Оценка основных средств
Основные средства имеют следующие виды денежной оценки:
¨первоначальная стоимость, по которой они принимаются к бухгалтерскому учету;
¨восстановительная стоимость, которую они имеют в период воспроизводства, с учетом морального износа и переоценки;
¨остаточная стоимость, которая представляет первоначальную или восстановительную стоимость основных средств за минусом износа.
Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов.
Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются суммы:
¨уплачиваемые в соответствии с договором поставщику;
¨уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;
¨уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств;
¨регистрационных сборов, государственных пошлин и других аналогичных платежей, произведенных в связи с приобретением (получением) прав на объект основных средств;
¨таможенных пошлин;
¨невозмещаемых налогов, уплачиваемых в связи с приобретением объекта основных средств;
¨вознаграждения, уплачиваемого посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств;
¨затрат, связанных с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств (с учетом суммовых разниц), в частности, начисленные до оприходования объекта основных средств проценты по заемным средствам, привлеченным для приобретения, сооружения или изготовления этого объекта;
¨фактических затрат предприятия на доставку объектов основных средств и приведение их в состояние, пригодное для использования.
Суммовые разницы возникают в случаях, когда оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте.
Первоначальной стоимостью основных средств, внесенных в счет вклада в уставный капитал предприятия, признается их денежная оценка, согласованная учредителями предприятия.
Первоначальной стоимостью основных средств, полученных по договору дарения и в иных случаях безвозмездного получения, признается их рыночная стоимость на дату оприходования.
Поскольку однотипные объекты основных средств могут быть приобретены в разное время по разным ценам (особенно в связи с инфляцией), в балансе между переоценками фактически учитываются основные средства в смешанной оценке. Для перехода к сопоставимой оценке проводится переоценка основных средств. При переоценках основных средств устанавливается их полная восстановительная стоимость, т. е. полная стоимость приобретения новых основных средств, аналогичных оцениваемым. Полная восстановительная стоимость показывает, сколько средств пришлось бы затратить предприятию на дату переоценки при существующих оценках стоимости строительных и монтажных работ, используемых материальных ресурсах, торговых наценках, транспортных тарифах и т. д. для замены (замещения) имеющихся, изношенных в той или иной мере основных средств такими же, но новыми, для их полного восстановления в первоначальном, неизношенном виде. Это относится ко всем видам основных средств ¾ к машинам и оборудованию, зданиям, сооружениям и др.
В частности, полная восстановительная стоимость строений ¾ это совокупность средств, необходимых для полного восстановления строений в первоначальном виде, с учетом современных строительных норм, расценок, стоимости материальных и трудовых ресурсов. Если точно таких же объектов в данное время на предприятии нет, следует ориентироваться на аналогичные объекты, уточнив стоимость путем сравнения технических характеристик (потребительских качеств).
В ходе переоценки основных средств определяется не только полная восстановительная стоимость объектов, входящих в состав основных средств (здесь учитываются также затраты по транспортировке и установке), но и их остаточная стоимость (с учетом начисленного износа).
Предприятие может не чаще одного раза в год переоценивать группы однородных объектов основных средств. Периодичность переоценки предприятие определяет самостоятельно и закрепляет ее проведение в учетной политике. Предприятию необходимо указать способ, которым будет проводиться переоценка. ПБУ 6/01 предусматривает два способа ¾ индексацию и прямой пересчет по рыночным ценам.
При определении рыночной стоимости основных средств используют три основных подхода:
¨затратный ¾ основывается на предположении, что разумный инвестор, как правило, не заплатит за оцениваемый объект сумму большую, чем та, за которую обошлось бы создание объекта, обладающего эквивалентной полезностью. Согласно затратному подходу рыночная стоимость складывается из суммы затрат на полное воспроизводство (замещение) оцениваемого объекта, уменьшенной на сумму износа. При этом под полным воспроизводством оцениваемого объекта понимается создание его абсолютной копии, а под полным замещением ¾ создание объекта с эквивалентной полезностью, но из современных материалов, с использованием современных стандартов и технологий;
¨прямой сравнительный анализ продаж ¾ основывается на предположении, что разумный инвестор, как правило, не заплатит за оцениваемый объект сумму, большую, чем та, за которую на рынке может быть приобретен объект, обладающий эквивалентной полезностью. При прямом сравнительном анализе продаж рыночная стоимость оцениваемого объекта определяется исходя из среднерыночной цены сопоставимых объектов, скорректированной с учетом всех отличий, присущих оцениваемому объекту;
¨доходный ¾ основывается на предположении, что рыночная стоимость оцениваемого объекта определяется текущей стоимостью доходов, которые этот объект может принести своему собственнику.
Стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению. Изменение первоначальной стоимости основных средств допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств, а также в случаях их модернизации.
При принятии решения о переоценке по таким основным фондам следует учитывать, что в последующем они переоцениваются регулярно, чтобы стоимость основных средств, по которой они отражаются в бухгалтерском учете и отчетности, существенно не отличалась от восстановительной стоимости.
Сумма дооценки объекта основных средств в результате переоценки зачисляется в добавочный капитал предприятия. Суммы уценки списываются на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка), если объект основных средств ранее не дооценивался. Если основные фонды ранее дооценивались, то сумма уценки в пределах суммы дооценки списывается в уменьшение добавочного капитала, а если сумма уценки превышает сумму дооценки, то разница между ними также списывается за счет нераспределенной прибыли.
Таблица 9.1. Наличие, движение и структура объектов основных средств
Как следует из табл. 9.1, за отчетный период произошли существенные изменения в наличии и структуре основных средств. Сума их возросла на 16 728 тыс. руб., или на 12,12%. Значительно увеличился удельный вес активной части фондов, что следует оценить положительно.
Оценка движения и технического состояния основных производственных фондов (ОФ) осуществляется по данным бухгалтерской отчетности ¾ бухгалтерского баланса (форма № 1) и приложения к бухгалтерскому балансу (форма № 5). Для этого рассчитываются следующие показатели (табл. 9.2):
Таблица 9.2. Показатели движения и технического состояния основных производственных фондов
Проверяется выполнение плана по внедрению новой техники, вводу в действие новых объектов, ремонту основных средств. Определяется доля прогрессивного оборудования в его общем количестве и по каждой группе машин и оборудования, а также доля автоматизированного оборудования.
Для характеристики возрастного состава и морального износа фонды группируются по продолжительности эксплуатации (до 5,5-10, 10-20 и более 20 лет), рассчитывается средний возраст оборудования.
Пример 9.2. Сведения табл. 9.3 показывают, что за отчетный год техническое состояние основных производственных фондов на предприятии несколько улучшилось за счет более интенсивного их обновления.
Таблица 9.3. Данные о движении и техническом состоянии основных производственных фондов
Обеспеченность предприятия отдельными видами машин, механизмов, оборудования, помещениями устанавливается сравнением фактического их наличия с плановой потребностью, необходимой для выполнения плана по выпуску продукции. Обобщающими показателями, характеризующими уровень обеспеченности предприятия основными производственными фондами, являются фондовооруженность и техническая вооруженность труда.
Показатель общей фондовооруженности труда рассчитывается отношением среднегодовой стоимости промышленно-производственных фондов к среднесписочной численности рабочих в наибольшую смену (имеется в виду, что рабочие, занятые в других сменах, используют те же фонды труда).
Уровень технической вооруженности труда определяется отношением стоимости производственного оборудования к среднесписочному числу рабочих в наибольшую смену. Темпы его роста сопоставляются с темпами роста производительности труда. Желательно, чтобы темпы роста производительности труда опережали темпы роста технической вооруженности труда. В противном случае происходит снижение фондоотдачи.
Для обобщающей характеристики эффективности и интенсивности использования объектов основных средств служат следующие показатели:
Рентабельность основных производственных фондов ¾ отношение прибыли от основной деятельности к среднегодовой стоимости основных средств.
Фондоотдача основных производственных фондов ¾ отношение стоимости произведенной продукции к среднегодовой стоимости основных средств. Показатель отражает сумму реализуемой продукции на рубль среднегодовой стоимости основных производственных фондов.
Фондоотдача активной части основных производственных фондов ¾ отношение стоимости произведенной продукции к среднегодовой стоимости активной части основных фондов.
Фондоемкость ¾ отношение среднегодовой стоимости основных производственных фондов к стоимости произведенной продукции за отчетный период.
Фондоотдача и фондоемкость ¾ комплексные синтетические показатели. Они зависят, с одной стороны, от состава, структуры, качества, темпов изменениями эффективности использования объектов основных средств, с другой стороны, от темпов увеличения выпуска продукции. Практика показывает: чем ниже стоимость основных средств, меньше износ и больше доля их активной части, тем выше фондоотдача.
В разных отраслях экономики показатели фондоотдачи и фондоемкости неодинаковы. На их величину оказывают влияние особенности экономики отрасли, технологии и организации, состав и структура основных средств, темпы их развития, изменение стоимости воспроизводства единицы мощности. Так, в тяжелой промышленности фондоотдача намного ниже, чем в легкой. Однако кризисное состояние экономики в последние годы приводит к постоянному снижению показателей эффективности использования объектов основных средств.
Относительная экономия основных производственных фондов (Эопф) рассчитывается по формуле:
Эопф = ОПФ1 - ОПФ0 ´ IТП , (9.1)
где ОПФ0, ОПФ1 ¾ среднегодовая стоимость основных производственных фондов соответственно в базисном и отчетном периодах;
IТП = ТП1 : ТП0 ¾ индекс роста объема товарной продукции.
При расчете среднегодовой стоимости основных производственных фондов учитываются не только собственные, но и арендуемые основные фонды и не включаются фонды, находящиеся на консервации, резервные и сданные в аренду.
Частные показатели применяются для характеристики использования отдельных видов машин, оборудования, производственной площади, например, средний выпуск продукции в натуральном выражении на единицу оборудования за смену, выпуск продукции на 1 м2 производственной площади и т. д. Изучаются динамика перечисленных показателей, выполнение плана по их уровню, проводятся межхозяйственные сравнения. После этого изучают факторы изменения их величины (рис. 9.1).
Рис. 9.1. Взаимосвязь показателей эффективности
использования основных производственных фондов
Обобщающим показателем эффективности использования основных производственных фондов является фондорентабельность (Ропф). Ее уровень зависит не только от фондоотдачи, но и от рентабельности продаж. Взаимосвязь этих показателей можно представить следующим образом:
(9.2)
Пример 9.3. Данные табл. 9.4 показывают, что фактический уровень рентабельности основных производственных фондов ниже планового на 3%. Чтобы определить, как он изменился за счет фондоотдачи и рентабельности продукции, можно воспользоваться приемом абсолютных разниц.
Таблица 9.4. Анализ фондорентабельности и фондоотдачи
Отрицательное влияние на уровень рентабельности основных производственных фондов оказало снижение фондоотдачи основных производственных фондов:
DРопф = DФОопф ´ Рпрпл = (7,20 - 7,55) ´ 0,1865 = -0,06529 или -6,53%.
Положительное влияние оказало повышение рентабельности продаж:
DРопф = ФОф ´ DРпр = 7,20 ´ (0,1914 - 0,1865) = 0,03578, или 3,58%.
Изменение показателя рентабельности основных производственных фондов под совокупным воздействием рассматриваемых факторов составило:
-0,06529 + 0,03578 = -0,02950, или -2,95%.
В заключение оценки интенсивности и эффективности использования основных производственных фондов подсчитывают резервы увеличения выпуска продукции и фондоотдачи. Ими могут быть ввод в действие неустановленного оборудования, замена и модернизация его, сокращение целодневных и внутрисменных простоев, повышение коэффициента сменности, более интенсивное его использование, внедрение мероприятий НТП. При определении текущих и перспективных резервов вместо планового уровня факторных показателей учитывается возможный их уровень.
Например, резервы увеличения выпуска продукции за счет ввода в действие нового оборудования определяются умножением дополнительного его количества на фактическую величину среднегодовой выработки или на фактическую величину всех факторов, которые формируют ее уровень.
Для определения резерва увеличения выпуска продукции за счет повышения среднечасовой выработки оборудования необходимо сначала выявить возможности роста последней путем его модернизации, более интенсивного использования, внедрения мероприятий НТП и т. д. Затем выявленный резерв повышения среднечасовой выработки нужно умножить на возможное количество часов работы оборудования (произведение возможного количества единиц, количества дней работы, коэффициента сменности, продолжительности смены).
Резервы роста фондоотдачи ¾ это увеличение объема производства продукции и сокращение среднегодовой стоимости основных производственных фондов.
Резервы роста рентабельности основных производственных фондов определяют умножением выявленного резерва роста фондоотдачи на фактический уровень рентабельности продукции. В заключение разрабатывают мероприятия по освоению выявленных резервов.
Таблица 9.5
При способе уменьшаемого остатка годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента ускорения, устанавливаемого в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Коэффициент ускорения применяется по перечню высокотехнологичных отраслей и эффективных видов машин и оборудования, устанавливаемому федеральными органами исполнительной власти. В настоящее время Перечень эффективных типов машин, оборудования и транспортных средств, по которым можно применять ускоренную амортизацию, утвержден:
¨для предприятий и организаций транспортно-дорожного комплекса;
¨для организаций гостиничного хозяйства;
¨для предприятий рыболовной промышленности;
¨для предприятий связи.
По движимому имуществу, составляющему объект финансового лизинга и относимому к активной части основных фондов, может применяться в соответствии с условиями договора лизинга коэффициент ускорения не выше 3.
Суть применяемого метода состоит в том, что доля амортизационных отчислений, относимых на себестоимость продукции, будет уменьшаться с каждым последующим годом эксплуатации объекта основных фондов, для которого амортизация начисляется способом уменьшаемого остатка.
Пример 9.5. Начисление амортизации способом уменьшаемого остатка. Приобретен объект основных средств первоначальной стоимостью 100 тыс. руб. со сроком полезного использования ¾ 5 лет.
Норма амортизации составит: (1 : 5) ´ 100 = 20% (см. табл. 9.6).
Таблица 9.6
Как показывают результаты расчета, сумма амортизации оказывается меньше первоначальной стоимости основных средств на 32 768 руб. (табл. 9.6), осталось недоамортизировано 32,8% первоначальной стоимости.
При способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и соотношения, в числителе которого ¾ число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, а в знаменателе ¾ сумма чисел лет срока полезного использования объекта.
Пример 9.6. Начисление амортизации при способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования. Приобретен объект основных средств стоимостью 670 тыс. руб. со сроком полезного использования 5 лет.
Сумма чисел лет полезного использования составит 15 (1 + 2 + + 3 + 4 + 5). Рассмотрим этот метод в табл. 9.7.
Таблица 9.7
Данный способ начисления амортизации предпочтителен тем, что позволяет уже в начале эксплуатации списать большую часть стоимости основных фондов, далее темп списания замедляется, что обеспечивает снижение себестоимости продукции.
При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных фондов.
Пример 9.7. Начисление амортизации при способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ). Предприятие приобрело транспортное средство стоимостью 600 тыс. руб. со сроком полезного использования в течение пяти лет с предполагаемым пробегом 500 тыс. км. В отчетном периоде пробег составил 5 тыс. км, следовательно, амортизационные отчисления составят 6 тыс. руб. (амортизация за пробег 1 км = 600 тыс. руб. : 500 тыс. км = 1,2 руб./км, сумма амортизации за отчетный период ¾ 1,2 руб. ´ 5000 = 6000 руб.).
Этот способ начисления амортизации может использоваться также в случае сезонного характера эксплуатации оборудования или если техническая документация ставит срок службы оборудования в зависимость от количества единиц продукции. Таким оборудованием может стать, например, копировальный аппарат, чей эксплуатационный ресурс рассчитан на несколько тысяч копий, а интенсивность использования определяется самим предприятием.
В течение отчетного года амортизационные отчисления по объектам основных средств начисляются ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 годовой суммы амортизационных отчислений.
В течение срока полезного использования объекта основных средств начисление амортизационных отчислений не приостанавливается, кроме случаев перевода его по решению руководителя организации на консервацию на срок более трех месяцев, а также в период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев. Соответственно увеличивается срок переноса амортизационных отчислений на себестоимость продукции, работ или услуг.
По объектам жилищного фонда (жилые дома, общежития, квартиры и др.), объектам внешнего благоустройства (лесного хозяйства, дорожного хозяйства, специализированным сооружениям судоходной обстановки и т. п.), а также продуктивному скоту, многолетним насаждениям, не достигшим эксплуатационного возраста, стоимость не погашается, т. е. амортизация не начисляется. По указанным объектам основных средств и объектам основных средств некоммерческих организаций производится начисление износа в конце отчетного года по установленным нормам амортизационных отчислений. Движение сумм износа по указанным объектам учитывается на отдельном забалансовом счете. Не подлежат амортизации объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки и объекты природопользования).
Амортизационные отчисления по объекту основных средств начинаются с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к учету, и начисляются до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с учета, а прекращаются ¾ с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости или списания этого объекта с учета.
Начисление амортизационных отчислений по объектам основных средств производится независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде и отражается в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому оно относится. Суммы начисленной амортизации по объектам основных средств отражаются в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете.
Начисление амортизации даже обычным методом после переоценок основного капитала может означать для предприятий превышение себестоимости над выручкой от реализации продукции. Амортизация утяжеляет себестоимость, если оборудование простаивает.
С точки зрения рентабельности завышение амортизации губительно; с точки зрения потоков денежных фондов ¾ эффективно до момента, пока финансовый результат деятельности положителен. Если предприятие находится “на картотеке”, то оно фактически лишено права управления своим расчетным счетом: платежи в бюджет, внебюджетные фонды или коммунальные платежи списываются в безакцептном порядке. В таких случаях нет смысла применять ускоренную амортизацию.
В современных условиях, характеризуемых нестабильностью параметров макроэкономического окружения, амортизационные отчисления как источник инвестиций утратили свое значение в связи с ориентацией предприятий на краткосрочное выживание во многом в ущерб долгосрочным интересам развития. Испытывая недостаток оборотных средств, предприятия используют амортизационные отчисления на их пополнение, включая выплату заработной платы.
Таблица 9.8. Классификация амортизируемого имущества, исходя из сроков полезного использования
Основные фонды по амортизационным группам предприятие должно распределять самостоятельно на основании:
¨классификации основных средств по амортизационным группам, установленной Правительством РФ;
¨технико-экономических условий по тем основным фондам, которые не включены в классификацию, установленную Правительством РФ.
Налоговый кодекс РФ (ст. 259) предусматривает для предприятий начисление амортизации, учитываемой в целях налогообложения одним из следующих методов.
Линейным методом можно начислять амортизацию только по зданиям, сооружениям, передаточным устройствам, относящимся к восьмой-десятой амортизационным группам, независимо от сроков их ввода в эксплуатацию. По остальным основным фондам предприятие может выбрать любой из разрешенных методов ¾ линейный или нелинейный. Выбранный метод начисления амортизации в целях налогообложения предприятие должно зафиксировать в учетной политике и применять в течение всего срока полезного использования объекта амортизируемого имущества.
Начисление амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества осуществляется в соответствии с нормой амортизации, определенной для данного объекта, исходя из его срока полезного использования.
При применении линейного метода сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта. Норма амортизации объекта амортизируемого имущества при применении линейного метода определяется по формуле:
(9.3)
где Кв ¾ норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества;
n ¾ срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества (в месяцах).
Пример 9.8. Определение суммы амортизации при использовании линейного метода. По состоянию на 1 января 2005 г. у предприятия числится объект основных средств, введенный в эксплуатацию в декабре 2002 г. Срок полезного использования данного объекта ¾ 5 лет, первоначальная стоимость ¾ 120 000 руб.
До 1 января 2005 г. предприятие применяло линейный способ начисления амортизации. Начиная с 1 января 2005 г. этот же метод решили использовать и при начислении амортизации для целей налогообложения.
Определяется ежемесячная норма амортизации: 1 : (5 лет ´ 12 мес.) ´ 100% = 1,67%.
Сумма ежемесячных амортизационных отчислений, учитываемая в целях налогообложения, составит 120 000 ´ 1,67% = 2004 руб.
Нелинейный метод предполагает определение суммы начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества как произведения его остаточной стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта. Норма амортизации объекта амортизируемого имущества при применении нелинейного метода определяется по формуле:
(9.4)
где Ко ¾ норма амортизации в процентах к остаточной стоимости объекта амортизируемого имущества;
n ¾ срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества (в месяцах).
Пример 9.9. Определение суммы амортизации при использовании нелинейного метода. Воспользуемся условиями предыдущего примера. Предположим, что предприятие с 1 января 2005 г. решило по объекту основных средств начислять амортизацию нелинейным методом.
Норма амортизации будет рассчитана как произведение остаточной стоимости и нормы амортизации за 3 года (5 лет ¾ 2 года).
Сумма амортизации, начисленная за 2 года (с января 2003 г. по декабрь 2005 г.) составит: 120 000 руб. : 5 лет ´ 2 года = 48 000 руб.
Остаточная стоимость объекта основных средств будет равна:
120 000 руб. - 48 000 руб. = 72 000 руб.
Определим норму амортизации, которая будет применяться начиная с 1 января 2005 г.:
2 : (12 мес. ´ 3 года) ´ 100% = 5,56%.
Сумма амортизационных отчислений за январь составит
4003,20 руб. (72 000 ´ 5,56%).
Остаточная стоимость объекта основных средств на 1 февраля 2005 г.:
72 000 руб. - 4003,20 руб. = 67 996,80 руб.
Сумма амортизационных отчислений за февраль 2005 г.:
67 996,80 ´ 5,56% = 3780,62 руб.
Остаточная стоимость объекта основных средств на 1 марта 2005 г. будет равна:
67 996,80 руб. - 3780,62 руб. = 64 216,18 руб.
Расчет сумм амортизации за последующие месяцы нужно производить в аналогичном порядке.
При использовании нелинейного метода, начиная с месяца, следующего за месяцем, когда остаточная стоимость амортизируемого объекта основных средств достигнет 20% от его первоначальной стоимости, амортизация по нему исчисляется в следующем порядке:
¨остаточная стоимость объекта основных средств фиксируется как его базовая стоимость для дальнейших расчетов;
¨ежемесячная сумма амортизации в отношении данного объекта определяется путем деления базовой стоимости объекта на количество месяцев, оставшихся до окончания срока его полезного использования.
Вновь созданные предприятия должны начислять амортизацию, начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем государственной регистрации. В случае реорганизации ¾ с 1-го числа месяца, в котором окончена реорганизация.
При ликвидации начисление амортизации прекращается с 1-го числа месяца, в котором завершена ликвидация.
Налоговый кодекс РФ предусматривает возможность для предприятия по решению руководителя производить начисление амортизации по нормам ниже установленных законодательством. Данное решение должно быть закреплено в принятой организацией учетной политике для целей налогообложения.
Если предприятие приобрело объект основных средств, бывший в употреблении, и приняло решение о начислении амортизации линейным методом по этому объекту, то норму амортизации можно определить исходя из срока полезного использования данного объекта, уменьшенного на срок его эксплуатации у предыдущих собственников.
Статьи Налогового кодекса РФ, посвященные амортизационным отчислениям, подробно раскрывают способы определения амортизационных сумм, порядок их включения в состав затрат, учитываемых в целях налогообложения. Бухгалтерский и налоговый учет имеют некоторые различия при исчислении амортизации (табл. 9.9):
Таблица 9.9. Основные различия в бухгалтерском и налоговом учете при исчислении амортизации
Оценка основных средств
Основные средства имеют следующие виды денежной оценки:
¨первоначальная стоимость, по которой они принимаются к бухгалтерскому учету;
¨восстановительная стоимость, которую они имеют в период воспроизводства, с учетом морального износа и переоценки;
¨остаточная стоимость, которая представляет первоначальную или восстановительную стоимость основных средств за минусом износа.
Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов.
Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются суммы:
¨уплачиваемые в соответствии с договором поставщику;
¨уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;
¨уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств;
¨регистрационных сборов, государственных пошлин и других аналогичных платежей, произведенных в связи с приобретением (получением) прав на объект основных средств;
¨таможенных пошлин;
¨невозмещаемых налогов, уплачиваемых в связи с приобретением объекта основных средств;
¨вознаграждения, уплачиваемого посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств;
¨затрат, связанных с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств (с учетом суммовых разниц), в частности, начисленные до оприходования объекта основных средств проценты по заемным средствам, привлеченным для приобретения, сооружения или изготовления этого объекта;
¨фактических затрат предприятия на доставку объектов основных средств и приведение их в состояние, пригодное для использования.
Суммовые разницы возникают в случаях, когда оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте.
Первоначальной стоимостью основных средств, внесенных в счет вклада в уставный капитал предприятия, признается их денежная оценка, согласованная учредителями предприятия.
Первоначальной стоимостью основных средств, полученных по договору дарения и в иных случаях безвозмездного получения, признается их рыночная стоимость на дату оприходования.
Поскольку однотипные объекты основных средств могут быть приобретены в разное время по разным ценам (особенно в связи с инфляцией), в балансе между переоценками фактически учитываются основные средства в смешанной оценке. Для перехода к сопоставимой оценке проводится переоценка основных средств. При переоценках основных средств устанавливается их полная восстановительная стоимость, т. е. полная стоимость приобретения новых основных средств, аналогичных оцениваемым. Полная восстановительная стоимость показывает, сколько средств пришлось бы затратить предприятию на дату переоценки при существующих оценках стоимости строительных и монтажных работ, используемых материальных ресурсах, торговых наценках, транспортных тарифах и т. д. для замены (замещения) имеющихся, изношенных в той или иной мере основных средств такими же, но новыми, для их полного восстановления в первоначальном, неизношенном виде. Это относится ко всем видам основных средств ¾ к машинам и оборудованию, зданиям, сооружениям и др.
В частности, полная восстановительная стоимость строений ¾ это совокупность средств, необходимых для полного восстановления строений в первоначальном виде, с учетом современных строительных норм, расценок, стоимости материальных и трудовых ресурсов. Если точно таких же объектов в данное время на предприятии нет, следует ориентироваться на аналогичные объекты, уточнив стоимость путем сравнения технических характеристик (потребительских качеств).
В ходе переоценки основных средств определяется не только полная восстановительная стоимость объектов, входящих в состав основных средств (здесь учитываются также затраты по транспортировке и установке), но и их остаточная стоимость (с учетом начисленного износа).
Предприятие может не чаще одного раза в год переоценивать группы однородных объектов основных средств. Периодичность переоценки предприятие определяет самостоятельно и закрепляет ее проведение в учетной политике. Предприятию необходимо указать способ, которым будет проводиться переоценка. ПБУ 6/01 предусматривает два способа ¾ индексацию и прямой пересчет по рыночным ценам.
При определении рыночной стоимости основных средств используют три основных подхода:
¨затратный ¾ основывается на предположении, что разумный инвестор, как правило, не заплатит за оцениваемый объект сумму большую, чем та, за которую обошлось бы создание объекта, обладающего эквивалентной полезностью. Согласно затратному подходу рыночная стоимость складывается из суммы затрат на полное воспроизводство (замещение) оцениваемого объекта, уменьшенной на сумму износа. При этом под полным воспроизводством оцениваемого объекта понимается создание его абсолютной копии, а под полным замещением ¾ создание объекта с эквивалентной полезностью, но из современных материалов, с использованием современных стандартов и технологий;
¨прямой сравнительный анализ продаж ¾ основывается на предположении, что разумный инвестор, как правило, не заплатит за оцениваемый объект сумму, большую, чем та, за которую на рынке может быть приобретен объект, обладающий эквивалентной полезностью. При прямом сравнительном анализе продаж рыночная стоимость оцениваемого объекта определяется исходя из среднерыночной цены сопоставимых объектов, скорректированной с учетом всех отличий, присущих оцениваемому объекту;
¨доходный ¾ основывается на предположении, что рыночная стоимость оцениваемого объекта определяется текущей стоимостью доходов, которые этот объект может принести своему собственнику.
Стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению. Изменение первоначальной стоимости основных средств допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств, а также в случаях их модернизации.
При принятии решения о переоценке по таким основным фондам следует учитывать, что в последующем они переоцениваются регулярно, чтобы стоимость основных средств, по которой они отражаются в бухгалтерском учете и отчетности, существенно не отличалась от восстановительной стоимости.
Сумма дооценки объекта основных средств в результате переоценки зачисляется в добавочный капитал предприятия. Суммы уценки списываются на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка), если объект основных средств ранее не дооценивался. Если основные фонды ранее дооценивались, то сумма уценки в пределах суммы дооценки списывается в уменьшение добавочного капитала, а если сумма уценки превышает сумму дооценки, то разница между ними также списывается за счет нераспределенной прибыли.
Показатели интенсивности и эффективности использования основных средств
Одним из важнейших факторов увеличения объема производства продукции на промышленных предприятиях является обеспеченность их основными средствами и более полное и эффективное их использование.
Определяются обеспеченность предприятия и его структурных подразделений основными средствами и уровень их использования по обобщающим и частным показателям; устанавливаются причины изменения их уровня; рассчитывается влияние использования основных производственных фондов на объем производства продукции и другие показатели; изучается степень использования производственной мощности предприятия и оборудования; выявляются резервы повышения эффективности использования объектов основных средств.
Пример 9.1. Оценку следует начинать с изучения объема основных производственных фондов, их динамики и структуры (табл. 9.1).
Таблица 9.1. Наличие, движение и структура объектов основных средств
Как следует из табл. 9.1, за отчетный период произошли существенные изменения в наличии и структуре основных средств. Сума их возросла на 16 728 тыс. руб., или на 12,12%. Значительно увеличился удельный вес активной части фондов, что следует оценить положительно.
Оценка движения и технического состояния основных производственных фондов (ОФ) осуществляется по данным бухгалтерской отчетности ¾ бухгалтерского баланса (форма № 1) и приложения к бухгалтерскому балансу (форма № 5). Для этого рассчитываются следующие показатели (табл. 9.2):
Таблица 9.2. Показатели движения и технического состояния основных производственных фондов
Проверяется выполнение плана по внедрению новой техники, вводу в действие новых объектов, ремонту основных средств. Определяется доля прогрессивного оборудования в его общем количестве и по каждой группе машин и оборудования, а также доля автоматизированного оборудования.
Для характеристики возрастного состава и морального износа фонды группируются по продолжительности эксплуатации (до 5,5-10, 10-20 и более 20 лет), рассчитывается средний возраст оборудования.
Пример 9.2. Сведения табл. 9.3 показывают, что за отчетный год техническое состояние основных производственных фондов на предприятии несколько улучшилось за счет более интенсивного их обновления.
Таблица 9.3. Данные о движении и техническом состоянии основных производственных фондов
Обеспеченность предприятия отдельными видами машин, механизмов, оборудования, помещениями устанавливается сравнением фактического их наличия с плановой потребностью, необходимой для выполнения плана по выпуску продукции. Обобщающими показателями, характеризующими уровень обеспеченности предприятия основными производственными фондами, являются фондовооруженность и техническая вооруженность труда.
Показатель общей фондовооруженности труда рассчитывается отношением среднегодовой стоимости промышленно-производственных фондов к среднесписочной численности рабочих в наибольшую смену (имеется в виду, что рабочие, занятые в других сменах, используют те же фонды труда).
Уровень технической вооруженности труда определяется отношением стоимости производственного оборудования к среднесписочному числу рабочих в наибольшую смену. Темпы его роста сопоставляются с темпами роста производительности труда. Желательно, чтобы темпы роста производительности труда опережали темпы роста технической вооруженности труда. В противном случае происходит снижение фондоотдачи.
Для обобщающей характеристики эффективности и интенсивности использования объектов основных средств служат следующие показатели:
Рентабельность основных производственных фондов ¾ отношение прибыли от основной деятельности к среднегодовой стоимости основных средств.
Фондоотдача основных производственных фондов ¾ отношение стоимости произведенной продукции к среднегодовой стоимости основных средств. Показатель отражает сумму реализуемой продукции на рубль среднегодовой стоимости основных производственных фондов.
Фондоотдача активной части основных производственных фондов ¾ отношение стоимости произведенной продукции к среднегодовой стоимости активной части основных фондов.
Фондоемкость ¾ отношение среднегодовой стоимости основных производственных фондов к стоимости произведенной продукции за отчетный период.
Фондоотдача и фондоемкость ¾ комплексные синтетические показатели. Они зависят, с одной стороны, от состава, структуры, качества, темпов изменениями эффективности использования объектов основных средств, с другой стороны, от темпов увеличения выпуска продукции. Практика показывает: чем ниже стоимость основных средств, меньше износ и больше доля их активной части, тем выше фондоотдача.
В разных отраслях экономики показатели фондоотдачи и фондоемкости неодинаковы. На их величину оказывают влияние особенности экономики отрасли, технологии и организации, состав и структура основных средств, темпы их развития, изменение стоимости воспроизводства единицы мощности. Так, в тяжелой промышленности фондоотдача намного ниже, чем в легкой. Однако кризисное состояние экономики в последние годы приводит к постоянному снижению показателей эффективности использования объектов основных средств.
Относительная экономия основных производственных фондов (Эопф) рассчитывается по формуле:
Эопф = ОПФ1 - ОПФ0 ´ IТП , (9.1)
где ОПФ0, ОПФ1 ¾ среднегодовая стоимость основных производственных фондов соответственно в базисном и отчетном периодах;
IТП = ТП1 : ТП0 ¾ индекс роста объема товарной продукции.
При расчете среднегодовой стоимости основных производственных фондов учитываются не только собственные, но и арендуемые основные фонды и не включаются фонды, находящиеся на консервации, резервные и сданные в аренду.
Частные показатели применяются для характеристики использования отдельных видов машин, оборудования, производственной площади, например, средний выпуск продукции в натуральном выражении на единицу оборудования за смену, выпуск продукции на 1 м2 производственной площади и т. д. Изучаются динамика перечисленных показателей, выполнение плана по их уровню, проводятся межхозяйственные сравнения. После этого изучают факторы изменения их величины (рис. 9.1).
Рис. 9.1. Взаимосвязь показателей эффективности
использования основных производственных фондов
Обобщающим показателем эффективности использования основных производственных фондов является фондорентабельность (Ропф). Ее уровень зависит не только от фондоотдачи, но и от рентабельности продаж. Взаимосвязь этих показателей можно представить следующим образом:
(9.2)
Пример 9.3. Данные табл. 9.4 показывают, что фактический уровень рентабельности основных производственных фондов ниже планового на 3%. Чтобы определить, как он изменился за счет фондоотдачи и рентабельности продукции, можно воспользоваться приемом абсолютных разниц.
Таблица 9.4. Анализ фондорентабельности и фондоотдачи
Отрицательное влияние на уровень рентабельности основных производственных фондов оказало снижение фондоотдачи основных производственных фондов:
DРопф = DФОопф ´ Рпрпл = (7,20 - 7,55) ´ 0,1865 = -0,06529 или -6,53%.
Положительное влияние оказало повышение рентабельности продаж:
DРопф = ФОф ´ DРпр = 7,20 ´ (0,1914 - 0,1865) = 0,03578, или 3,58%.
Изменение показателя рентабельности основных производственных фондов под совокупным воздействием рассматриваемых факторов составило:
-0,06529 + 0,03578 = -0,02950, или -2,95%.
В заключение оценки интенсивности и эффективности использования основных производственных фондов подсчитывают резервы увеличения выпуска продукции и фондоотдачи. Ими могут быть ввод в действие неустановленного оборудования, замена и модернизация его, сокращение целодневных и внутрисменных простоев, повышение коэффициента сменности, более интенсивное его использование, внедрение мероприятий НТП. При определении текущих и перспективных резервов вместо планового уровня факторных показателей учитывается возможный их уровень.
Например, резервы увеличения выпуска продукции за счет ввода в действие нового оборудования определяются умножением дополнительного его количества на фактическую величину среднегодовой выработки или на фактическую величину всех факторов, которые формируют ее уровень.
Для определения резерва увеличения выпуска продукции за счет повышения среднечасовой выработки оборудования необходимо сначала выявить возможности роста последней путем его модернизации, более интенсивного использования, внедрения мероприятий НТП и т. д. Затем выявленный резерв повышения среднечасовой выработки нужно умножить на возможное количество часов работы оборудования (произведение возможного количества единиц, количества дней работы, коэффициента сменности, продолжительности смены).
Резервы роста фондоотдачи ¾ это увеличение объема производства продукции и сокращение среднегодовой стоимости основных производственных фондов.
Резервы роста рентабельности основных производственных фондов определяют умножением выявленного резерва роста фондоотдачи на фактический уровень рентабельности продукции. В заключение разрабатывают мероприятия по освоению выявленных резервов.
Дата: 2018-12-28, просмотров: 542.
