На этапе предвари­тельного планирования и разработки плана и программы аудита устанавливаются объем и характер безналичных расчетов аудиру­емого лица, организация ведения бухгалтерского учета операций на расчетных и валютных счетах (использование систем автома­тизации бухгалтерского учета), наличие системы «клиент — банк». Подтверждение правомерности движения денежных средств на счетах 51 «Расчетные счета» и 52 «Валютные счета» осуществляется при проверке других счетов, корреспондирующих с данными счетами в иных разделах аудиторской проверки. Поэтому счет 51 «Расчетные счета», как правило, отдельно в полном объеме не проверяется. К валютным счетам аудиторы про­являют повышенное внимание, так как учет расчетов валютой значительно сложнее в связи с возникновением суммовых и кур­совых разниц.

Бухгалтер аудируемого лица должен предоставить акты о сверке совместно с банком сумм остатков денежных средств на расчет­ных и валютных счетах по состоянию на 31 декабря. Однако осо­бенно внимательно следует отнестись к наличию корреспонден­ции счетов 51 и 52 с нетипичными счетами и проверить данные операции в рамках проверки операций по расчетным и валютным счетам. Обязательно необходимо произвести оценку системы внут­реннего контроля с помощью процедур, которые позволяют оце­нить ее эффективность и подтвердить (или не подтвердить) дос­товерность оборотов и сальдо по счетам 51 и 52.

При аудите денежных средств необходимо подтвердить досто­верность учетной информации и в отношении счетов 55 «Специ­альные счета в банках» (аккредитивы, чековые книжки, депозит­ные счета и др.) и 57 «Переводы в пути».

2.2.1. Соблюдения требований гражданского, финансового и налогового законодательства в уче­те денежных средств на расчетных и валютных счетах.

Рассмотрим процедуры проверки

1.Установить количество имеющихся у предприятия расчетных
и валютных счетов и ознакомиться с договорами банковского счета.

Правовые основы договоров банковского счета регламентиро­ваны главой 15 «Банковский счет» Гражданского кодекса Россий­ской Федерации. В соответствии со ст. 845 ГК РФ «по договору банковского счета банк обязуется принимать и зачислять посту­пающие на счет, открытый клиенту (владельцу счета), денежные средства, выполнять распоряжения клиента о перечислении и выдаче соответствующих сумм со счета и проведении других опе­раций по счету». Аудитор должен ознакомиться с содержанием договора, обратив внимание на существенные условия, в том числе на обязанности банка и предприятия как клиента.

2.Ознакомиться с применяемыми на практике формами без­
наличных расчетов. Статьей 862 ГК РФ предусмотрены следую­щие формы безналичных расчетов: платежными поручениями, по аккредитиву, чеками, расчеты по инкассо, а также другие формы, предусмотренные законом или установленными в соответствии с ним банковскими правилами.

2.2.2. Оценка систем бухгалтерского учета и внутрен­ него контроля.

Для изучения и оценки систем бухгалтерского учета и внутрен­него контроля аудитору необходимо.

1.Ознакомиться с рабочим планом счетов, разрабатываемым
организацией на основе Плана счетов бухгалтерского учета финан­сово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по
его применению и утверждаемым в приказе по учетной политике
в части счетов, корреспондирующих со счетами 51 «Расчетные
счета» и 52 «Валютные счета».

2.Ознакомиться с организацией ведения бухгалтерского учета
по счетам 51 и 52, порядком ведения аналитического учета по
данным счетам. Выяснить, какие аналитические счета открыты к
счету 51 «Расчетные счета», если предприятие имеет несколько
счетов в разных банках; выяснить, в каких учреждениях банков
открыты расчетные счета. Выяснить особенности использования
каждого из этих счетов, узнать, кто из работников бухгалтерии,
согласно выданным доверенностям, сдает в банк платежные до­кументы и получает выписки с приложением платежных докумен­тов. Необходимо уточнить, какие из счетов были открыты или
закрыты в проверяемом периоде, установить причины закрытия
счетов. На этом этапе полезны следующие действия:

1)произвести сверку остатков и оборотов по выпискам банка
с регистрами бухгалтерского учета, данными Главной книги, по­казателями бухгалтерской отчетности. Проверить подтверждение банком остатка по каждому счету на начало и конец проверяемо­го периода;

2)произвести расчет уровня существенности.

2.2.3. Проверка п равильности отражения в учете и бухгалтерской отчетности опе­ раций по расчетным счетам

Рассмотрим процедуры проверки правильности отражения опе­раций в бухгалтерском учете по счету 51 «Расчетные счета».

1.Проверить соблюдение требований к оформлению первич­ными документами операций по расчетному счету.

Вне зависимости от того, какая форма безналичных расчетов используется на практике, все расчетные документы должны со­ответствовать требованиям, установленным Банком России. Ос­нованием для отражения операций по движению денежных средств на расчетном счете предприятия являются:

- расчетные документы (в зависимости от формы расчетов);

- мемориальные ордера (внутренние документы банка);

- выписки банка с расчетного счета, оформленные в установлен­ном порядке.

1.1.Проверить, правильно ли сгруппированы выписки по сче­там за проверяемый период (остаток средств на конец периода в
предыдущей выписке должен быть равен остатку средств на на­чало периода в следующей выписке) и имеются ли к ним первич­ные документы.

Выписки банков должны присутствовать за каждый день, в котором производились операции по расчетному счету, денежно-расчетные и платежные документы — по каждой операции.

Платежные документы (счета, счета-фактуры) должны быть надле­жащим образом оформлены, данные в них (плательщик, поставщик, содержание операции, сумма) должны соответствовать данным, ука­занным в денежно-расчетном документе (платежном поручении).

1.2.Установить, соответствуют ли суммы по выпискам банка
суммам, указанным в приложенных первичных документах и пла­тежных документах.

Сумма по выписке должна соответствовать сумме в платежном документе, однако в первичных документах могут быть отличаю­щиеся суммы, например в выписанных счетах на оплату может быть сумма больше или меньше той, которая указана в платеж­ном поручении (это может быть следствием наличия дебиторской или кредиторской задолженности аудируемого лица перед контр­агентом). Сумма, указанная в выписке банка, может быть мень­ше суммы, указанной в первичном документе, если по данному документу ранее была произведена частичная оплата.

1.3. Проверить, имеется ли на первичных документах, прило­женных к выписке, штамп банка. Если имеются документы без
штампа, то аудитор может сделать запрос в банк (в соответствии
с Федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельнос­ти № 5) с целью подтверждения правильности произведенного
платежа.

2. Проверить законность и обоснованность операций по дви­жению денежных средств на расчетном счете.

2.1. Аудито­ру при выявлении некорректного платежа следует изучить дого­вор и ознакомиться с рабочей документацией, созданной в ходе
анализа договоров.

2.2.Провести анализ формулировок платежей, указанных в
платежных документах, обращая внимание на наличие выделения
налога на добавленную стоимость. В том случае, если формули­ровка платежа нетрадиционна для аудируемого лица, запутана,
непонятна, необходимо провести дополнительные процедуры по
проверке этой операции.

Используя рабочую документацию и результаты проверки
других разделов аудита, проверить основания для перечисления
платежей в пользу третьих лиц (физических) через почтовые от­деления или на счета в банках. Например, если перечисляются
удержанные алименты, то сверить суммы с выписками из решений судебных органов, заработную плату — с расчетно-платежными ведомостями, а также достоверность указанных в перечне по­чтовых адресов получателей переводов (при проверке расчетов с ра­бочими и служащими). Если в банковской выписке обнаружены ис­правления, то может быть инициирован запрос в банк.

3. Проверить правильность отражения операций по движению денежных средств на расчетном счете в системе счетов бухгалтер­ского учета.

3.1.Проверить правильность составления бухгалтерских запи­сей по операциям на счете 51 «Расчетные счета». Особое внима­ние следует обратить на те операции, которые в системе счетов
отражены на счетах затрат (минуя счета расчетов) и прибылей и
убытков. В зависимости от составленного плана аудиторской про­
верки аудитор передает информацию о выявленных операциях по
прямой корреспонденции со счетами затрат руководителю ауди­торской проверки, который при необходимости вносит корректи­ровку в программу аудита, поскольку требуется проведение допол­нительных процедур для проведения детальной проверки.

3.2.Проверить сложные хозяйственные операции, которые от­ражаются в бухгалтерском учете системой бухгалтерских записей. При использовании систем автоматизации необходи­мо проверить правильность первоначальной настройки типовых проводок в части операций по расчетному счету (учет поступления денежных средств с одно­
временным начислением налога на добавленную стоимость). С
целью установления правильности отражения таких операций в
бухгалтерском учете необходимо проверить другие учетные реги­стры, где зафиксированы данные бухгалтерской записи. Особое
внимание следует уделить учетным операциям по перечислению
или получению предоплаты (аванса).

3.3.Установить правомерность использования сторнировочных
записей, произведенных по счету 51 «Расчетные счета».

По операциям, отражаемым через банковские счета, сторнировочных записей в регистрах бухгалтерского учета не должно быть, так как допущенная ошибка по банковским опе­рациям — это или излишне зачисленные или снятые суммы, ко­торые восстанавливаются обратными бухгалтерскими записями, поскольку ошибочное зачисление производится на основе доку­мента. Ошибочно зачисленные платежи подлежат возврату. При снятии со счета ранее ошибочно зачисленной суммы банк состав­ляет мемориальный ордер с указанием причины списания со сче­та. Именно поэтому наличие сторнировочных записей по расчет­ному счету в регистрах бухгалтерского учета должны быть особо тщательно исследованы на предмет надежности системы бухгал­терского учета и внутреннего контроля.

3.4 Установить наличие операций по переводу денежных средств аудируемым лицом на свои же счета в другом банке, при­чины этих переводов; установить, не имеется ли переводов денеж­ных средств на счета, укрытые от налоговых органов (может про­изводиться аккумулирование денежных средств, но налоговые платежи не осуществляются).

Типичные ошибки

• отсутствие выписок банка, денежно-расчетных документов, пла­тежных документов;

• подчистки и исправления в выписках банка;

• оправдательные документы к выпискам банка представлены не полностью;

• на документах отсутствует штамп банка о принятии документов для обработки;

• осуществление денежно-расчетных операций по платежным до­кументам, оформленным с нарушением установленного порядка
(оплата счета-фактуры несоответствующей формы, оплата счета,
выписанного на другое лицо, оплата счета, выписанного с ариф­метическими ошибками, и др.);

•  оформление денежно-расчетных документов (платежных пору­чений) с текстом, не соответствующим тексту платежных доку­ментов.

• затраты, производимые в безналичном порядке, списываются непосредственно на счета затрат, минуя счета расчетов;

• нарушение порядка покупки и обратной продажи иностранной валюты на внутреннем валютном рынке Российской Федерации

Глава 3. Оформление отчета по результатам проведения проверки операций с денежными средствами.

По результатам проверки аудитор оформляет отчет, который содержит данные об объеме проверки, все выявленные нарушения и рекомендации для их исправления.

Отчет может быть в виде тестов или текста с приложением рабочих листов в виде таблиц.

Отчет должен выражать мнение аудитора о достоверности данных по строке 261 баланса «Денежные средства в кассе», строке 262 баланса «Денежные средства на расчетных счетах», строке 263 баланса «Денежные средства на валютных счетах», строке 264 баланса «Прочие денежные средства» бухгалтерского баланса.

В качестве рекомендаций может быть предложена программа организации внутреннего контроля над наличием и движением денежных средств организации.

Заключение

Оперативное и эффективное проведение аудиторской проверки  требует предварительной работы, планирования и составления программы аудита.

Свою работу аудиторы должны начинать  с ознакомления с проверяемым экономическим субъектом, для чего изучают учредительные документы, виды деятельности, учетную политику организации и т.д.

Необходимо ознакомиться также с отчетностью, ее основными показателями, с тем, чтобы выявить масштабы деятельности организации и результаты ее работы за исследуемый период.

Результатом аудиторской проверки операций с денежными средствами является установление соответствия применяемой в организации методики учета операций с денежными средствами действующим в проверяемом периоде нормативным документам РФ для формирования мнения о достоверности бухгалтерской отчетности.

На стадии предварительного обследования необходимо обозначить наиболее важные вопросы, дающие ответ на вопрос об объеме операций по счетам учета денежных средств и позволяющие составить план и программу аудита операций с денежными средствами .

В начале проверки следует оценить эффективность внутреннего контроля за движением и сохранностью денежных средств и других ценностей в кассе организации. Это можно сделать с помощью тестирования, которое даст предварительную оценку соблюдения в организации кассовой дисциплины, выявит наиболее уязвимые участки, определит особенности ведения учета в организации.

Обязательным условием осуществления аудиторской проверки является документирование осуществленных процедур.

По результатам проверки составляется отчет, который содержит описание всех выявленных нарушений и рекомендаций по их устранению.

Список литературы

1. Налоговый кодекс Российской Федерации- ред. от 28.09.2010г.  

2. Федеральный закон от 21.11.1996 № 129- ФЗ (ред. от 03.11.2006) «О бухгалтерском учете» (принят ГД ФС РФ 23.02ю1996)

3. Федеральный закон от 30.12.2008 № 307- ФЗ «Об аудиторской деятельности».

4. Приказ Минфина РФ от 06. 10. 2008 № 106 н.

5. Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99) (в ред. Приказа Минфина РФ от 18.09.2006 № 115н).

6. Положение ЦБ РФ № 2-П от 12.04.2001 г. «О безналичных расчетах в РФ»

7. Положение ЦБ РФ «О правилах организации наличного денеж­ного обращения на территории Российской Федерации» от 05.01.1998 г. № 14-П;

8.  Кондраков Н.П.

Бухгалтерский учет: Учебник.- М.: ИНФРА – М, 2005.

9.  Кочинев Ю.Ю. Аудит. 3-е изд.- СПб.: Питер, 2007 (Серия «Бухгалтеру и аудитору»)

10. Мерзликина Е.М., Никольская Ю.П. Аудит: Учебник.- 3-е изд., перераб. и доп. – М.: ИНФРА- М, 2009