Если проведение финансовой политики и оценка её результативности обеспечивается выполнением функций бюджетирования, то построение финансовой политики связано, прежде всего, с постановкой системы бюджетирования. Не существует стандартного решения, как вводить систему бюджетирования. Причинами этого являются как определяющее влияние специфики организации и её организационной структуры на процесс постановки системы бюджетирования, так и некоторые отличия применяемых методических подходов к построению системы, определяемых финансовой политикой. Наиболее общими можно считать следующие этапы постановки системы бюджетирования:

· формирование финансовой структуры заключается в разработке модели структуры, устанавливающей ответственность и позволяющей контролировать источники возникновения доходов и расходов;

· создание структуры бюджетов заключается в определении общей схемы формирования основного бюджета организации;

· разработка методик и процедур управленческого учёта. На этом этапе разрабатывается учётно-финансовая политика организации, т. е. совокупность способов ведения бухгалтерского учета – первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности и консолидации бухгалтерского, производственного и оперативного учёта в соответствии с ограничениями, принятыми при составлении и мониторинге выполнения бюджетов;

· разработка регламента планирования осуществляется для определения процедуры планирования, мониторинга, анализа причин невыполнения планов, а также текущей корректировки планов;

· внедрение системы бюджетирования включает работы по составлению операционных и финансовых бюджетов на планируемый период, проведению сценарного анализа, корректировке системы бюджетирования по результатам анализа её соответствия потребностям организации и реальным условиям.

Бюджетирование как система финансовых рычагов, типовых процедур и механизмов проведения финансовой политики является частью общей системы управления организацией. Работники, вовлекаемые в процесс бюджетирования, имеют разные специальности и представляют разные подразделения – финансово-экономические отделы, службы снабжения и сбыта, производственные участки и склады, дистрибьюторские структуры и точки розничной торговли. Всё это свидетельствует о том, что на средних и крупных фирмах бюджетный процесс нуждается в особой организации, включающей специальные органы управления, чётко определённые функции и полномочия участников процесса, правила обмена информацией, формализованные процедуры взаимодействия. Поэтому обязательным условием начала работ по постановке системы бюджетирования считается разработанная и утверждённая организационная структура, которая даёт представление об основных направлениях деятельности, соотношении уровней управления и функциональных областей организации. Организационная структура не только является схемой с указанием подразделений и взаимосвязей, но и отражает логику функционирования организации и служит достижению стратегических целей её развития в соответствии с финансовой политикой. Она отражает распределение ответственности по выполняемым производственным и управленческим функциям. Поэтому организационная структура фирмы является её организационной моделью.

По мере необходимости организационная структура может дополняться кадровой структурой работников, задействованных в системе бюджетирования. Потребность в разработке структуры работников бюджетирования зависит от размеров организации. Если небольшие предприятия обходятся вовлечением в процессы бюджетного планирования нескольких сотрудников, например, менеджера, бухгалтера, продавца, снабженца; то в деятельности крупной фирмы для организации и управления бюджетным процессом может потребоваться бюджетный комитет, возглавляемый представителем высшего руководства. Таким представителем может являться главный экономист или финансовый директор. В состав бюджетного комитета включаются руководители всех функциональных подразделений организации, а также менеджер, отвечающий за бюджетирование. Им может быть опытный специалист в области финансов и управленческого учёта.

При организации финансовой политики в системе бюджетирования всех сотрудников, задействованных в бюджетном процессе, группируют по типам:

· администратор – финансовый специалист, работающий в головном офисе и отвечающий за весь бюджетный процесс на уровне организации в целом;

· консолидатор – финансовый или функциональный специалист, отвечающий за бюджетирование на уровне функционального подразделения или региональной структуры;

· планировщик – рядовой сотрудник, ведущий отдельный участок учёта и планирования в одном из финансово-экономических или функциональных подразделений.

Взаимоотношения между сотрудниками, вовлечёнными в процесс бюджетирования, выстраиваются в иерархическом порядке в соответствии с организационной структурой фирмы, а финансовая политика составления бюджета в такой иерархической среде может строиться на основе двух основных подходов – сверху вниз, снизу вверх, а также в их комбинации.

Политика построения бюджета сверху вниз (top-down) предполагает составление бюджета исходя из целевых параметров, намеченных руководством организации. За достижение установленных показателей в этом случае отвечают руководители нижестоящих звеньев, которые зачастую не имеют полного представления, на основании чего сформированы эти показатели.

Обратный подход в политике построения бюджета снизу вверх (bottom-up), заключается в том, что подразделения сами формируют свои планы и передают их вышестоящему руководству, на основе которых руководство определяет финансовые цели всей организации.

При комбинированном подходе сначала определяют общие цели, вытекающие из стратегии организации и рыночных прогнозов по принципу сверху вниз, а затем составляют реальный бюджет по принципу снизу вверх. Необходимость комбинированного подхода в политике составления бюджета вызвана тем, что на практике бюджет, построенный снизу вверх, редко одобряют с первого раза, так как низовые звенья могут не учесть информацию, которой располагает высшее руководство. Например, они могут не знать о стратегии фирмы, предполагаемой экономической ситуации, возникновении новых или прекращении выпуска старых видов продукции и т. д. Поэтому многие организации применяют комбинированный подход.

Важным для проведения финансовой политики бюджетирования является психологический фактор, выраженный в мобилизирующей функции бюджета и его роли в мотивации персонала. В этой связи Дуглас Мак-Грегор выделяет две модели поведения менеджеров в процессе иерархического составления бюджета. Согласно авторитарной модели X, большинство сотрудников – люди безынициативные, пассивно относящиеся к своей работе и не желающие брать на себя какую-либо ответственность. В этом случае высшее руководство применяет авторитарные методы, практику прямых указаний и контроля, а бюджет можно считать «навязанным сверху». Противоположная модель Y – предполагает, что сотрудники организации занимают активную жизненную позицию и не боятся ответственности. В этом случае действует другой принцип – чем больше менеджеры будут участвовать в формировании бюджета, тем в большей степени он окажется обоснованным и выполненным.

Бюджет, как и любой план, должен быть достаточно напряжённым, а чтобы побудить менеджеров к выполнению напряжённого бюджета по модели Y, личные выгоды сотрудников должны быть увязаны с достигнутыми результатами. Такая политика связана с вопросами мотивации. О механизмах мотивации персонала к труду будет сказано в разделе «Анализ финансовой политики в управлении трудовыми ресурсами».

Следует учёсть, что для достижения успеха в бизнесе бюджет не должен быть чрезмерно завышенным или слишком простым. Обе крайности малоэффективны. Если бюджет будет слишком прост для исполнения, то сотрудникам не потребуется использовать все свои потенциальные возможности, хотя план, конечно же, будет выполнен и даже перевыполнен, а если бюджетные показатели будут слишком завышены, то такой бюджет будет игнорироваться как желаемая, но явно недостижимая цель.

Создание системы бюджетирования начинается с определения объектов бюджетирования организации, по которым будут вестись планирование, учёт, анализ бюджетов и контроль над их исполнением. Объектами бюджетирования могут быть структурные подразделения организации, центры финансовой ответственности, направления бизнеса и бизнес-процессы, отдельные проекты.

При разработке системы бюджетирования часто опираются на построение финансовой структуры. Принципиальное отличие модели финансовой структуры от организационной модели состоит в том, что организационная модель (организационная структура) отражает распределение ответственности по выполняемым производственным и управленческим функциям, а модель финансовой структуры – распределение ответственности за формирование доходов и расходов организации.

Финансовая структура формируется выделением центров финансовой ответственности в качестве объектов бюджетирования. Центр финансовой ответственности (далее ЦФО) – это структурное подразделение или множество подразделений, осуществляющих определённый набор хозяйственных операций, оказывающих непосредственное воздействие на доходы и расходы от этих операций и отвечающих за реализацию поставленных перед ними целей, соблюдение уровней расходов в пределах установленных лимитов и достижение определённого финансового результата их деятельности.

Выделение ЦФО возможно по нескольким признакам: по сферам ответственности, по продуктам производства и их группам, по клиентам, по центрам дохода, центрам затрат, центрам прибыли, центрам инвестиций.

Центр дохода – центр финансовой ответственности, руководитель которого в пределах выделенного бюджета отвечает за максимизацию дохода от продаж, не имеет полномочий варьировать ценами и ограничен в расходовании средств (в рамках бюджета).

Центр затрат – центр финансовой ответственности, руководитель которого отвечает за выполнение своих функций в пределах установленного бюджета расходов. Обычно такие подразделения обеспечивают поддержку и обслуживание функций организации и непосредственно не выходят на финансовый результат, не приносят прибыль, а лишь могут способствовать росту прибыльности организации выполнением функций данного центра затрат и экономией расходов.

Возможно выделение центров маржинального дохода, т. е. центров финансовой ответственности, руководители которых отвечают за маржинальный доход по своему направлению деятельности, отдельному бизнесу или отдельному продукту и т. п.

Центр прибыли – центр финансовой ответственности, по которому может быть рассчитан финансовый результат. Руководитель такого центра нацелен на максимизацию прибыли, рентабельности и для достижения этой цели может варьировать продажными ценами и затратами. Как правило, центром прибыли является организация в целом или дочерние предприятия.

Центр инвестиций – центр финансовой ответственности, результаты деятельности которого оцениваются на основании показателей эффективности использования активов.

Иногда выделяют венчур-центры – подразделения, внедряющие новые виды бизнеса. Эти новые виды бизнеса на начальном этапе могут не окупать расходов по их инвестированию. Они организуются на основе защищённого бизнес-плана нового направления деятельности. Защищённый бизнес-план предполагает возможности компенсирования убытков нового, пока ещё не окупающегося вида бизнеса за счёт прибыли других подразделений организации.

ЦФО могут создаваться:

· из одного подразделения;

· объединением нескольких подразделений, когда экономически нецелесообразно проектировать затраты каждого подразделения в отдельности. Руководитель такого ЦФО несёт ответственность за результаты деятельности всех подразделений данного центра;

· выделением из одного подразделения нескольких ЦФО с индивидуальной ответственностью руководителей каждого из центров в отдельности.

Помимо состава и структуры неотъемлемым элементом ЦФО являются механизмы их взаимодействия, включая: трансфертные (внутрифирменные) цены (transfer prices), используемые при обмене товарами между подразделениями организации; корпоративные налоги, внутреннее кредитование, общие капиталовложения, разрешение конфликтов (арбитраж). Выбор механизмов взаимодействия ЦФО определяется стратегией развития организации и зависит от таких факторов, как характер взаимоотношений между ЦФО, уровень вертикальной интегрированности отдельных центров, степень централизации финансовых потоков.

После утверждения модели финансовой структуры формируется структура бюджетов – совокупность операционных и финансовых бюджетов и схема консолидации отдельных бюджетов в основной (сводный) бюджет организации.

Процесс разработки операционных бюджетов включает такие этапы, как определение форматов бюджетных документов, разработка аналитического учёта бюджетных данных и постатейного регламента бюджетов, установление процедур подготовки и принятия бюджетов.

Общая структура операционных бюджетов зависит от набора объектов бюджетирования, положенных в основу системы, и может включать соответственно бюджеты бизнес-направлений, подразделений, бюджеты центров финансовой ответственности, бюджеты бизнес-процессов, бюджеты проектов.

Независимо от выбора объектов бюджетирования общая схема формирования операционных бюджетов достаточно типична и представляет собой совокупность следующих бюджетов и взаимосвязей между ними: бюджет продаж, бюджет производственных запасов, бюджет прямых затрат на материалы, бюджет производственных накладных расходов, бюджет прямых затрат на оплату труда, бюджет коммерческих расходов, бюджет управленческих расходов, бюджеты доходов и расходов.

Финансовые бюджеты – это консолидированные бюджеты организации. Они составляются по организации в целом или по центрам прибыли.

В отличие от операционных бюджетов, финансовые бюджеты имеют стандартные форматы. Финансовыми бюджетами организации являются:

· бюджет движения денежных средств (кассовый бюджет), определяющий денежные потоки организации и позволяющий управлять её платежеспособностью;

· бюджет доходов и расходов (прибылей и убытков), устанавливающий соотношение доходов и расходов организации, отражающий источники и объём полученной прибыли и дающий возможность управлять рентабельностью организации;

· бюджет баланса (прогнозный баланс), отражающий стоимость активов организации и источники их финансирования, с его помощью организация управляет своей стоимостью.

В процессе моделирования финансового бюджета разрабатывают формат документов, определяют перечень необходимых первичных документов и уточняют временный регламент составления бюджета, разрабатывают схему консолидации операционных бюджетов в финансовый, определяют ответственность лиц за составление бюджета, собирают и обрабатывают информацию.

Таким образом, проведение первых двух этапов постановки системы бюджетирования организации – формирование модели финансовой структуры и структуры бюджетов – является основой для проведения финансовой политики как на этапе создания системы бюджетирования, так и в процессе её функционирования.