Рассмотрим, какие классификации, применяющиеся на Западе, актуальны для организации управленческого учета на российском предприятии.

Как правило, при классификации затрат по элементам в западных системах управленческого учета выделяют три укрупненных элемента затрат: прямые материалы, прямая заработная плата и накладные расходы. Данная классификация наиболее близка традициям отечественного учета и анализа, поскольку можно найти некоторую аналогию между ней и классификацией затрат по статьям, применяемой в российской практике.

По отношению к конкретному центру ответственности затраты могут быть подконтрольными и неподконтрольными. Подконтрольность означает возможность менеджера повлиять на размер затрат (например, отдел маркетинга может воздействовать на расходы на рекламную кампанию, начальник производственного цеха - на использование прямого труда в части интенсивности и производительности труда и потерь рабочего времени).

Деление затрат на подконтрольные и неподконтрольные сугубо индивидуально, то есть возможно только для конкретного центра ответственности конкретного предприятия. Заметим также, что подобное деление затрат весьма условно (например, повышение затрат на горюче - смазочные материалы может означать, что водитель либо использует автомобиль с нарушением правил эксплуатации, либо использует его в личных целях, но может возникнуть и из-за незапланированного повышения цен на топливо).

Следует отметить, что не все затраты равнозначны для принятия решений, отсюда возникает деление затрат на релевантные (имеющие существенное значение для конкретного решения) и нерелевантные. Приведенные термины - сравнительно новые для российской практики управленческого учета. Релевантными можно назвать затраты, которые различаются в зависимости от выбираемого варианта решения. Примерами релевантных затрат могут быть:

переменные затраты на единицу продукции, то есть затраты, возникающие при производстве каждой дополнительной единицы продукции. Используются, например, при рассмотрении нескольких вариантов конструкции продукта, сравнении рентабельности нескольких видов продукции;

приростные затраты (differential cost, incremental cost) - разница между затратами, связанными с одним вариантом действий, и затратами, связанными с другим вариантом действий. Эту концепцию чаще всего используют при выборе одного из двух конкурирующих инвестиционных проектов, при этом затраты, общие для обоих проектов, игнорируются;

вмененные издержки или альтернативная стоимость (opportunity cost) - маржинальный доход, потерянный в результате предпочтения одного варианта другому.

Процесс принятия решений с учетом релевантных затрат включает следующие этапы:

объединение всех возможных затрат, связанных с конкретным вариантом решения;

исключение затрат прошлых периодов;

исключение затрат, общих для всех вариантов;

отбор наилучшего варианта на основе оценки релевантных затрат.

Данная классификация затрат должна быть известна и находить практическое применение в деятельности не только специалистов по управленческому учету, но и менеджеров предприятия, поскольку она позволяет в любой ситуации отделить факторы, влияющие и не влияющие на принятие решения, с целью выбора оптимального варианта действий.

Мы рассмотрели основные классификации затрат, имеющие место как в российской теории и практике, так и в западной. Все они в определенной степени необходимы для постановки системы управленческого учета, требуют изучения и внедрения в практику управления на российских предприятиях.

Места возникновения затрат представляют собой структурные единицы предприятия, являющиеся причиной возникновения затрат, включая протекающие внутри их хозяйственные процессы.

Выбор мест возникновения затрат в качестве объектов учета вызывается главным образом:

необходимостью оценки прошлой, контроля настоящей и планирования будущей деятельности структурных единиц предприятия;

необходимостью калькулирования себестоимости производимых продуктов, поскольку только часть возникающих затрат можно отнести на продукты по прямому признаку. Остальные затраты необходимо сначала собрать по местам их возникновения.

Принято различать следующие принципы выделения мест возникновения затрат:

организационный - в соответствии с внутренней организационной иерархией предприятия (цех, участок, бригада, управление, отдел и т.д.);

направления бизнеса - в соответствии с категорией производимых продуктов;

региональный - в соответствии с территориальной обособленностью;

функциональный - в соответствии с участием в бизнес - процессах предприятия (сферы снабжения, основного производства, вспомогательного производства, сбыта, научно - исследовательских и опытно - конструкторских разработок и т.д.);

технологический - в соответствии с технологическими особенностями производства.

На практике перечисленные принципы могут встречаться в комбинированном виде.

Под носителем затрат понимают продукт (часть продукта, группу продуктов) разной степени готовности (полностью готовый или прошедший только часть технологических операций, переделов, фаз), который в процессе своего производства и сбыта является причиной возникновения затрат и на который данные затраты можно отнести по прямому признаку.

Выбор носителей затрат в качестве объектов учета объясняется:

необходимостью оперативного управления производством - величина затрат, вызываемых носителями, используется для планирования и контроля;

необходимостью калькулирования себестоимости производимых продуктов.

К общим для всех объектов учета принципам группировки в отношении носителей затрат следует добавить еще один специфический: поскольку выделение носителей затрат в качестве объектов учета связано также с необходимостью калькулирования себестоимости, следует согласовать группировку носителей затрат с объектами калькулирования. Под объектом калькулирования понимается продукт в широком смысле, себестоимость которого следует исчислить.

Носители затрат могут соответствовать объектам калькулирования, быть уже (то есть с несколькими другими носителями входить в состав объекта калькулирования) или шире (включать в себя несколько объектов калькулирования). Если носитель затрат включает в себя несколько объектов калькулирования, это неизбежно ведет к косвенному распределению затрат, результаты которого всегда спорны. Поэтому в группировке носителей затрат следует стремиться к тому, чтобы они соответствовали или входили в объекты калькулирования.

Среди основных признаков классификации носителей затрат можно выделить:

экономическую (материальную) сущность - продукция, работы, услуги;

тип (категория) производства - основное, вспомогательное;

иерархическую взаимосвязь продуктов - тип продуктов, вид продуктов, вариант исполнения, сорт, типоразмер;

степень готовности - продукт после последовательного прохождения технологических операций;

наличие связи с покупателем - номер заказа.

Методы организации учета затрат и перечень используемой для ведения учета первичной документации определяются рядом факторов. К важнейшим из них можно отнести особенности технологического процесса и вид используемого в процессе производства ресурса.

На западных предприятиях не существует единой классификации затрат, каждая фирма имеет право разрабатывать свою номенклатуру затрат в зависимости от информации, которая требуется менеджерам предприятия. Отличительная черта таких классификаций - их упрощенность, смешение различных признаков группировки, подмена одного понятия другим (например, косвенные, накладные и постоянные затраты), что можно объяснить прагматизмом.

Заключение

Управленческие воздействия реализуются с помощью основных функций управления, взаимосвязь и взаимодействие которых образуют замкнутый повторяющийся цикл управления:... Анализ... Планирование... Организация... Учет... Контроль... Регулирование... Анализ.

Функция принятия решений является связующей управленческой функцией, то есть подразумевается ее присутствие на всех этапах управленческого цикла. Поэтому, деление затрат на основные и переменные необходимо рассматривать в контексте с безубыточностью и как инструмент управления. При этом насколько многогранна данная классификация, продемонстрировано при анализе соотношения изменения затрат и объема производства.

В результате чего нами сформулировано подразделение затрат на пропорциональные, прогрессивные, дигрессивные и регрессивные и насколько важно определение тесноты связи этих затрат по отношению к объему и, их влияние на формирование маржинального дохода. В результате исследование установлена зависимость между различными классификационными группами.

В частности прогрессивные затраты растут быстрее, чем увеличивается объем производства (например, оплата труда производственных рабочих при сдельно - прогрессивной системе); дегрессивные растут медленнее, чем объем производства (например, затраты на технологическую энергию и топливо, смазочные и обтирочные материалы); регрессивные сокращаются в абсолютном выражении, несмотря на рост объема производства.

Особое практическое значение данная классификация имеет в случаях, когда задана некоторая делимость факторов, обусловливающих постоянство затрат.

Величина большинства постоянных затрат не является абсолютно фиксированной. То есть мы имеем дело с полупостоянными затратами, которые постоянны для конкретного объема производства, но в какой-то критический момент возрастают на определенную величину.

Подобные затраты относят к постоянным или к переменным в зависимости от частоты ступенчатых приращений и величины приращений в каждой точке.

При анализе смешанных затрат необходимо применять методы, позволяющие выделить из них постоянную и переменную части.

Наиболее простыми из них считаются метод анализа счетов, графический метод, метод "высшей и низшей точек".

Для более тщательного изучения поведения затрат используются статистические и экономико-математические методы (метод наименьших квадратов (регрессионный анализ), метод корреляции и др.).

Список использованной литературы

1. Управленческий учет и анализ: учебное пособие /О.М. Горелик, Л.А. Парамонова, Э.Ш. Низамова. - М.: КНОРУС, 2007 - 256 с.

2. Концепция развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу. Одобрена Приказом Министра финансов Российской Федерации от 1 июля 2004 г. N 180.

3. Об утверждении программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности. Постановление правительства РФ от 6 марта 1998г. N 283.

4. Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в сельскохозяйственных организациях. Утвержден МСХ РФ приказом от 6 июня 2003 г. N 792.

5. Методические рекомендации по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в сельском хозяйстве. (Утверждены приказом Минсельхозпрода РФ от 4.07.96 г. № П-4-24/2068).

6. "Главбух". Приложение "Учет в сельском хозяйстве", N 4, 2003

7. Положение по бухгалтерскому учету "Расходы организации" (ПБУ /99). Приказ Минфина РФ от 6 мая 1999г. № 33н.

8. Барышев С.Б. Диагностика методики управленческого учета. // Бухгалтерский учет. - 2007, № 14, с.66

9. О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету". Приказ Министра финансов РФ от 18 сентября 2006г. N 116н.

10. Керимов В.Э. Бухгалтерский учет: Учебник. / В.Э. Керимов. - М,-М.: Эксмо, 2006, - 688 с.

11. Хорнгерн Ч.Т., Фостер Дж. Бухгалтерский учет: управленческий аспект: Пер. С англ. /Под ред. Я.В. Соколова: - М.: Финансы и статистика, 1995. - 416 с.

[1] Хорнгрен Ч.Т., Фостер Дж. Бухгалтерский учет: управленческий аспект, с. 20.

[2] ПРИКАЗ Минфина РФ от 06.05.1999 № 33н (ред. от 18.09.2006) "Об утверждении положения по бухгалтерскому учету "расходы организации" ПБУ 10/99" (Зарегистрировано в Минюсте РФ 31.05.1999 N 1790)

[3] Николаева С.А. Доходы и расходы организации: практика, теория, перспективы. Изд. 2-е, перераб. и доп. - М.: Аналитика - Пресс, 2000).

[4] ПРИКАЗ Минфина РФ от 06.05.1999 N 33н (ред. от 18.09.2006) "Об утверждении положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99" (Зарегистрировано в Минюсте РФ 31.05.1999 N 1790)

[5] Принято в действующей отечественной системе учета.

[6] Принято в западных системах учета.

[7] Приказ Минфина РФ от 06.05.1999 N 33н (ред. от 18.09.2006) "Об утверждении положения по бухгалтерскому учету "расходы организации" ПБУ 10/99"