Элементы юридического состава налога — субъект налогообложения и объект налогообложения находятся в тесной взаимосвязи. По этому признаку налоги можно разделить на две группы: налоги, построенные по принципу резидентства (резидентские налоги), и налоги, построенные по принципу территориальности (территориальные налоги). Суть различия состоит в том, что в резидентских налогах субъект определяет объект налога, а в территориальных — наоборот (схема 1-14).

                                                                                                                           Схема 1-14

                Резидентские                                                Территориальные

Подоходный налог с физических лиц

Налог на прибыль предприятий

Налог на имущество предприятий

Другие

НДС

Налог с имущества. Переходящего в порядке наследования или дарения

Налог на имущество физических лиц

В соответствии с принципом резидентства государство распространяет свою налоговую юрисдикцию на все доходы лиц, имеющих постоянное местопребывание в данном государстве, в том числе на доходы, полученные из источников, находящихся за пределами данного государства.

С точки зрения национальных интересов принцип резидентства выгоден для развитых стран, граждане которых получают значительные доходы от деятельности и размещения капиталов вне своей страны. Но для стран, в экономике которых значительное место занимают иностранные инвестиции, более выгоден принцип налогообложения на основе национальной принадлежности источника дохода, т.е. принцип территориальности. Налогообложению в этом случае подлежат доходы, извлекаемые на территории данной страны, независимо от национального или юридического статуса их получателя, а доходы, получаемые гражданами этого государства в других странах, от налогов в этом государстве освобождаются.

Большинство стран, в том числе Российская Федерация, при налогообложении доходов применяют сочетание обоих принципов. Но ряд налогов основан исключительно на принципе территориальности.

Например, согласно Закону РФ от 12 декабря 1991 г. № 2020-1 «О налоге с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения»[47] налог уплачивается с недвижимого имущества, находящегося на территории России, транспортных средств, зарегистрированных в России, или при приеме наследства, открывшегося на территории России. При этом плательщиком налога является любое лицо — собственник имущества или наследник, как гражданин России, так и иностранец (лицо без гражданства), как резидент России, так и нерезидент.

С другой стороны, гражданин или резидент России, принимая наследство за рубежом, уплачивает соответствующий налог по законодательству страны открытия наследства, но не по законодательству Российской Федерации. Имущество, находящееся за рубежом, также не учитывается при подсчете базы для налогообложения в России. Однако доход, полученный от эксплуатации имущества, находящегося за рубежом, подлежит налогообложению в России, если его получатель является российским резидентом.

Необходимо учитывать, что одинаковые налоги могут быть построены с использованием различных принципов. Так, в отличие от налога на имущество, переходящего в порядке наследования или дарения, налог на имущество предприятий построен в основном на принципе резидентства (налогом облагается собственное имущество российских юридических лиц независимо от места его фактического нахождения). Используется и территориальный принцип — при налогообложении имущества иностранных юридических лиц, действующих в России через постоянные представительства (бюро, агентства и т.п.).

Налоговый период

Налоговый период — срок, в течение которого завершается процесс формирования налоговой базы, окончательно определяется размер налогового обязательства.

Налоговый кодекс Российской Федерации определяет налоговый период как календарный год или иной период применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате (ст. 55 части первой НКРФ).

Во-первых, необходимость этого элемента состава налога определяется тем, что многим объектам налогообложения (получение прибыли, дохода, реализация товаров и т.п.) свойственна протяженность во времени, повторяемость. В целях определения соответствующего результата необходимо периодически подводить итог. Для разовых налогов (например, налога с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения) налоговый период не устанавливается.

Во-вторых, вопрос о налоговом периоде связан с проблемой однократности налогообложения. В соответствии с принципом недопущения двойного налогообложения один и тот же объект может облагаться налогом одного вида только один раз за определенный законом период налогообложения.

Следует различать понятия налоговый период и отчетный период, т.е. срок подведения итогов (окончательных или промежуточных), составления отчетности и представления ее в налоговый орган. В ряде случаев налоговый и отчетный периоды могут совпадать.

Например, при уплате налога на добавленную стоимость малыми предприятиями налоговый и отчетный периоды равны трем месяцам, т.е. одному кварталу.

Отчетность может представляться несколько раз в течение одного налогового периода. Это вызвано, как правило, потребностью равномерного внесения налога в бюджет, что не всегда может быть обеспечено уплатой авансовых платежей, рассчитанных на основе какого-либо допущения или предположения.

НК РФ определяет, что налоговый период может состоять из одного или нескольких отчетных периодов, по итогам которых уплачиваются авансовые платежи (п. 1 ст. 55). Налог, рассчитанный по итогам отчетного периода, не совпадающего с налоговым периодом, является промежуточным платежом.

Нечеткость в определении налогового периода может послужить причиной серьезных нарушений прав налогоплательщиков.

Например, ст. 2 «Объект обложения налогом и порядок исчисления облагаемой прибыли-' Закона РФ "О налоге на прибыв предприятии и орга низаций» не содержит указания о налоговом периоде. Напротив, Закон РФ «О подоходном налоге с физических лиц» четко определяет, что объектом налогообложения физических лиц является совокупный доход, полученный в календарном году, т.е. годовой доход.

То же можно сказать и в отношении объекта налога на прибыль предприятий, анализируя содержание Закона в целом (ст. 8 «Порядок исчисления и сроки уплаты налога»). Однако отсутствие прямого указания на налоговый период позволяет налоговым органам усматривать со-коытие (занижение) прибыли не только в отчетных документах по итогам работы за год, но и в квартальной и полугодовой отчетности, что не соответствует Закону. В данном случае налицо смешение понятий налогового и отчетного периодов.

По итогам каждого налогового периода налогоплательщики на основе регистров бухгалтерского учета и иных документов исчисляют налоговую базу. При этом существует проблема соотнесения полученных или уплаченных налогоплательщиком сумм с тем или иным налоговым периодом.

Эта проблема решается установлением конкретного метода учета базы налогообложения.