в достоверности показателей бухгалтерской отчетности предприятия.
Директор, осуществляя управление предприятием, имеет свой интерес в достоверности показателей бухгалтерской отчетности. Во-первых, директору необходимо показать собственнику, что работает он эффективно и на благо последнего. Во-вторых, отчетность он составляет не самостоятельно, а при участии главного бухгалтера, контроль за правильностью действий которого никогда не бывает лишним. В-третьих, директор желает удостовериться в отсутствии каких-либо хозяйственных и налоговых рисков у вверенного ему предприятия. Таким образом, руководитель предприятия также является лицом, заинтересованным в проведении аудита.
Бухгалтер имеет свой интерес в проведении аудиторской проверки. Действующее налоговое и бухгалтерское законодательство настолько сложно и динамично, что на протяжении всего финансового года бухгалтеру приходится не только управляться с текущими проблемами учета, но и постоянно принимать решения по нестандартным ситуациям, требующим глубокого анализа и проработки. Возможно, что некоторые решения были приняты слишком поспешно, а времени вернуться назад и еще раз все обдумать, уже нет. К тому же никогда не помешает проконтролировать с помощью аудиторов, как работают рядовые сотрудники бухгалтерии на своих участках.
Кредиторы - тоже одни из заинтересованных в проведении аудиторской проверки лиц. Кредиторам необходимо достоверно знать, могут ли они вкладывать свои средства в предприятие или нет? Какая отдача на вложенный капитал может их ожидать? Насколько эффективно управление предприятием? Каковы перспективы развития? Нет ли "подводных камней" на пути следования предприятия? Ответы на эти вопросы кредиторы могут почерпнуть из показателей бухгалтерской отчетности, достоверность которой может подтвердить только квалифицированный аудитор.
Рассмотрим небольшие примеры из аудиторской практики, подчеркивающие важность проведения аудиторской проверки для собственников и управляющих организаций (или предприятий):
Пример. Крупное транспортное предприятие с большим парком автомашин с момента смены руководителя стало снижать рентабельность без видимых причин. Аудитор, проведя проверку, установил, что последние два года имели место фальсификации в учете расходования ГСМ, оформлении ремонта и списания техники. Принятые руководителем меры уже через месяц позволили радикально исправить положение.
Пример. Новое предприятие было создано по детально разработанному бизнес-плану. Начало выпускать оригинальную продукцию по госзаказу, но едва сводило концы с концами. Потребовалась всего одна часовая консультация аудитора, чтобы отыскать причину. Калькуляция себестоимости была основана на устаревших документах. Новые нормы расхода материалов, основанные на действующих законах и новых положениях Правительства, позволили резко снизить себестоимость продукции.
Пример. У строительной компании появилась возможность заниматься вексельным обращением, но финансовый директор не знал всех требований по порядку оформления вексельных операций. В результате все проведенные им за полтора года сделки оказались юридически ничтожны и могли быть оспорены партнерами и конкурентами. Аудиторы, сохраняя конфиденциальность, показали на немалые масштабы возможных потерь и помогли вовремя откорректировать ситуацию.
Как правило, вложив в аудит от десяти тысяч долларов, крупные предприятия снижают штрафы и финансовые потери на сотни тысяч долларов в год. Предприятия, подлежащие обязательному аудиту, уже давно это поняли и направляют свое внимание на квалификацию аудиторов и содержательность конфиденциальной записки, прилагаемой к официальному заключению.
Все большее количество руководителей предприятий, где аудит не обязателен, обращаются в аудиторские фирмы с просьбой провести инициативный аудит и это правильно, потому что есть только два способа увеличить капитал - побольше зарабатывать и поменьше терять.
Аудит позволяет существенно меньше терять за счет эффективной учетной политики, оптимальной организации работы бухгалтерии, разумной финансовой стратегии, минимизации налоговых выплат. Резерв здесь огромен. Крупные предприятия не случайно содержат специальный штат финансистов, аналитиков и внутренних аудиторов. Но как быть среднему и малому бизнесу, у которого нет такой возможности.
Хорошая аудиторская фирма в состоянии выполнить все эти работы, особенно если будет обслуживать Вас постоянно, что, кстати, будет для Вашей фирмы значительно дешевле.
Учет, отчетность и другие формальные процедуры предприниматели считают чем-то второстепенным и мало влияющим на финансовые результаты. Но, когда Вам наведут порядок, Вы поймете, как это важно, и пожалеете, что не сделали этого раньше.
Аудиторы всегда находят существенные ошибки даже у высококвалифицированных бухгалтеров. Несмотря на то что и те, и другие занимаются бухгалтерским учетом, есть принципиальная разница - бухгалтер занимается текущими делами, а аудитор ежедневно занимается, в том числе, и методологией, то есть изучением бухгалтерского и налогового законодательства РФ, и отслеживает все новшества и проблемные вопросы в их широком спектре, в то время как бухгалтер, зачастую, обращает внимание на более узкий круг вопросов, касающихся непосредственно его работы.
Если бухгалтер не согласен с мнением аудитора - это, конечно, право бухгалтера, но, тем не менее, аудитор - это внешний консультант, и организация вправе как принять, так и не принимать замечания и рекомендации аудитора. Однако следует отметить, что мнение аудитора всегда основывается на законодательстве, с обязательной ссылкой на нормативные акты. Поэтому, если бухгалтер аудируемого лица не соглашается с мнением аудитора, которое основано на букве закона, то такой бухгалтер намеревается действовать против закона, и он должен понимать, на какие финансовые риски он подвергает себя и свою организацию. Поэтому только руководитель аудируемой организации может принять окончательное решение, вести учет в соответствии с рекомендациями аудиторов или пойти на поводу своего бухгалтера, мнение которого очень субъективно.
Виды аудита.
В практике аудиторской деятельности, как и в нормативных документах, различают внешний и внутренний, обязательный и инициативный аудит. Внутренний аудит является неотъемлемым и важным элементом управленческого контроля. Потребность во внутреннем аудите возникла на крупных предприятиях в связи с тем, что верхнее звено руководства не занимается повседневным контролем деятельности организации и низших управленческих структур. Внутренний аудит дает информацию об этой деятельности и подтверждает достоверность отчетов менеджеров. Внутренний аудит необходим главным образом для предотвращения потери ресурсов и осуществления необходимых изменений внутри предприятия.
Определенные функции внутренних аудиторов выполняют ревизорские группы при бухгалтериях крупных предприятий, подчиняющихся главному бухгалтеру или финансовому директору, однако функции внутренних аудиторов шире и включают в себя:
· контроль за состоянием активов и недопущение убытков;
· подтверждение точности информации, используемой руководством при принятии решений;
· подтверждение выполнения внутрисистемных контрольных процедур;
· анализ эффективности функционирования системы внутреннего контроля и обработки информации;
· оценка качества информации, выдаваемой управленческой информационной системой.
На основании вышеизложенного можно дать определение внутреннего аудита:
Внутренний аудит – проводится штатными аудиторами – работниками предприятия, которые подчиняются руководителю предприятия. Главная задача внутреннего аудита – осуществление постоянного контроля за расходами на предприятии и выработка мер по их снижению.
Аудит хозяйственной деятельности – систематический анализ хозяйственной деятельности организаций, проводимый для определения целей. Этот вид аудита иногда называют аудитом эффективности работы или административного управления и организации.
При аудите хозяйственной деятельности предполагается объективное обоснование и всесторонний анализ всех видов деятельности. Этот вид аудита преследует 3 цели:
1. оценка эффективности управления;
2. выявление возможностей улучшения хозяйственной деятельности;
3. внесение рекомендаций, касающихся улучшений деятельности или дальнейших действий.
Внешний аудит проводится аудиторской фирмой (аудитором) на договорной основе с экономическим субъектом с целью объективной оценки достоверности состояния бухгалтерского учета и отчетности, а также подготовки рекомендаций по улучшению финансового положения предприятия, повышению эффективности его деятельности, изыскание неиспользованных резервов производства. Внутренний и внешний аудит дополняют друг друга и в то же время имеют существенные различия.
Таблица 1
Основные понятия в аудите.
Термин "объем аудита" относится к аудиторским процедурам, которые считаются необходимыми для достижения цели аудита при данных обстоятельствах. Процедуры, необходимые для проведения аудита, должны определяться аудитором с учетом федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности, внутренних правил (стандартов) аудиторской деятельности, применяемых в профессиональных аудиторских объединениях, членом которых он является, а также правил (стандартов) аудиторской деятельности аудитора. Помимо правил (стандартов) аудитор при определении объема аудита обязан принимать во внимание федеральные законы, другие нормативные правовые акты и, если необходимо, условия аудиторского задания и требования по подготовке заключения.
Аудит призван обеспечить разумную уверенность в том, что рассматриваемая в целом финансовая (бухгалтерская) отчетность не содержит существенных искажений. Понятие разумной уверенности - это общий подход, относящийся к процессу накопления аудиторских доказательств, необходимых и достаточных для того, чтобы аудитор сделал вывод об отсутствии существенных искажений в финансовой (бухгалтерской) отчетности, рассматриваемой как единое целое. Понятие разумной уверенности применяется ко всему процессу аудита.
Планирование является начальным этапом проведения аудита и заключается в разработке общего плана аудита с указанием ожидаемого объема, графиков и сроков проведения аудита, а также в разработке аудиторской программы, определяющей объем, виды и последовательность осуществления аудиторских процедур, необходимых для формирования объективного и обоснованного мнения о бухгалтерской отчетности клиента.
Планирование подразумевает глубокое изучение деятельности клиента, оценку вероятности наличия существенных искажений в бухгалтерском учете и отчетности и организацию эффективного проведения аудита.
Процесс планирования включает в себя:
· стадию изучения деятельности клиента (аудируемого лица) - получение базовой информации о клиенте, включая информацию о специфике деятельности клиента, контрольной среде, компьютерном оборудовании, используемом клиентом, изменениях, произошедших после последней аудиторской проверки, и информации о критических областях;
· стадию оценки возможных аудиторских рисков - определение уровня существенности и оценку риска того, что в бухгалтерской отчетности клиента могут иметь место существенные искажения и что они останутся невыявленными;
· организационную (механическую) стадию - на этой стадии решаются вопросы организации работы аудиторов, включая подготовку программ аудита, распределение обязанностей в ходе проверки и т.д.
Аудитор производит проверку финансовой (бухгалтерской) отчетности клиента для того, чтобы определить ее достоверность и правильность указанных в ней показателей.
Поэтому одной из основных задач аудитора является получение достаточных доказательств для выражения мнения о том, что бухгалтерская отчетность, по которой составляется аудиторское заключение, составлена в соответствии с общепринятой практикой и принципами (отражает верный и справедливый взгляд) и не содержит каких-либо искажений и неточностей.
Следует заметить, что аудитор не подтверждает каждую заключенную клиентом сделку, аудитор не может сделать больше, чем просто выразить мнение с определенным уровнем уверенности в его верности. Всегда существует определенный риск того, что какая-либо существенная неточность не была обнаружена.
Вышеназванный риск, известный как аудиторский риск, может быть представлен как риск того, что аудитор составит неквалифицированное аудиторское заключение, причиной которого может стать невыявленная существенная неточность в бухгалтерской отчетности, или будет признано, что бухгалтерская отчетность содержит существенные искажения, когда на самом деле таких искажений в бухгалтерской отчетности нет.
Аудиторский риск состоит из следующих составляющих:
- внутрихозяйственный риск в учете у клиента - риск наличия существенных неточностей в представленной аудитору бухгалтерской отчетности, при отсутствии соответствующих средств внутреннего контроля. Причиной этого риска, как правило, является природа бизнеса клиента, окружение (среда), в которой он функционирует, и система его организации;
- риск средств контроля в учете у клиента - риск того, что с помощью системы внутреннего контроля не будут предотвращены или обнаружены существенные неточности в бухгалтерской отчетности;
- риск необнаружения ошибок в учете у клиента - риск того, что проведенное аудиторское тестирование и контрольные процедуры не смогли раскрыть существующие неточности бухгалтерской отчетности.
Уровень существенности - то предельное значение ошибки бухгалтерской отчетности, начиная с которой квалифицированный пользователь этой отчетности с большой степенью вероятности перестанет быть в состоянии делать на ее основе правильные выводы и принимать правильные экономические решения.
Аудиторская выборка - это прием, используемый в аудите, который означает, что аудиторские процедуры применяются не ко всем элементам проверяемой статьи или группе однотипных операций. Выборка дает возможность получить и оценить аудиторские доказательства в отношении некоторых характеристик отобранных элементов, чтобы сформировать (или помочь сформировать) выводы о всей совокупности, из которой она произведена (генеральной совокупности).
Тема 1. Сущность, принципы и назначение управленческого учета.
Дата: 2019-03-05, просмотров: 261.
