Большое разнообразие мест затрат и центров ответственности требует определенной их систематизации и увязки с общей системой управленческого учета. Основой систематизации является функциональная принадлежность издержек к определенной сфере деятельности предприятия.

В целом, исходя из схемы производственного кругооборота в качестве совокупных мест затрат и сфер ответственности, можно выделить:

• снабжение сырьем, материалами, топливом и энергией;

• производство продукции и услуг;

• продажу продукции, товаров и услуг;

• управление предприятием [8, 234].

Все перечисленные сферы деятельности тесно связаны между собой и в рамках одного предприятия не могут существовать обособленно. Однако каждая из них имеет свой самостоятельный объект и условия формирования издержек. Так, в снабжении объектом отнесения расходов является объем сырья, материалов, топлива, покупных полуфабрикатов и товаров, в производстве — объем выпускаемой продукции и величина незавершенного производства, при сбыте — количество реализуемой продукции, товаров и услуг. Управление координирует разностороннюю деятельность организации. Объектом отнесения затрат здесь служат конечные виды продукции и услуг основного и вспомогательных производств, реализуемые сторонним потребителям.

Группировка издержек по совокупным местам затрат и центрам ответственности позволяет объединить разнородные по экономическому содержанию расходы в единые по целевому назначению комплексы. В затраты сферы снабжения, например, включают не только транспортно-заготовительные расходы, связанные с приобретением материальных ресурсов, но и затраты на содержание складских помещений, где они хранятся, расходы отдела материально-технического снабжения, лабораторий по проверке качества сырья и материалов, участков, где производится их подготовка к производственному потреблению.

По аналогии в издержки сферы сбыта целесообразно включить, Кроме расходов на тару, упаковку и транспортировку изделий, затраты на содержание отдела сбыта и складов готовой продукции, рекламу и т.п.

В настоящее время затраты по содержанию общезаводских складов на многих предприятиях не относятся на себестоимость сырья, материалов, топлива и не включаются в номенклатуру коммерческих вне-Производственных расходов. Они планируются и учитываются в составе общезаводских расходов, относимых на себестоимость конкретных изделий и услуг пропорционально основной заработной плате производственных рабочих или другому условному базису.

Когда впервые была введена такая практика, она объяснялась желанием отнести как можно большее число затрат предприятия, прямо не связанных с изготовлением продукции, к расходам по организации

производства и управлению. Значительная часть этих расходов регистрировалась в финансовых органах и контролировалась особо. К тому же складское хозяйство было, как правило, небольшим и слабо механизированным, абсолютная величина его затрат составляла незначительный процент от стоимости сырья и материалов.

Сейчас, когда в результате технического прогресса значительно выросли масштабы производства, увеличилась номенклатура сырья, материалов, готовой продукции на предприятии, возросла техническая оснащенность складов, их величина и количество, все более необходимым становится обособление складских расходов в самостоятельное место затрат.

По существу современный склад представляет собой специфическое производственное подразделение с большим объемом погрузочно-разгрузочных работ, операций сортировки, складирования и т.п. В нем занято значительное количество техники, ведется учет и контроль материальных запасов. Склад всегда территориально обособлен, характер складских операций функционально однороден, соответствующие расходы могут относиться на себестоимость продукции и услуг по единому расчетному основанию. Персональную ответственность за величину этих расходов целесообразно возложить на заведующих складами, а на более высоком уровне — на начальников отделов снабжения и сбыта, которым эти склады в большинстве случаев подчинены. Таким образом, склад как хозяйственная единица на предприятии удовлетворяет всем условиям образования места затрат.

Что же касается отделов снабжения и сбыта, то они по характеру выполняемых функций принадлежат к соответствующим областям (сферам) затрат. Их деятельность является управленческой лишь в отношении операций заготовления материальных ресурсов и реализации готовой продукции, где она решающим образом влияет на уровень издержек.

Обособление затрат снабжения и сбыта в единые комплексы позволит улучшить контроль за экономичностью работы указанных подразделений предприятия. Значительно расширяются возможности анализа и контроля расходов по снабжению и сбыту, обеспечивается достаточная информационная база для решения основных задач управления запасами в организации, для оценки экономической эффективности различных схем снабжения и вариантов продаж.

Степень дифференциации издержек по местам и центрам внутри этих подразделений определяется главным образом потребностями их контроля и повышения точности калькулирования. В сфере снабжения предприятия материальными ресурсами учет в разрезе мест затрат может быть организован по группам (видам) приобретаемых материальных ценностей или по ответственным исполнителям в отделе материально-технического снабжения. Аналогичной может быть дифференциация аналитического учета затрат на реализацию продукции. Такое обособление издержек позволяет увеличить степень их локализации и тем самым повысить точность калькулирования себестоимости изделий и услуг. Поскольку расходы на содержание служб снабжения и сбыта являются частью издержек предприятия по изготовлению сырья, материалов или реализации продукции в калькуляционном отношении, они могут рассматриваться как единая совокупность.