Процесс управления экономическим субъектом и надлежащим образом организованную систему внутреннего контроля невозможно отделить друг от друга, не нарушив при этом стройность и эффективность всей системы управления, то, как следствие, возникает потребность не в эпизодическом применении независимого внешнего аудита, а в постоянно действующей и эффективной структуре, входящей в систему внутреннего контроля в качестве неотъемлемой ее части.

Известно, что еще на стадии знакомства с характером и особенностями финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта, аудитор должен оценить качество систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля этого субъекта. Однако следует помнить, что ценность для экономического субъекта любой информации, в том числе и получаемой в результате аудиторской проверки, тем выше, чем ниже затраты на ее получение. В то же время необходимым условием эффективности системы внутреннего контроля является наличие у экономического субъекта независимой организационной структуры — службы внутреннего аудита.

В официальных российских нормативных актах в области аудиторской деятельности под внутренним аудитом понимается «...организованная экономическим субъектом, действующая в интересах его руководства и (или) собственников, регламентированная внутренними документами система контроля за соблюдением установленного порядка ведения бухгалтерского учета и надежностью функционирования системы внутреннего контроля» или «...один из способов контроля за эффективностью деятельности звеньев структуры экономического субъекта» (12, с.218).

В экономической литературе понятие внутреннего аудита по разному трактуется как отечественными, так и зарубежными авторами.

Так, например, Бычкова С.М. считает, что «внутренний аудит представляет собой элемент системы внутреннего контроля, организованный руководством предприятия в целях анализа учетных и других контрольных данных» (4, с.21).

По мнению Бурцева В.В., «внутренний аудит — это регламентированная внутренними документами организации деятельность по контролю звеньев управления и различных аспектов функционирования организации, осуществляемая представителями специального контрольного органа в рамках помощи органам управления организации...» (3, с.212).

С точки зрения Богомолова А.М. и Голощапова Н.А., «внутренний аудит (внутрихозяйственный, внутрифирменный) — составная часть общего аудита, организованного на экономическом субъекте в интересах его собственников и регламентированного его внутренними документами по соблюдению установленного порядка ведения бухгалтерского учета, охраны собственности и надежности функционирования системы внутреннего контроля» (2, с.6).

Известный английский ученый Додж Р., представивший в России одну из первых работ, связанных с международным аудитом, дает свое понимание внутреннего аудита. «Внутренний аудит является составной частью внутреннего контроля; осуществляется по решению органов управления фирмы для целей контроля и анализа хозяйственной деятельности» (7, с.87).

По мнению известных американских ученых Аренса Э.А. и Лоббека Дж.К., внутренний аудит — это внутрихозяйственный аудит, обеспечивающий администрацию «ценной информацией для принятия решений, касающихся эффективного функционирования их бизнеса» (1, с.14).

Из приведенных определений, описывающих понятие внутреннего аудита, следует, что он все же имеет существенные отличия от внешнего аудита, которые можно идентифицировать как: ограниченную независимость; обеспечение регулярного контроля за финансово-хозяйственной деятельностью экономического субъекта; регулярное предоставление информации с целью принятия и корректировок, ранее принятых управленческих решений.

Прежде чем определить место внутреннего аудита в процессе управления экономическим субъектом, и в частности в системе внутреннего контроля, рассмотрим основные характерные черты этой системы.

Согласно существующим как в российской, так и в международной практике положениям система внутреннего контроля состоит из трех основных элементов: надлежащим образом организованной системы бухгалтерского учета; контрольной среды; отдельных средств контроля.

Таким образом, современная система внутреннего контроля экономического субъекта представляет собой определенную политику и процедуры (средства контроля), принятые системой управления данным субъектом для достижения целей процесса управления, предусматривающих степень выполнимости упорядоченного и эффективного ведения финансово-хозяйственной деятельности данного субъекта, включая строгое следование политике управления, обеспечение сохранности имущества, обнаружение и предотвращение искажений, возникающих вследствие как непреднамеренных действий, так и злоупотреблений, относительную точность и полноту бухгалтерской (финансовой) информации (10; с. 49).

Анализ приведенных выше определений внутреннего аудита, а также основных элементов системы внутреннего контроля, позволяет определить внутренний аудит как действенное, многофункциональное (интегрированное) средство контроля, организованное руководством экономического субъекта, призванное обеспечить эффективность всей системы внутреннего контроля и оптимизацию принимаемых управленческих решений.

Прежде чем определить целесообразность организации внутреннего аудита в рамках любого экономического субъекта, необходимо понять его основную цель, от достижения которой зависит эффективность его функционирования.

Так как внутренний аудит является составляющим элементом системы внутреннего контроля, то его стратегическая направленность должна быть прежде всего адекватной целевым установкам этой системы.

Если исходить из данного утверждения, то необходимо учитывать то обстоятельство, что цель системы внутреннего контроля представляет собой обеспечение процесса управления экономическим субъектом разнообразными, надлежащим образом обработанными и проанализированными как внутренними, так и внешними информационными потоками, необходимыми для достижения стратегических целей функционирования экономического субъекта.

По этой причине цель внутреннего аудита на современном этапе развития экономических отношений можно определить как многофункциональное содействие системе управления экономическим субъектом в реализации эффективного функционирования системы внутреннего контроля и, как следствие, оптимизацию принимаемых управленческих решений.

На современном этапе целевая установка внутреннего аудита сместилась с контрольно-подтверждающей к контрольно-регулирующей что, в свою очередь, коренным образом изменило характер и масштабы решаемых им задач, которые можно сформулировать следующим образом: регулярный контроль за финансово-хозяйственной деятельностью экономического субъекта и его филиалов; контроль своевременности и полноты отражения финансово-хозяйственных операций в бухгалтерском учете; контроль за сохранностью имущества экономического субъекта и его филиалов; контроль за расчетно-платежной дисциплиной; контроль за соблюдением законодательства и иных нормативно-правовых актов; контроль за своевременностью расчетов с бюджетом разных уровней и внебюджетными фондами; выявление или предотвращение и контроль за исправлением искажений в учетной информации вследствие непреднамеренных ошибок и злоупотреблений; проверка учета затрат на производство, полноты и правильности отражения выручки от реализации продукции, работ (услуг), а также формирования финансовых результатов экономического субъекта и его филиалов; оценка степени эффективности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля экономического субъекта и его филиалов; контроль за соблюдением политики экономического субъекта и обеспечение эффективности его финансово-хозяйственной деятельности; анализ финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта и его филиалов; оценка экономической безопасности; оценка инвестиционных и иных экономических проектов; выявление и мобилизация имеющихся резервов ограниченных ресурсов; консультирование персонала экономического субъекта и его филиалов по всем аспектам, входящим в компетенцию внутреннего аудита; научные разработки и подготовка методических рекомендаций и пособий по бухгалтерскому учету и иным, входящим в его компетенцию, направлениям; компьютеризация бухгалтерского учета, подготовки и формирования бухгалтерской (финансовой) отчетности, расчетов по налогообложению, финансовому и экономическому анализу и прочим направлениям, входящим в компетенцию внутреннего аудита экономического субъекта; контроль исполнения решений по устранению выявленных искажений и иных недостатков; оценка степени надежности информации, предоставляемой системе управления; организация служебных расследований по различным чрезвычайным происшествиям и обстоятельствам; взаимодействие при необходимости с внешними аудиторами, представителями налоговых и иных контролирующих органов.

Приведенный, хотя и не претендующий на полноту, перечень задач, стоящих перед внутренним аудитом, может меняться в зависимости от возникающей необходимости в процессе управления. В то же время его разнообразие подтверждает многофункциональные возможности внутреннего аудита. При этом все эти задачи можно объединить в обобщенное понятие. Иными словами, задачей внутреннего аудита на современном этапе его развития является обеспечение процесса управления экономическим субъектом достаточной и уместной контрольно-регулирующей информацией, позволяющей принимать наиболее эффективные управленческие решения, а также оперативно и своевременно проводить корректировку ранее принятых решений.

При этом под достаточностью следует понимать полноту информационных потоков, а под уместностью — их достоверность.

Так как цель и задачи какой-либо деятельности характеризуют главным образом лишь ее основную направленность, то для более глубокого понимания сущности этой деятельности важно определить основополагающие принципы, на которых она базируется.

По этой причине следующим, не менее важным аспектом, определяющим условия функционирования внутреннего аудита, является установка и характеристика тех принципов, которые предопределяют его особенность и требования, предъявляемые к нему со стороны системы управления экономическим субъектом.

В официальных российских законодательных и нормативных актах в области аудита внутренний аудит регламентируется только в Правилах (стандартах) аудиторской деятельности и при этом лишь для целей оценки внешним аудитором системы внутреннего контроля экономического субъекта.

Теоретические исследования ученых и практический опыт аудиторов стран с развитой рыночной экономикой в области выработки и применения основополагающих фундаментальных принципов аудита определяют их как этические правила, нормы или принципы (1,7), соблюдение которых позволяет повысить степень доверия к результатам аудиторской деятельности заинтересованных в ней пользователей.

К этим принципам относят: независимость, честность, добросовестность, объективность, конфиденциальность, профессиональную компетентность, профессиональное поведение.

Любой аудитор, в том числе и внутренний, должен соблюдать приоритет интересов той социально-экономической системы, которой он служит, и поддерживать высокую репутацию своей профессии. При этом его ответственность: за неосмотрительную, в разумных пределах, оценку объемов работ, необходимых для достижения поставленных перед ним целей; за субъективную оценку сложности, существенности или значимости тех или иных аспектов, в отношении которых он формирует свои выводы; за оценку адекватности и эффективности управления рисками, а также систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля; за вероятность существенных ошибок; за понесенные затраты на предоставляемую проаудированную информацию для системы управления экономическим субъектом, превышающие возможные экономические выгоды от управленческих решений, сформированных не ее основе, — должна быть адекватной возможным последствиям в пределах его компетенции.

Кроме того, внутренний аудитор обязан на всех этапах своей деятельности, решая те или иные поставленные перед ним задачи, исходить из известной позиции профессионального скептицизма, понимая, что существует вероятность того, что вся информация, получаемая им из различных источников, может нести некоторый уровень недостоверности.

Несмотря на то, что следование рассмотренным выше принципам повышает степень доверия к внутреннему аудиту, однако, отсутствие выработки определенных правил, регламентирующих порядок практического их применения, позволяет судить о них лишь как о высоких этических намерениях, декларированных общими нормами морали.