Его принципов
Учет, его техника всегда зависели от вида учетных регистров. Регистры, предопределяя технику учета на многие века, оказывали влияние и на учетную мысль.
Первые торговые операции были зарегистрированы в Шумере на камнях около 3600 г. до н. э. С 3200 г. до н. э. там возникло счетоводство на глиняных табличках.
Это предопределяло систематическую регистрацию в учете.
Напротив, папирусы древнего Египта способствовали развитию хронологической регистрации, причем за довольно значительный отчетный период. Глиняные таблицы и папирусы были главными регистрами. Однако известны и другие носители учетных данных. В 1897 г. были открыты таблички из слоновой кости, использовавшиеся 5 тысяч лет тому назад для ведения счетов. В древней Индии счетами-регистрами служили кружки, в них закладывали камешки – первичные документы. Это был прообраз картотеки и предполагающейся разноски по счетам.
В Греции и Риме использовали восковые таблички, медные доски, кожи, холст, пергамент, папирус, в Галии – керамическую плитку и гончарные черепки, в Перу – веревки.
В 1968 г. Виллард Стон, изучая тотемные (священные религиозные) столбы американских индейцев, высказал предположение, что они изображали в крупном масштабе учетные палочки, т. е. контокоррентные счета. Приведенные виды носителей информации не позволяли четко отличить первичный документ от регистра и регистр от отчета. Это не могло не повлиять на организацию учета.
Древний мир сохранил нам еще одну любопытную деталь – особенности публично-правовой отчетности. Так, если верить Геродоту, на пирамиде Хеопса вырезано, сколько чесноку, редиски, луку и других продуктов было выдано людям, занятым на строительстве пирамиды, общая стоимость которой составила 1500 талантов (40 т серебра или 2 млн. дол.). Любопытна особенность этой калькуляции, она учитывает только расходы предметов потребления – продуктов. Очевидно, это общая особенность того времени. До нас дошел отчет, вырезанный на стене Парфенона. Стоимость строительства храма согласно этому отчету составила 469 талантов (0,5 млн. дол).
Точно сказать, когда возник учет и отмечать этот день – невозможно. Учет возникал постепенно, долго и неопределенно. Известны эпохи, когда его не было, и мы знаем эпохи, когда он уже существовал. Но разграничить их не только трудно, но и немыслимо.
2.1 Обзор древнейших систем бухгалтерского учета
Древняя история развивалась не только во времени – она перемещалась и в пространстве. То одни, то другие народы становились носителями человеческого прогресса, как бы фокусом мировой истории, на века, иногда на тысячелетия; потом новые подхватывали эстафету развития, а очаги старых цивилизаций, когда-то великих, надолго погружались в сумерки.
В наше время мир близится к единовременности и общности магистрального исторического процесса, в который включаются все народы, населяющие землю. До настоящего единства еще далеко, на земной шар стал обозримым в целом. В древности он был необозрим. Древние историки и летописцы описывали только то, что совершалось на небольших его участках, а что в это время происходило далеко на западе или востоке, они не знали. Чем дальше в глубину веков, тем более разобщенно, локально протекали процессы исторического развития. Видимо, среди древних центров цивилизации были и такие, которые рождались и гибли замкнуто, ничего не передав будущему. И только старые камни в степях и пустынях, уцелевшие руины и иногда сохранившиеся на них загадочные письмена свидетельствуют: здесь некогда было нечто.
Неизвестно в точности, какая культура существовала до нашей эры в Западном полушарии. Культура древних майя исследована только в ее сравнительно поздних периодах: она, конечно, имела и свою древнейшую историю, но ее следы утеряны. Об Американском материке европейцы до 15 века знали меньше, чем мы сейчас о других планетах, а явившись туда с крестом и мечом, они сделали все от них зависящее, чтобы уничтожить то, что тогда еще сохранялось от древней культуры индейцев. На территории Мексики открыта пирамида, погребенная под потоками лавы. Геологи определили возраст лавы: восемь тысяч лет. Значит, в Западном полушарии существовали культуры намного более древние, чем в Восточном. Но они исчезли бесследно.
Неизвестно, была ли в действительности Атлантида, поглощенный океаном остров, о котором сохранилось столько смутных преданий. Неизвестно, кто возводил гигантское святилище солнца в горах Ливана, в Баальбеке, – от него остался фундамент, сложенный из каменных монолитов размером более 20 метров и весом в два миллиона килограммов каждый. Римляне, построившие там впоследствии храмовый ансамбль, не знали происхождения этого фундамента. Он так поражал воображение, что сирийские легенды связывали постройку Баальбека с именем Каина, сына библейского Адама.
Но это легенды. А древнейшие цивилизации, о которых достаточно известно науке, возникали, начиная примерно с 4-го тысячелетия до н. э. на территориях Передней Азии и Северо-Восточной Африки: Шумер, Вавилон, Египет, Ассирия, Урарту...
Как острова посреди обширных пространств, занятых кочующими племенами, возникали в долинах больших рек эти первые государства – рабовладельческие деспотии. Их экономика была проста, основана на общинном землепользовании. Сельская община – прямой потомок родовой общины, застойный, малоспособный к развитию организм. Земледелец трудился так же, как его отец, дед, прадед, мотыгой и плугом, все на той же земле, все в такой же глинобитной или тростниковой хижине, и, наверно, ему было незнакомо ощущение динамики жизни: казалось, что так всегда было и всегда будет – из века в век. И так же, из века в век, воздвигались усилиями человеческого муравейника колоссальные храмы, дворцы и гробницы царей.
Месопотамия
Заготовление молока. Фрагмент фриза храма в Убайде.
Середина 3-го тыс. до н.э.
Передняя Азия не случайно именуется колыбелью человеческой цивилизации. В государствах Древнего Двуречья зародились основы математических знаний, сложилась десятеричная система счета, установилось деление часового циферблата на двенадцать частей.
Передняя Азия с ее разноплеменным населением занимала в древности обширные пространства земли, расположенные к северу от Персидского залива между Средиземным, Черным и Каспийским морями. Она разделялась по диагонали реками Ефратом и Тигром, текущими с северо-запада на юго-восток и впадающими в Персидский залив. Область между Тигром и Ефратом получила название Месопотамии (Междуречья).
Месопотамия стала родиной для ряда процветающих цивилизаций в период между 4500 и 500 гг. до н. э. Здесь можно было встретить достаточно сложные общественные образования, обусловившие необходимость ведения учета сделок и прав собственности на имущество.
Писец, предшественник современного бухгалтера, выдавливал знаки клиновидной палочкой на сырых глиняных табличках, которые потом обжигались на огне. По современным меркам организация учета была относительно простой, но, экономика Месопотамии в более сложной и не нуждалась. Известны записи весьма сложных, с участием нескольких лиц, сделок по купле-продаже зерна, умещавшиеся на табличке в несколько квадратных сантиметров.
Взаимосвязь общественных потребностей и услуг, предоставлявшихся системой счетоводства Месопотамии, была достаточно тесной. Можно утверждать, что уже с тех пор учет складывается под воздействием социальных факторов.
Древний Египет
В Гизе, неподалеку от нынешнего Каира, на скалистом плоскогорье пустыни, отбрасывая на песок четкие тени, стоят три громадных геометрических тела – безупречно правильные четырехгранные пирамиды, гробницы фараонов Хеопса, Хефрена и Микерина. Они стоят уже больше сорока веков. Их облицовка не сохранилась, погребальные камеры с саркофагами давно разграблены, но ни время, ни люди не смогли нарушить идеально устойчивую, монолитную форму этих сооружений. Высочайшая из них, пирамида Хеопса, до сих пор не имеет себе равных по величине среди каменных построек всего мира. Ее высота – 146 метров, а длина основания каждой грани – 230 метров. Пирамида не полая, она почти сплошной массив из тяжелых каменных плит, только внизу прорезанный узкими коридорами, ведущими в усыпальницу фараона. Подсчитали, что, для того чтобы перевезти все камни, из которых сложена пирамида Хеопса, сейчас понадобилось бы 20 тысяч товарных поездов, каждый по 30 вагонов. А тогда пирамиду строили голыми руками, даже без помощи вьючных животных. Это поистине необычайный памятник непреклонной воли фараона и многолетнего каторжного труда сотен тысяч рабов.
Длинная прямая дорога вела к пирамидам с востока, от плодородных равнин, орошаемых Нилом. Границу пустыни и сейчас сторожит колоссальный сфинкс, лев с лицом фараона Хефрена, – прадед всех бесчисленных египетских сфинксов.
Всемирно-историческая роль Египта к 7 в. до н. э. уже была исчерпана и все ярче разгоралось восходящее солнце Эллады.
Древняя Греция и Древний Рим
В Греции и Риме встречаются более развитые формы учетных регистров в виде кодексов – книг. Греки использовали два регистра: эфемериды (журнал) и трапецитика (книга счетов – Главная), римляне же только заимствовали эту практику.
Многолетняя дискуссия о характере учетных книг античного мира, легко убеждает нас в том, что все ее участники трактуют прошлое учета сквозь призму своих современных взглядов, в сущности, они проецируют современные концепции на старые категории. При этом одни сводят античный учет к коммерческой (патримональной) бухгалтерии в ее итальянской форме, другие – к камеральной бухгалтерии. И, наконец, существует мнение, что, поскольку до нас практически не дошли сколько-нибудь основательные сведения об этих учетных книгах, нет никакой возможности сделать какие-либо убедительные выводы об их характере.
В Риме учет государственных, и в частности армейских, финансов был сосредоточен в руках квесторов, которые контролировали все операции, связанные с выплатой денег. Выплаты производились только по представлении первичных документов, служивших единственным основанием для составления записей. Была создана специальная налоговая полиция, сотрудники которой прибегали к пыткам женщин и детей для получения сведений об укрываемых от обложения доходах и имущества.
Около 630 г. до н. э. греки изобрели чеканку монеты, которая на первый взгляд должна была привести к изменению методов учета. Однако распространение монетного дела шло медленно, а влияние его на учет развивалось постепенно.
В афинских хозяйствах использовались развернутые системы бухгалтерских книг, в частности, система учета обязательств, применявшаяся Зеноном. Собрание учетных регистров, известное под названием папирусов Зенона, свидетельствует о сложной и тщательно разработанной системе раскрытия случаев мошенничества и халатности.
К сожалению, вопросам принятия решений, эффективности и прибыльности уделялось мало внимания; можно сказать, что это во многом обесценивало усилия, затрачиваемые на ведение счетов. Применявшуюся Зеноном систему развивали в Греции с V в. до н. э., а затем модифицировали в Риме.
В Древнем Риме использовались памятные книги и не реже раза в месяц заполнялась главная книга, которая имела официальный статус. Главная книга в системе двойной записи вполне может восходить к временам Древнего Рима. Учет в Древней Греции и Древнем Риме предназначался скорее для регистрации фактов, чем для принятия решений, не столько для управления имуществом, сколько для обеспечения его сохранности. Поэтому представляется, что бухгалтерский учет рассматриваемого периода отвечал общественным потребностям и ожиданиям.
Китай
Китай почти так же стар, как Индия и Месопотамия. На земле Китая зародилась одна из первичных цивилизаций, а его просторы были заселены людьми уже несколько сот тысяч лет тому назад. И хотя бесчисленные войны, мятежи, пожары и наводнения постоянно терзали страну и уничтожали созданные людьми памятники, жизнь древнекитайских государств была очень активной. Китайцы – один из немногих народов, жизнь которого началась в той же стране, где он пребывает и в настоящее время.
На разных этапах древности китайцами было сделано множество важнейших естественнонаучных и технических открытий, имевших для своего времени общемировое значение. Уже во 2-м тыс. до н.э. в Китае возникла иероглифическая письменность, воспринятая впоследствии соседними народами. В это же время в долинах больших рек выросли и первые города, при строительстве которых применялись точно установленные градостроительные приемы и методы сооружения зданий.
Очень важную роль в передаче потомкам древних знаний сыграло единство письменного языка. Уже в древности китайцы вели непрерывные поиски усовершенствования письменных средств. Если в начале 2 тыс. до н.э. записи делались на костях животных и на стенках бронзовых сосудов, где знаки закреплялись путем выжигания и плавки, то в начале 1-го тыс. до н.э. их сменили бамбуковые пластинки, на которых письмена выводили острием палочки, окрашенной лаком. И уже в 1-м тыс. до н.э. дерево сменил шелк. Затем на смену драгоценному шелку в 1-2 вв. н.э. пришла более дешевая и удобная бумага.
Значительные особенности в организации учета имели место в Китае. Учетные системы Месопотамии, Древней Греции и Древнего Рима были ориентированы на купечество, священнослужителей и владельцев поместий. Правительства тоже вели учет, но в очень ограниченных масштабах. Пример широкого применения государством учетной системы Китая описан в переводе трудов по счетоводству эпохи династии Чжоу (1256 – 1122гг. до н. э.). Феодальный и экспансионистский характер правления Чжоу обусловил особый тип системы бухгалтерского учета. При ее разработке необходимо было принимать во внимание большие географические расстояния, многоуровневую иерархию чиновников и необходимость сбора налогов в натуральной форме на нужды имперского правительства. Другими словами, прибавочный продукт экономики собирался для перевозки и использования в ином месте.
Существовала система резервных фондов (общий, специальный и просто резервный фонд). Определялись не только фонды; оговаривались также источники их формирования, цели использования, а также периодичность взимания и максимальный размер каждого из налогов. Однако одно дело – продумать систему в деталях и другое – управлять ею на нескольких административных уровнях и обширной территории. Контроль осуществлялся посредством отчетности о результатах ревизии, представляемой каждые десять, тридцать дней и ежегодно, и назначением ревизоров из числа чиновников, находящихся в иерархии имперской службы на ступень выше проверяемых. По всей вероятности, за несоблюдение норм и растраты предусматривались соответствующие наказания. Важно отметить, что формы бухгалтерского учета в эпоху Чжоу адаптировались к социально-политической системе. К сожалению, учетные записи того времени не сохранились, и только некоторые сведения о них можно найти в описаниях китайского общества.
Каждое поступление и отпуск ценностей оформлялись «актом». Учет велся в красных списках, в которые записывались данные «актов». Для проверки один из экземпляров списка отсылался в центральное управление. Служащие склада могли занимать место только в течение трех лет, а затем по инвентаризации передавали ценности, для чего отводилось 15 дней.
Древние и современные системы учета обладают рядом общих черт, в числе которых – понятие подотчетного управления, регистрация оборотов, как в натуральном, так и в стоимостном выражении и необходимость отдельной, независимой проверки записей. Следует также отметить, что в древних системах не существовало исчисления прибыли или возможности оценки альтернативных решений и планов.
Средневековая манориальная (поместная) система
24 августа 476 г. был низложен последний император Римской империи – Ромул Август. Согласно историческому календарю Античный мир кончился. Начиналось новое время. Насколько оно было новым, сейчас сказать трудно. Можно предположить, что все началось сначала, а можно допустить, что традиции римской бухгалтерии продолжали теплиться в монастырях. Во всяком случае, одна традиция сохранялась – записи тех времен, так же как и в древнем мире, переполнены ошибками и грамматическими, и арифметическими. Приблизительность как принцип лежала в основе поступков людей. Они разделяли явления на большие и маленькие, прикидывали: больше – меньше. Для повседневной жизни этого было достаточно. Физическая работа казалась более легкой, чем заполнение учетных регистров и выполнение арифметических подсчетов.
Учетный консерватизм господствовал веками. Привычка – вот главный принцип счетных работников. Когда Фибоначчи (1202) ввел арабские цифры, т. е. заменил аддитивную римскую систему исчисления позиционной десятичной, понадобилось более трех веков, чтобы бухгалтеры осознали преимущество новых цифр. С распространением арабских цифр, измерительных приборов и ростом математических знаний миром овладевает идея точности, и на смену миру приблизительности приходит мир прецизионности. Интересно отметить, что точность подсчетов возрастает по мере осознания ее относительности.
Росту точности и юридической обоснованности учетных записей способствовало и такое уникальное в истории цивилизации событие, как рецепция римского права, а вслед за ним начало формироваться и торговое (хозяйственное) право. Так, во втором тысячелетии купцами стали создаваться посреднические суды, которые вырабатывали определенные требования к записям. Вот правила, принятые в XIII в. для средиземноморских купцов:
1) пусть завершенные операции записываются в соответствии с возрастающим порядком их дат;
2) пусть в бухгалтерских книгах между записями не будет пустых мест;
3) пусть будет по каждой операции сделана ссылка на разрешающий ее документ;
4) пусть все числа будут буквенные, но отнюдь не цифровые, дабы не было подделок.
Испания
Интересно отметить своеобразные приемы учета кассовых операций, которые мы находим в инструкции о том, что должны делать служащие Новой Испании (17 февраля 1531 г.). Она предусматривала хранение денег в сундуке с тремя разными замками. Ключи находились у кассира, бухгалтера и посредника (лицо, которому вручался ключ перед вскрытием кассы). Касса вскрывалась только в присутствии трех лиц. В ней хранилась кассовая книга, переплетенная, прошнурованная с указанием числа пронумерованных страниц. На каждом листе книги проставлялась печать и подпись. Филипп II, большой энтузиаст учета и контроля, специальным указом 1572 г. потребовал, чтобы первая и последняя страницы были подписаны главой муниципалитета. В первой части книги записывались приходные, во второй – расходные операции. Копия этой книги велась в бухгалтерии, и один раз в шесть месяцев записи обеих книг сверялись. Именно учет кассовых операций потребовал контроля. Он сводился или к разделению ключей, или, как у тамплиеров, операции параллельно отражали два бухгалтера.
Англия
Система ведения счетов, использовавшаяся в Англии в средние века, имела много общего с древними системами учета и, тем не менее, продержалась вплоть до XIX в. Манориальная, или поместная, учетная система, известная под названием приходно-расходной, играла важнейшую роль в пору, когда поместье было основным экономическим и социальным звеном.
В феодальном обществе индивид предстает членом группы с соответствующими его иерархическому положению обязанностями и ответственностью. В сфере собственности существовали те же отношения, что и между людьми: так, феодальные поместья были частями более крупных имений, а завершали иерархическую лестницу королевские владения. Поместья часто управлялись экономами, управляющими, и поэтому манориальная учетная система представляла собой систему отчетности эконома об управлении поместьем или экономическим объектом. Аналогичным образом чиновники отчитывались перед королем.
По сути феодальная социально-экономическая система предполагала создание прибавочного продукта. Тем не менее, не было, по-видимому, ни признания необходимости измерять эффективность, с которой производился прибавочный продукт, ни понятия прибыли и/или дохода на используемый капитал. Манориальная система учета в первую очередь была средством цепного контроля честности чиновников различных уровней в стратифицированном и регулируемом обществе.
В счетах часто использовались записи поступлений и списаний, как в денежной, так и в натуральной форме. Проверка в приходно-расходной системе проводилась первоначально путем «заслушивания счетов», откуда и произошел термин «аудит». Англ. audition – слушание, выслушивание.
Система просуществовала удивительно долго – с XII до XIX вв. Однако до появления в Англии итальянского метода ведения учета счета купцов нередко велись в форме одинарной записи, а не по приходно-расходной системе.
2.2 Возникновение системы двойной записи
Счета возникли очень давно. Они велись в первичном измерителе, т. е. материальные ценности – в натуральных единицах, расчеты, касса – в денежных. Одно не сводилось к другому. Результат хозяйствования выражался приростом богатства, а не косвенными категориями, такими, как прибыль.
С XIII в. существуют три учетные парадигмы:
1) камеральная (по кассе ведется регистрация поступления и выплат денег);
2) простая, включающая все имущественные и личные счета; они ведутся по принципу дебет-кредит, но в учетную совокупность не входят счета собственных средств, еще нет системы;
3) двойная – она уже включает счета собственных средств.
Все три парадигмы веками сосуществовали рядом без какого-либо соучастия, ибо адепты каждой из них говорили на разных языках.
Было как минимум пять объективных причин, не позволивших двойной бухгалтерии возникнуть ранее XIII в.:
1) деньги были слишком редким явлением;
2) психология рядового счетного работника неконструктивна, а фотографична, он пишет то, что видит или в жизни, или в документе;
3) прибыль как важнейшая категория, исчисляемая бухгалтером, не получила должного признания, купец оперировал больше потребительскими, чем финансовыми категориями;
4) из всех функций денег преобладала функция средства платежа, деньги нужны были в первую очередь, чтобы взыскивать и вносить, а не для вложения в хозяйственные обороты, следовательно, учет хозяйственных процессов строился на натуральной, а не на денежной основе;
5) многие века в психологии людей преобладали не количественные, а качественные представления (сказать, что я живу хорошо, было гораздо важнее и понятнее, чем сказать, что я живу на 300 дукатов)
Если предположить, что к XIII в. такие условия наступили, то возникают следующие возможные ответы: или сами по себе объективные условия предопределили возникновение двойной записи, или технические усовершенствования бухгалтерской процедуры привели к качественно новому скачку. Различные авторы подходят к ответу по-разному
На самом деле все было проще, двойная запись родилась стихийно, из необходимости контролировать разноску по счетам. Возникла техническая необходимость бухгалтеру контролировать разноску по счетам Главной книги. Подавляющее большинство фактов хозяйственной жизни всегда имело двойственный характер: поступили товары от поставщиков (товаров больше, поставщикам должны тоже больше), продали товары (товаров меньше, денег в кассе больше) и т. д. и т. п. Но были факты односторонние. Например, украли товары, дали взятку, пала корова, сгорел дом – тут был счет для записи, но не было к нему корреспондирующего счетa. Вот для таких случаев бухгалтер «эпохи Возрождения» отводил отдельный лист, где фиксировал, только для памяти и удобства последующего контроля разноски, такие суммы. Никакого смысла в содержание этих записей он не вкладывал. Это был чисто процедурный прием, приводивший к логической необходимости уравновешивания итогов дебетовых и кредитовых оборотов.
Понятие двойная запись возникло не сразу и связывается с трудом Д. А. Тальенте (1525), но получило всеобщее распространение благодаря Пиетро Паоло Скали (1755).
Существует несколько объяснений, почему сохранившаяся до сих пор бухгалтерская процедура называется двойной. Это связано с тем, что используются:
1) два вида записей – хронологическая и систематическая;
2) два уровня регистрации – аналитический и синтетический учет;
3) две группы счетов – материальные (товары, касса, основные средства и т. д.) и личные (дебиторы и кредиторы и т. п );
4) два равноправных разреза (дебет и кредит) в каждом счете;
5) два раза в равной сумме регистрируется каждый факт хозяйственной жизни;
6) два параллельных учетных цикла, отражаемых уравнением
Актив – Пассив = Капитал
левая часть показывает состояние имущества за минусом кредиторской задолженности, правая – наличие собственных средств;
7) две точки у каждого информационного потока – вход и выход;
8) два лица всегда участвуют в факте хозяйственной жизни – одно отдает, другое получает,
9) два раза выполняется любая бухгалтерская работа – сначала регистрируются факты хозяйственной жизни, а потом непременно проверяется правильность выполненной работы.
Но как бы ни трактовать, что такое двойная бухгалтерия, она при всех обстоятельствах формирует три непременных элемента метода: баланс, счета и двойную запись. И они создают иллюзию гармонии, ведь дебет всегда должен сходиться с кредитом, актив всегда будет равен пассиву. Так требует бухгалтерия.
Идея двойной бухгалтерии – это средство познания, обладающее творческой силой, она создавала и продолжает создавать условия для управления хозяйственными процессами и одновременно для своего самосовершенствования.
Экспансия двойной бухгалтерии. С XIII в. до середины XIX в. двойная бухгалтерия завоевывает одну отрасль народного хозяйства за другой, страну за страной. Число ее адептов стремительно растет. Решающим моментом был выход в 1494 г. книги великого итальянского математика Луки Пачоли (1445–1517) «Summa de Arithmetica, Geometria, Proportioni et Proportionalita» («Сумма арифметики, геометрии, учения о пропорциях и отношениях»), трактат которой «Tractatus parficularis de computis e scriptures» («Трактат о счетах и записях»), содержит подробное описание применения двойной бухгалтерии к практике торгового предприятия. Книга оказала огромное влияние на все последующее развитие учетной мысли. Пачоли дал первое обобщение двойной бухгалтерии, привел комплексное описание ее приемов и благодаря его книге диграфизм сначала распространился в Европе, а затем и во всем мире.
Выдающимся автором после Л Пачоли был Жак Савари (1622-1690) Его главная работа «La parfait negociant» («О совершенном купце») только на французском языке выдержала восемь изданий (с 1676 по 1724) и была переведена на английский, немецкий, фламандский и итальянский языки. Савари навсегда останется в истории учета как человек, который разделил счета на синтетические и аналитические, практиковал торговую калькуляцию, классифицировал балансы на инвентарные (оценка по себестоимости) и конкурсные (оценка по текущим ценам), последний включал и личное имущество собственника, так как иск мог быть обращен и на все достояние купца. Савари считается также предтечей науки об отдельном предприятии, он допускал истолкование учета как функции управления и может по-своему считаться одним из создателей управленческого учета. Бессмертной заслугой Савари было создание коммерческого ордонанса – кодекса Савари (1673), как его будут называть в течение нескольких веков. Конец XVII и начало XVIII вв.-эпоха большого влияния Савари.
У него был серьезный конкурент – Матье де ла Порт – ученый, покинувший Францию. Главная книга М. де ла Порта – «La guide des negocians et teneurs de livres» («Руководство для купца и бухгалтера»). С 1685 по 1792 г. она выдержала множество изданий. Большой заслугой де ла Порта является классификация счетов, которые он делил на три группы: собственника, имущественные (материальные) и личные (корреспондентов). Каждая группа счетов выполняет определенную функцию. Первая – экономическую (движение капитала), вторая – специфически хозяйственную (управление ресурсами внутри предприятия) и третья – юридическую (расчеты с третьими, сторонними для предприятия лицами). Понимая, что терминология бухгалтерского учета еще не установилась, де ла Порт дополнил свою книгу словарем специальных терминов.
Всякое торжество вызывает оппозицию, каждая мысль – контрмысль. Триумф двойной бухгалтерии привел к ее критике. Английский автор Эдвард Томас Джонс (1766–1838) выпустил в 1796 г. в Бристоле книгу «English system of book-keeping» («Английская система счетоводства»).
Нельзя сказать, чтобы сама английская многоколончатая форма имела успех, следует отметить, что и пропаганда Джонсом ежемесячных, а не годовых балансов получила признание, но критика двойной бухгалтерии произвела сильнейшее впечатление. Книга Джонса была переведена на немецкий, итальянский, французский и русский языки.
После возникновения в итальянских городах-государствах системы двойной записи форма счетов длительное время претерпевала лишь незначительные изменения. Период относительной инертности, когда техника двойной записи распространялась по Европе устно или в списках (копиях труда Пачоли), так затянулся, что получил название эпохи застоя.
Купеческий учет и приходно-расходная система неэффективны в условиях крупномасштабного фабричного производства и предпринимательской деятельности, связанной с использованием капитальных активов (внеоборотных средств). Назрела необходимость теории начисления износа и разделения статей капитала и выручки. Амортизация составляла одну из главнейших концептуальных проблем бухгалтерского учета в XIX в., так как впервые в истории возникло такое явление, как моральный износ оборудования вследствие технического прогресса.
Наряду с традиционным мнением о том, что бухгалтерский учет формируется под воздействием социальных, экономических и политических факторов, существуют и иные взгляды, а именно: бухгалтерский учет может сам выступать фактором формирования общества.
Одна из таких теории была выдвинута Зомбартом. Он предположил, что система двойной записи была столь мощным инструментом, что привела к развитию новой социальной и экономической системы, именуемой капитализмом. Этот взгляд прямо противоположен традиционному, согласно которому новая система производства, распределения и обмена потребовала усовершенствования учета, и вследствие этого была изобретена система двойной записи. Данная альтернатива заслуживает внимания, и в последнее десятилетие она развивалась радикальными теоретиками в учетной литературе.
Дата: 2019-12-22, просмотров: 345.
