Основою для позбавлення права власності є конституцій­ний, публічно-правовий обов'язок платника податків платити законно встановлені податки. Платник податків не має права розпоряджатися на свій розсуд тією частиною свого майна, яка у вигляді визначеної грошової суми підлягає внесенню до бюд­жету, і зобов'язаний регулярно перераховувати цю суму на ко­ристь держави. В цьому обов'язку платника податків втілено публічний інтерес усіх членів суспільства. З публічним ха­рактером податку й фіскальним суверенітетом держави пов'я­зано законодавчу форму встановлення податку, обов'язок і примусовість його вилучення, однобічний характер податко­вих обов'язків.

Чинне право приватної власності охороняє закон. Однак, абсолютно очевидно, що воно не належить до прав, які не підля­гають обмеженню ні за яких умов. Приватну власність може бути обмежено законом, але тільки тою мірою, в якій це по­трібно з метою захисту основ конституційного ладу, гарантії прав і свобод громадян, забезпечення безпеки держави. Влас­ника може бути позбавлено власності тільки у випадках, перед­бачених законом. Але саме подібний випадок і закріплено Кон­ституцією України (ст. 67), як необхідну умову існування дер­жави, безумовну її вимогу.

Таким чином, основою для позбавлення власності платника є його імперативний, безумовний, конституційний публічно-правовий обов'язок платити законно встановлені податки. Плат­ник податків не має права на свій розсуд розпоряджатися час­тиною майна, що у вигляді визначеної грошової суми підлягає внесенню до бюджету, позабюджетного цільового фонду. В цьо­му обов'язку втілено публічний інтерес усіх членів суспільства, що визначає й законодавчу форму закріплення податку, обов'я­зок його сплати, примусу при забезпеченні цього обов'язку, однобічний характер податкових обов'язків.

На наш погляд, податок — це форма примусового відчу­ження результатів діяльності суб'єктів, які реалізують свій по­датковий обов'язок, у державну чи комунальну власність, який вноситься до бюджету відповідного рівня (або цільовий фонд) на підставі закону (чи акта органа місцевого самоврядування) й виступає як обов'язковий, нецільовий, безумовний, безвідплат­ний і безповоротний платіж.

Хотілося б звернути увагу на низку ознак, які притаманні змісту податку:

1. Це вид платежу, закріплений актом органу державної влади. С. Г. Пепеляєв відзначає, що право парламенту затвер­джувати податок є вираженням права народу погоджуватися на сплату податку[2]. Однак, це не означає згоди кожного конк­ретного члена суспільства чи навіть певних груп. Наприклад, у багатьох країнах існують конституційні заборони на розв'язання питань про оподаткування шляхом референдуму. Питання про податки й бюджет виключено із законів, що регулюють механізм референдуму (Конституція Італійської Республіки, ч. 2. ст. 75)¹.

2. Впритул до цієї ознаки прилягає ознака індивідуальної безвідплатності чи однобічного характеру його встановлення. В її основу закладено однобічний рух коштів від платника до держави. Разом з тим платник не отримує (на перший погляд) нічого натомість, що означає відсутність зустрічних обов'язків держави. Кошти платника йдуть на задоволення суспільних потреб. Однак необхідно враховувати, що безвідплатність має умовний характер, у зв'язку з однобічним обов'язком платни­ка. В загальному ж плані безвідплатність означає, що кошти, які виплачують як податок, переходять до бюджету без одер­жання зустрічного відшкодування чи задоволення для плат­ника.

3.Нецільовий характер податкового платежу означає над­ходження його в фонди, які акумулює держава та які викорис­товують для задоволення державних потреб. Разом з тим не­відомо, на задоволення яких саме цілей ідуть надходження від конкретного податку, тобто формується ніби розмитий грошо­вий фонд держави. Звичайно, вимагає окремого розгляду про­блема деяких видів податків, що за своїм характером дуже схожі на збори (податок із власників транспортних засобів тощо).

4. Безумовний характер податку є продовженням поперед­ньої ознаки й означає сплату податку, яку не пов'язано ні з якими зустрічними діями, привілеями з боку держави. Останні дві ознаки, мабуть, найчіткіше характеризують сутність подат­ку й виділяють його із системи інших платежів.

5. Платіж надходить до бюджетів відповідного рівня чи цільових фондів. Розподіл податків за бюджетами, фондами здійснюють відповідно до бюджетної класифікації. Його мо­жуть проводити двома основними шляхами: закріплення по­датку за певним бюджетом або розподілом його між бюдже­тами.

6. Обов'язковий характер податкового вилучення забезпе­чує нагромадження коштів у дохідній частині бюджету. Це лежить в основі закріплення на конституційному рівні сплати податків як першочергового обов'язку громадян.

7. Безповоротний характер податку, ймовірно, не вимагає особливих коментарів, хоча слід звернути увагу на один ас­пект. Насамкінець платник одержує віддачу від внесених ним податків, коли держава задовольняє суспільні потреби, в яких зацікавлено суспільство та кожний його індивід (охорона суспіль­ного порядку, охорона здоров'я, освіта), і з цього погляду по­датки ніби повертаються до платника.

8. Платіж у грошовій формі. Внесення податку до бюджету відбувається в грошовій формі. Сплату податку майном чинним законодавством за загальним правилом не передбачено. Грошо­ву форму сплати податку визначає сама сутність податку, що є, як уже було сказано, внеском. У зв'язку з цим, обов'язок плат­ника податків зі сплати податку є однооб'єктним, оскільки тільки сплату податку в грошовій формі, за загальним правилом, роз­глядають (за дотримання інших умов — про терміни, бюджети тощо) як належне виконання обов'язку. Звертання стягнення на майно платника податків у випадку недоплати за податками та­кож не є винятком, оскільки в результаті (після реалізації май­на) внесення податку до бюджету відбувається в грошовій формі. Однак, у деяких випадках сплату податків допускають і в не грошовій формі, але всі не грошові засоби сплати податків є нетиповими й викликані кризою платежів.

Функції податків, що відбивають їхню сутність, є похідни­ми від функцій фінансів і реалізують ті ж завдання, але по­рівняно в більш вузьких межах. Таким чином, функції податків можна згрупувати в два блоки: основні й додаткові. Група ос­новних функцій включає сутнісну функцію податку (фіскаль­ну) й дві загальнофінансових (регулюючу й контрольну). Саме на підґрунті цих функцій будують податковий механізм, і, дію­чи спільно, вони складають цільний комплекс. Додаткові функції деталізують головні цілі, реалізовані через підсистему основ­них функцій. Крім того, якщо основні функції обов'язкові для всіх видів податків, то додаткові мають відтінок факультатив­ності й не обов'язково представлені за всіма податками.

Основні функції податку:

1. Найважливішою функцією податків є фіскальна (лат. ґізсиз — державна казна). Відповідно до цієї функції податки виконують своє основне призначення — насичення дохідної частини бюджету, доходів держави для задоволення потреб суспільства. В період становлення буржуазної держави цю спря­мованість податків вважали єдиною. Однак, на кінець XIX сто­ліття нова концепція податків розглядає їх як соціальний регу­лятор, знаряддя реформ, а на кінець 30-х років XX століття податки розглядають вже і як засіб регулювання економіки, забезпечення стабільного економічного зростання[3].

Дуже важливо відзначити стабільність фіскальної функції податків. Остання означає не просте формування переліку над­ходжень до бюджету, а механізм цих надходжень, який діє на постійній, стабільній основі, що забезпечує централізоване справ­ляння податків, співвідношення з витратами бюджетів.

2. Регулююча функція служить своєрідним доповненням попередньої і торкається як регулювання виробництва, так і регулювання споживання (наприклад, непрямі податки). Ра­зом з тим регулюючий механізм існує об'єктивно, і вплив на платників здійснюється незалежно від волі держави. Дуже ча­сто під регулюючою функцією розуміють лише надання пільг окремим галузям чи виробникам. Однак податкове регулюван­ня — більш складний механізм, що враховує не тільки подат­ковий тиск, а й перспективи того чи іншого виду діяльності, рівні прибутковості тощо.

3. Контрольну функцію реалізують у ході оподаткування під час регламентації державою фінансово-господарської діяль­ності підприємств і організацій, отримання доходів громадяна­ми, використання ними майна. За допомогою цієї функції оці­нюють раціональність, збалансованість податкової системи, кожного податку окремо, перевіряють, наскільки податки відпо­відають реалізації мети в сформованих умовах.

Додаткові функції податку утворюють підсистему, що охоп­лює такі види функцій:

1. Розподільна функція становить своєрідне відображення фіскальної: наповнити скарбницю, щоб потім розподілити от­римані кошти. Але на стадії розподілу ця функція дуже тісно переплітається з регулюючою, і в одній дії можуть виявлятися обидві функції. Наприклад, непрямі податки, регулюючи спо­живання, створюють основи для перерозподілу коштів одних платників на користь інших (акцизи на делікатесні види про­дуктів тощо). Це дозволяє говорити про наявність первинного й вторинного розподілу (перерозподілу) за допомогою податків.

2. Стимулююча (дестимулююча) функція створює орієн­тири для розвитку чи згортання виробництва, діяльності. Як і регулюючу, її може бути пов'язано із застосуванням механіз­му пільг, зміною об'єкта оподаткування, зменшенням оподат­ковуваної бази. Іноді цю функцію розглядають як підвид ре­гулюючої.

3. Накопичувальна функція являє собою своєрідне узагаль­нення всіх попередніх функцій і основну — з погляду реалі­зації цілей держави в податковій системі. Найбільш узагальню­ючою функцією податків, з якою пов'язано їхнє виникнення й розвиток, є фіскальна. Але це тільки на перший погляд. Вона має тимчасовий характер, виступає етапною, реалізуючою на­сичення бюджету на певний період. Остаточна мета податків — не тільки сформувати бюджет, але й сформувати мету, інтереси в розподілі цих коштів і інших коштів платників, тобто створи­ти умови для нагромадження як юридичними, так і фізичними особами. В цьому випадку йдеться про активне нагромаджен­ня, що виразилося б у збільшенні потужностей, розвитку ви­робництва тощо. Здійснити це можна шляхом диференціації чи зниження майнових податків, надання пільг при цільовому ви­користанні коштів. Цю функцію дуже тісно пов'язано зі стиму­люючою, але вона глобальніша й узагальнююча. Крім того, якщо стимулюючу функцію пов'язано з процесом, діяльністю плат­ників, то накопичувальну орієнтовано на остаточний резуль­тат. Вона визначає мету діяльності й має більш статичний ха­рактер.

Законодавства багатьох держав не розмежовують податки, збори, мито, а податкову систему визначають як сукупність податків і зборів.

Природно, в податку, мита, збору наявна низка загальних рис[4]. До них належать:

1) обов'язковість сплати податків і зборів у відповідні бюд­жети й фонди;

2) чітке надходження в бюджети та фонди, за якими їх за­кріплено;

3) вилучення їх на основі законодавчо закріпленої форми й порядку надходження;

4) примусовий характер вилучення;

5) здійснення контролю єдиними податковими органами;

6) без еквівалентний характер платежів.

Однак, незважаючи на схожість цих механізмів, вони мають чіткі розбіжності.

Мито і збір відрізняються від податків:

а) за значенням. Податкові платежі забезпечують до 80% надходжень у дохідну частину бюджету; інші види відрахувань, відповідно, менше;

б) за метою. Мета податків — задоволення потреб держа­ви; мета мита, зборів — задоволення певних потреб чи витрат установ;

в) за обставинами. Податки становлять безумовні платежі; мито, збір виплачують у зв'язку з послугою, яку надано плат­никові державною установою, що реалізує державно-владні повноваження;

г) за характером обов'язку. Сплату податку пов'язано з чітко вираженим обов'язком платника; миту, збору притаманна пев­на добровільність його дій, і їх не регулюють іноді відносинами імперативного характеру;

д) за періодичністю. Збори, платежі, мито часто мають ра­зовий характер і їхню сплату здійснюють без визначеної систе­ми; податки характеризуються певною періодичністю;

Відмінності за періодичністю включають два підходи:

— періодичність сплати (збори, мито — одноразова сплата, податки — певна періодична сплата);

— періодичність дій (збори, мито безпосередньо залежать від кількості дій, що породжують зобов'язання зі сплати, подат­ки — чітко не пов'язано з періодичністю дій, наприклад, пері­одичність сплати податку з власників транспортних засобів не пов'язано з характером використання транспортного засобу);

є) відносини відплатності притаманні миту, зборам (на відміну від податків).

Таким чином, на відміну від загальних податкових платежів, збори й мито мають індивідуальний характер і їм завжди влас­тива спеціальна мета й спеціальні інтереси[5].

Раніше основним критерієм розмежування мита й збору було надходження коштів: якщо до бюджету — мито, якщо на ко­ристь організації — збір. У сучасних умовах акценти трохи змістилися:

— збір — платіж за володіння особливим правом;

— мито — плата за здійснення на користь платників юри­дично значущих дій.

Усю сукупність обов'язкових платежів податкового ха­рактеру може бути класифіковано за декількома підстава­ми. Виділимо найважливіші:

1. Залежно від компетенції органу, що вводить дію подат­кового платежу на відповідній території:

а) загальнодержавні — податки й збори, які встановлює Верховна Рада України, вводять у дію виключно закони, діють на всій території держави;

б) місцеві — податки й збори, перелік яких установлює Верховна Рада України, вводять у дію нормативні правові акти представницьких органів місцевого самоврядування, діють на території відповідних територіальних утворень.

Принцип компетенції органу, що встановлює податок, ле­жить в основі класифікації податків і зборів. Статті 13 — 14 Закону України «Про систему оподаткування» закріплюють загальнодержавні й місцеві їхні різновиди. Потрібно врахову­вати, що кожну з цих статей конкретизовано в декількох зако­нах і підзаконних актах, які стосуються окремих податкових відрахувань (детальніше на їхній характеристиці зупинимося у відповідних розділах). Щодо зазначених статей є слушним одне зауваження. Вони включають закритий перелік податків і зборів. Мабуть, доцільно виділити в цьому переліку кілька підпунктів, розбивши його на дві частини. Перша повинна охоплювати тільки податки, в другу увійдуть різновиди зборів. Іншими словами, така класифікація дозволить розділити різні за характером, методами обчислення й способами сплати платежі до бюджету і відрахування, що мають порівняно недавню історію, цільовий характер, принципово відмінний від нецільових, традиційних, що мають багатовікову практику податків.

2. Залежно від каналу надходження. Відповідно до бюджет­ної системи України податкові платежі надходять у бюджети різних рівнів, на основі чого можна розділити їх на закріплені й регулюючі.

Специфіку розподілу податків на закріплені й регулюючі визначено змістом бюджетної системи України. Відповідно до ст. 2 Бюджетного кодексу України вона становить сукупність Державного бюджету України та місцевих бюджетів.

Закріплені податки безпосередньо й цілком надходять у кон­кретний бюджет чи позабюджетний фонд. Серед закріплених податків виділяють податки, що надходять у Державний бюд­жет, у місцевий бюджет. Регулюючі (різнорівневі) податки над­ходять одночасно до бюджетів різних рівнів у пропорціях, що відповідають бюджетному законодавству. Суми відрахувань за такими податками зараховують безпосередньо в Державний бюджет і бюджети інших рівнів, визначають під час затвер­дження кожного бюджету.

Можна дещо деталізувати цю групу податків, диференцію­вавши їх на групи:

а) державні — податки, що цілком надходять до Держав­ного бюджету;

б) місцеві — податки, що цілком надходять до місцевого бюджету;

в) пропорційні — податки, які розподіляють між бюджета­ми в певній пропорції.

3. Залежно від платника:

А. Податки з юридичних осіб (податок на прибуток і т.д.).

Б. Податки з фізичних осіб (податок на доходи фізичних осіб тощо).

В. Змішані — податки, що допускають як платника і юри­дичних, і фізичних осіб (податок з власників транспортних засобів, земельні податки і т.д.). До того ж змішані податки можна розділити на:

а) податки, які визначають наявністю певних матеріальних благ (транспортні засоби, ділянка землі);

б) податки, які визначають діяльністю платників (податок на додану вартість, акцизний збір).

4. Залежно від форми оподаткування:

А. Прямі (прибутково-майнові) — податки, які справляють у процесі придбання й акумуляції матеріальних благ, визнача­ють за розміром об'єкта оподаткування, включають у ціну то­вару й сплачують виробник або власник. Прямі податки, відпо­відно, підрозділяють на:

а) особисті — податки, які сплачує платник податків за рахунок і залежно від отриманого ним доходу (прибутку), вра­ховують платоспроможність платника;

б) реальні (англ. геаі — майно) — податки, які сплачують із майна, в основі яких лежить не реальний, а передбачуваний середній дохід[6].

Б. Непрямі (на споживання) — податки, які справляють у процесі витрати матеріальних благ, визначають за розміром споживання, включають у вигляді надбавки до ціни реалізації товару й сплачує споживач. При непрямому оподаткуванні формальним платником є продавець товару (робіт, послуг), який виступає посередником між державою та споживачем товару (робіт, послуг). Останній же являє собою платника реального. Саме критерії! збігу юридичного й фактичного платника є од­ним із основних під час розмежування податків на прямі та непрямі. При прямому оподаткуванні — юридичний і фактич­ний платники збігаються, при непрямому — ні.

Ще одну важливу обставину слід враховувати під час розме­жування прямих і непрямих податків — їхню участь в утво­ренні ціни. Якщо прямі податки закладають у ціну на стадії виробництва (у виробника), то непрямі — тільки на стадії реа­лізації і як надбавку до ціни виробництва товару[7]. 5. Залежно від способу справляння:

А. Часткові (кількісні) — встановлюють розмір податку для кожного платника окремо, враховують майновий стан платника та його можливості сплати. Загальну величину податку форму­ють як суму платежів окремих платників.

Б. Розкладкові (репатріаційні) — податки, що нарахову­ють на цілу корпорацію платників, які самостійно здійснюють між собою остаточний розподіл податкового тягаря. Історично, це перша форма справляння податків, що пройшла кілька етапів: перший — встановлення загальної суми потреби держави в до­ходах; другий — розподіл цієї суми між територіальними одини­цями; третій — розподіл її між платниками. В Росії у 1885 році було встановлено додатковий розкладковий збір, який справля­ли з промислових і торгових підприємств. Загальну його суму законодавчо визначали за губерніями, в губерніях — за повіта­ми, де вже згідно з прибутковістю розподіляли між торговими й промисловими підприємствами.

6. Залежно від характеру використання:

А. Загального призначення — податки, які використовують на загальні цілі, без конкретизації заходів чи витрат, на які їх витрачають (фактично це й є дійсно податки).

Б. Цільові податки — податки, які зараховують у позабюд­жетні цільові фонди та які призначено для цільового викорис­тання. Фактично, однією з основних ознак податків є нецільо­вий характер, однак, подібні платежі мають низку позитивних моментів: психологічний; ув'язування витрат і доходів від виз­начених видів діяльності; певної незалежності конкретного дер­жавного органу[8].

7. Залежно від періодичності справляння:

А. Разові — податки, які справляють один раз протягом визначеного часу (найчастіше — податкового періоду) при здійсненні певних дій (податок із власників транспортних за­собів; податок із майна, що переходить у порядку спадкування чи дарування). Переважно цей різновид податків має характер зборів.

Б. Систематичні (регулярні) — податки, які справляють регулярно, через певні проміжки часу й протягом усього пе­ріоду володіння чи діяльності платника (щомісячно, поквар­тально) .